გადაწყვეტილება №25788/2/2025

№25788/2/2025

01 ოქტომბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: ი/მ ------- (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 18.09.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ი/მ ------- 3.09.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25788/2/2025).

 

დავის საგანი:

მიღებული შემოსავლის 80%-ის დაქირავებულ პირებზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 1 ივლისის №063-22 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 15 აგვისტოს №18477 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 35 783.63 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 20 116.76

დღგ - 1 623.27

საშემოსავლო გადასახადი - 18 493.49

ჯარიმა - 10 129.70

საურავი - 5 537.17

 

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს სარემონტო და სამშენებლო სამუშაოებს, ასევე, ადგენს სახარჯთაღრიცხვო დოკუმენტაციას.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 28 აპრილის №7827 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 2022 წლის 1 იანვრიდან 2025 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 26 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერების, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის და სახელმწიფო შესყიდვების ერთიანი ელექტრონული სისტემის მონაცემების შესწავლის შედეგად, გამოვლინდა სხვაობა მეწარმის მიერ დეკლარირებულ და შემოწმებით დადგენილ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ბრუნვებს შორის. საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ მცირე მეწარმის მიერ, შესრულებული სამუშაოს მოცულობიდან გამომდინარე, მომსახურების მიწოდება ხდებოდა დაქირავებული მუშა-ხელის მეშვეობით. საგადასახადო ორგანოს მიერ შესწავლილ იქნა ანალოგიური საქმიანობის კომპანიების მიერ საქმიანობის ფარგლებში მიღებული მოგების მარჟა. აღნიშნულმა მარჟამ შეადგინა 20%. აქედან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანოს მიერ მთლიანი შემოსავლის 20% ჩაითვალა მეწარმის მიერ მიღებულ მოგებად, დარჩენილ თანხას გამოაკლდა გადასახადის გადამხდელის მიერ გაწეული ყველა ხარჯი (შეძენილი მასალები, ბიუჯეტში გადახდილი თანხა, გაცემულად ნაჩვენები ხელფასი) და სხვაობის თანხა ჩაითვალა დაქირავებულ პირებზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის საფუძველზე, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 1 ივლისის №14398 ბრძანება და №063-22 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 35 783.63 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2025 წლის 15 ივლისს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2025 წლის 15 აგვისტოს №18477 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 136-ე, 49-ე, 61-ე, 73-ე, მე-100, 101-ე, 154-ე, 43-ე მუხლებზე, „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-15 მუხლზე, ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად დადგენილ შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის გამოვლენილი სხვაობის დაქირავებულ პირებზე გაცემულ ხელფასის სახით განაცემად განხილვა მართლზომიერია. შესაბამისად, წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო კოდექსის 88-ე, 94-ე მუხლების და მეწარმეთა შესახებ კანონის ზოგადი არსი მდგომარეობს იმაში, რომ ინდ. მეწარმეს შეუძლია როგორც მხოლოდ მარტომ განახორციელოს სამეწარმეო საქმიანობა, ასევე დაიქირავოს პირები, თუ ამის საჭიროება იარსებებს. აქედან გამომდინარე, ინდ. მეწარმეს, რომელსაც აქვს მცირე ბიზნესის სტატუსი, აქვს უფლება არ ყავდეს დასაქმებული პირები.

საჭიროების შემთხვევაში, დაქირავებულ პირებთან მიმართებაში, მომჩივნის მიერ გაცემულია ხელფასი, აღნიშული ხელფასები დეკლარირებულია და გადახდილი აქვს გადახდის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადები. მოცემულ ობიექტებზე მეწარმემ თვითონ ინდივიდუალურად განახორციელა სამუშაოები, არ ყოლია დაქირავებული პირები, ამიტომ არ ეთანხმება გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების დარიცხვას.

