ბრძანება N 24547
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 24547
05 ოქტომბერი 2023
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „----------“ (ს/ნ ----------)
(მის.: ----------)
2023 წლის 7 აგვისტოს საჩივრის
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 18 სექტემბრის სხდომაზე (ოქმი №97) განიხილა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) 2023 წლის 7 აგვისტოს №82909/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 ივნისის №041-41 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, მათ შორის შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ ფასნამატს. აღნიშნავს, რომ გაურკვეველია, რა ფასნამატი გამოიყენა აუდიტის დეპარტამენტმა და რამდენად შესადარისი ინფორმაცია იქნა აღებული, ვინაიდან 48%-იანი ფასნამატი წარმოადგენდეს საცალო რეალიზაციის ფასნამატს, ხოლო მისი გამოყენება მეწარმის მიმართ არასწორია, რადგან იგი წარმოადგენს საბითუმოდ მოვაჭრე ობიექტს. მიუთითებს, რომ შემოწმების მიერ იმპორტირებული საქონელი მიჩნეულია რეალიზებულად და გაზრდილია დასაბეგრი ბრუნვა დეკლრირებული ბრუნვის პროპორციულად. ამავე დროს, 2023 წლის 18 მარტს იმპორტირებულია - 23 461 ლარის საქონელი, 22 მარტს იმპორტირებულია 3 863 ლარის საქონელი, ხოლო 31 მარტს იმპორტირებულია 7 526 ლარის საქონელი, ჯამში 34 850 ლარი. აუდიტის დეპარტამენტმა ამ პერიოდის დასაბეგრი ბრუნვა დაადგინა 14 095 ლარი. აღნიშნულიდან გამომდინარეობს, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა ზემოაღნიშნული საქონელი მიიჩნია რეალიზებულად იმაზე ადრე, ვიდრე რეალურად მოხდა საქონლის იმპორტი. გადამხდელი ასევე მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ მეწარმის მიმართ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ განხორციელებული საგადასახადო კონტროლის ოპერაცია განხილულ უნდა იქნეს დანაკლისის შესაძლო გამოვლენის კუთხით.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავლების გათვალისწინებით განსაზღვრული განკარგვადი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირებას. აღნიშნავს, რომ საშემოსავლო გადასახადში დარიცხული თანხის გადაანგარიშება უნდა განხორციელდეს დღგ-ის ნაწილში გადაანგარიშებული თანხის შესაბამისად. აღნიშნულის შემდგომ, სალაროში არსებული ვირტუალური ნაშთის განკარგვა უნდა განხორციელდეს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 08 ივლისის №22708 ბრძანების შესაბამისად, მასში შესული ცვლილებების გათვალისწინებით, ამასთანავე სრულად უნდა იქნეს გათვალისწინებული არარეზიდენტ მომწოდებლებზე გადახდილი თანხები ვირტუალური სალაროს ნაშთის გაანგარიშებისას, რადგან უცხოელი მომწოდებლებისგან საქონლის მოწოდება არ ხდება თანხის ანაზღაურებამდე. აქედან გამომდინარე, გადახდილი თანხის არ გათვალისწინება არაკანონიერია.
3. გადამხდელი ითხოვს სანქციისაგან გათავისუფლებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 მარტის №6170 და 2 მაისის №9608 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის 21 თებერვლიდან 2023 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები, ხოლო ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2023 წლის 6 აპრილის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 23 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 29 ივნისის №15222 ბრძანება და ამავე თარიღის №041-41 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 314 784 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 199 702 ლარი, ჯარიმა 100 231 ლარი და საურავი 14 851 ლარი.
სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:
1. შპს „----------“ რეგისტრირებულია 2022 წლის 21 თებერვალს. 2022 წლის 29 აპრილიდან რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად. საწარმოს საქმიანობას წარმოადგენს ტანსაცმლით და ჰიგიენური ნივთებით ვაჭრობა. საქონლის იმპორტს გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს ----------დან და ----------დან. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 260 843.6 ლარს. საწარმოს არ აქვს დოკუმენტური რეალიზაცია. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 6 აპრილის №7539 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------“ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია. ვინაიდან, საწარმოს წარმომადგენლებმა არ ითანამშრომლეს შემოწმებასთან, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 25 აპრილის №8977 ბრძანების საფუძველზე შეიქმნა საინვენტარიზაციო კომისია. საინვენტარიზაციო კომისიამ დაადინა, რომ 2023 წლის 10 აპრილის მდგომარეობით გადასახადის გადამხდელს სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი არ გააჩნია. საწარმო ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებს კანონმდებლობით დადგენილი წესით. გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მიერ შემოწმებისთვის წარმოდგენილია მხოლოდ საბანკო ანგარიშებიდან ამონაწერი. შემოწმება დაეყრდნო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებს და საარქივო სამმართველოდან მიღებულ საბაჟო დოკუმენტაციას. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე და 73-ე მუხლების შესაბამისად, გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დამუშავებულ იქნა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული შეძენები (საბაჟოზე წარდგენილი ინვოისებით) რეალიზაციები და საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინვენტარიზაციის მასალები. გადამხდელს არ აქვს დოკუმენტური რეალიზაცია, შემოწმების შედეგად, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების 6 ჯგუფზე გამოყენებულ იქნა, იმავე ტერიტორიაზე, მსგავსი საქონლით მოვაჭრე საცალო სარეალიზაციო აუდირებული საწარმოს ფასნამატები. აღნიშნული ფასნამატები გავრცელდა შემოწმებით დადგენილ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე (რპთ). შესაბამისად, ჯგუფური ფასნამატის გათვალისწინებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 160-ე, 163-ე და 164-ე მუხლების შესაბამისად, დაანგარიშდა რეალიზებული საქონლიდან მისაღები დღგ-ით დასაბეგრი შემოსავლები, რაც შესამოწმებელ პერიოდში გადანაწილდა დეკლარირებული ბრუნვების პროპორციულად. ამასთან, გადამხდელს 2023 წლის მარტის საანგარიშო პერიოდში სრულად არ აქვს მიღებული ჩათვლა საბაჟო დეკლარაციებით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე და 176-ე მუხლების შესაბამისად, აღნიშნული დეკლარაცია გათვალისწინებული იქნა ჩასათვლელი თანხის გაანგარიშებაში. გამოვლენილ სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 23 მარტის №5791 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა საწარმოს ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა. გადასახადის გადამხდელთან დაკავშირება ვერ განხორციელდა, რის გამოც 2023 წლის 28 მარტის მდგომარეობით სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთად ჩაითვალა 0 ლარი. საწარმოს ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებს კანონმდებლობით დადგენილი წესით. შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით, დეკლარირებულმა გაცემულმა ხელფასმა შეადგინა 37 500 ლარი. გადასახადის გადამხდელს არ უფიქსირდება დივიდენდის გაცემა. შემოსავლების სამსახურის საარქივო სამმართველოს მიერ მოწოდებულ მასალებში ფიქსირდება საქონლის შეძენის ინვოისები, თუმცა იმპორტირებულ საქონელზე გადასახადის გადამხდელს არა აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი. გადახდის ფაქტი არ დასტურდება საბანკო ანგარიშების ამონაწერითაც. გადამხდელს შემოწმებისთვის არ წარმოუდგენია წერილობითი ახსნა-განმარტება შეძენილი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის სრულად ან ნაწილობრივ გადახდის შესახებ, სალაროს გასავლის ორდერი ან რაიმე სახის მტკიცებულება თანხის გადახდასთან დაკავშირებით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით, ასევე „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის შესახებ“ მეთოდური მითითების დანართი №8-ზე („კრედიტორული დავალიანების შესახებ") დაყრდნობით იმპორტირებულ საქონელზე არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად. ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, გაანგარიშებულ იქნა საწარმოს განკარგვადი ფულადი სახსრები, რომელზეც გადასახადის გადამხდელს არ აქვს მინიჭებული კვალიფიკაცია. „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის შესახებ“ მეთოდური მითითების დანართი №7-ის („შემოწმების არაპირდაპირი მეთოდით გამოანგარიშებული განკარგვადი თანხების დაბეგვრის შესახებ") მიხედვით, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა შემოწმების ბოლოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გამოვლენილ სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა – პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
ამავე კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე, რომ გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, შესაბამისად შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები.
შემოწმებით დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით დგინდება, რომ საწარმოს არ აქვს დოკუმენტური რეალიზაცია. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 6 აპრილის №7539 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციით, 2023 წლის 10 აპრილის მდგომარეობით გადასახადის გადამხდელს სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი არ გააჩნია. გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მიერ შემოწმებისთვის წარმოდგენილია მხოლოდ საბანკო ანგარიშებიდან ამონაწერი. შემოწმების მიერ დამუშავებულ იქნა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული შეძენები (საბაჟოზე წარდგენილი ინვოისებით) რეალიზაციები და მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინვენტარიზაციის მასალები. სასაქონლომატერიალური ფასეულობების 6 ჯგუფზე გამოყენებულ იქნა, იმავე ტერიტორიაზე, მსგავსი საქონლით მოვაჭრე საცალო სარეალიზაციო აუდირებული საწარმოს ფასნამატები, რომელიც გავრცელდა შემოწმებით დადგენილ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე. შესაბამისად, ჯგუფური ფასნამატის გათვალისწინებით, დაანგარიშდა რეალიზებული საქონლიდან მისაღები დღგ-ით დასაბეგრი შემოსავლები, რაც შესამოწმებელ პერიოდში გადანაწილდა დეკლარირებული ბრუნვების პროპორციულად. ამასთან, ვინაიდან, შემოწმებით 2023 წლის მარტის საანგარიშო პერიოდში საბაჟო დეკლარაციების საფუძველზე, გათვალისწინებული იქნა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხაც, გამოვლენილ სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ხოლო ამ მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 23 მარტის №5791 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურით, ვინაიდან გადამხდელთან დაკავშირება ვერ განხორციელდა, 2023 წლის 28 მარტის მდგომარეობით სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთად ჩაითვალა 0 ლარი. ამასთან, დგინდება, რომ იმპორტირებულ საქონელზე გადასახადის გადამხდელს არა აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი. გადახდის ფაქტი არ დასტურდება საბანკო ანგარიშების ამონაწერითაც. შედეგად, შემოწმებით იმპორტირებულ საქონელზე არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად. ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, გაანგარიშებულ იქნა საწარმოს განკარგვადი ფულადი სახსრები, რომელი შემოწმების ბოლოს ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. პირს გამოვლენილ სხვაობაზე დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად:
1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, −იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
21. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
22. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია, საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, მათ შორის შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ ფასნამატს.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავლების გათვალისწინებით განსაზღვრული განკარგვადი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირებას.
3. გადამხდელი ითხოვს სანქციისაგან გათავისუფლებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად.
ფაქტობრივი გარემოებები
1. საწარმოს არ აქვს დოკუმენტური რეალიზაცია. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 6 აპრილის №7539 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციით, 2023 წლის 10 აპრილის მდგომარეობით გადასახადის გადამხდელს სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი არ გააჩნია. გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მიერ შემოწმებისთვის წარმოდგენილია მხოლოდ საბანკო ანგარიშებიდან ამონაწერი. შემოწმების მიერ დამუშავებულ იქნა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული შეძენები (საბაჟოზე წარდგენილი ინვოისებით) რეალიზაციები და მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინვენტარიზაციის მასალები. სასაქონლომატერიალური ფასეულობების 6 ჯგუფზე გამოყენებულ იქნა, იმავე ტერიტორიაზე, მსგავსი საქონლით მოვაჭრე საცალო სარეალიზაციო აუდირებული საწარმოს ფასნამატები, რომელიც გავრცელდა შემოწმებით დადგენილ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე. შესაბამისად, ჯგუფური ფასნამატის გათვალისწინებით, დაანგარიშდა რეალიზებული საქონლიდან მისაღები დღგ-ით დასაბეგრი შემოსავლები, რაც შესამოწმებელ პერიოდში გადანაწილდა დეკლარირებული ბრუნვების პროპორციულად. ამასთან, ვინაიდან, შემოწმებით 2023 წლის მარტის საანგარიშო პერიოდში საბაჟო დეკლარაციების საფუძველზე, გათვალისწინებული იქნა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხაც, გამოვლენილ სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ.
2. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 23 მარტის №5791 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურით, ვინაიდან გადამხდელთან დაკავშირება ვერ განხორციელდა, 2023 წლის 28 მარტის მდგომარეობით სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთად ჩაითვალა 0 ლარი. ამასთან, დგინდება, რომ იმპორტირებულ საქონელზე გადასახადის გადამხდელს არა აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი. გადახდის ფაქტი არ დასტურდება საბანკო ანგარიშების ამონაწერითაც. შედეგად, შემოწმებით იმპორტირებულ საქონელზე არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად. ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, გაანგარიშებულ იქნა საწარმოს განკარგვადი ფულადი სახსრები, რომელი შემოწმების ბოლოს ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. პირს გამოვლენილ სხვაობაზე დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი.
3. გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია, საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
გადაწყვეტილება
საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5;9); 101(1); 154(1„ა“); 159(1„ა“„ბ“); 163(1); 164(1); 275;