შემოსავლების სამსახურმა შეხვედრა ჩანიშნა 2025 წლის 7 აგვისტოს, 14:40 სთ-ზე, რაზეც მომჩივანი იყო თანახმა. სამწუხაროდ, გადასახადის გადამხდელს შეექმნა ჯამრთელობის პრობლემები, შეხვდა ვირუსი, აღენიშნებოდა მაღალი ტემპერატურა, რის გამოც მან ვერ მოახერხა განხილვაზე მისვლა და იძულებული გახდა თანხმობა განეცხადებინა მისი მონაწილეობის გარეშე საჩივრის განხილვის ჩატარებაზე. ითხოვს გადახდის წყაროსთან დასაკავებელი საშემოსავლო გადასახადის გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი. კერძოდ, ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 94-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, დაქირავებული პირებისთვის მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის მიერ კალენდარული წლის განმავლობაში ჯამურად გადახდილი 6 000 ლარამდე ხელფასი გადახდის წყაროსთან არ იბეგრება, თუ არსებობს ერთ-ერთი შემდეგი პირობა:

ა) იგი ინდივიდუალურ მეწარმედ დარეგისტრირდა და მას მცირე ბიზნესის სტატუსი მიენიჭა იმავე კალენდარული წლის განმავლობაში;

ბ) მის მიერ წინა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებული ერთობლივი შემოსავალი 50 000 ლარს არ აჭარბებს.

„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-15 მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტების მიხედვით:

3. დაქირავებული პირებისთვის მცირე ბიზნესის მიერ კალენდარული წლის განმავლობაში ჯამურად გადახდილი 6000 ლარამდე ხელფასი, გადახდის წყაროსთან არ იბეგრება, თუ არსებობს ერთ-ერთი შემდეგი პირობა:

ა) იგი ინდივიდუალურ მეწარმედ დარეგისტრირდა და მას მცირე ბიზნესის სტატუსი მიენიჭა იმავე კალენდარული წლის განმავლობაში;

ბ) მის მიერ, წინა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებული ერთობლივი შემოსავალი 50 000 ლარს არ აჭარბებს.

4. მცირე ბიზნესი, გარდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 94-ე მუხლის მე-4 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, ვალდებულია ხელფასის გაცემისა და მიღებული მომსახურების ანაზღაურების შემთხვევაში (საქართველოს საგადასახადო კოდექსით განსაზღვრული ვალდებულების არსებობისას) გადახდის წყაროსთან დააკავოს გადასახადი.

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ მცირე მეწარმის მიერ შესრულებული სამუშაოს მოცულობიდან გამომდინარე, ჩაითვალა, რომ მომსახურების მიწოდება ხდებოდა დაქირავებული მუშახელის მეშვეობით. მთლიანი შემოსავლის 20% ჩაითვალა გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებულ შემოსავლად, ხოლო შემოსავალსა და ხარჯებს შორის სხვაობის თანხა - დაქირავებულ პირებზე გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

მომჩივანს საგადასახადო დავის არცერთ ეტაპზე არ წარმოუდგენია რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე განაცხადა, რომ გადასახადის გადამხდელის ერთობლივი შემოსავალი შეადგენს: 2021 წელს - 209 531 ლარს, 2022 წელს - 427 976 ლარს, 2023 წელს - 36 287 ლარს და 2024 წელს - 65 892 ლარს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, საგადასახადო კოდექსის 94-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-15 მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტების შინაარსის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 15 აგვისტოს №18477 ბრძანება;

3. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, საგადასახადო კოდექსის 94-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-15 მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტების შინაარსის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს; 5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

მიღებული შემოსავლის 80%-ის დაქირავებულ პირებზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ მცირე მეწარმის მიერ შესრულებული სამუშაოს მოცულობიდან გამომდინარე, ჩაითვალა, რომ მომსახურების მიწოდება ხდებოდა დაქირავებული მუშახელის მეშვეობით. მთლიანი შემოსავლის 20% ჩაითვალა გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებულ შემოსავლად, ხოლო შემოსავალსა და ხარჯებს შორის სხვაობის თანხა - დაქირავებულ პირებზე გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

მომჩივანს საგადასახადო დავის არცერთ ეტაპზე არ წარმოუდგენია რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

 

გადაწყვეტილება

სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73; 101; 154;