გადაწყვეტილება №22765/2/2024
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№22765/2/2024
27 ივნისი 2024
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ „--------“ )
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,20.06.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------- -ს “ 3.04.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22765/2/2024).
დავის საგანი:
არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 დეკემბრის №006-775 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 7 მარტის №5051 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 249 548 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 140 539
დღგ - 119 696
საშემოსავლო გადასახადი - 20 843
ჯარიმა - 70 270
საურავი - 38 739
ფაქტების აღწერა
საწარმოს საქმიანობაა საბითუმო და საცალო ვაჭრობა ბენზინით და დიზელით. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 30 მარტის №6546 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 28 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:
შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს შეძენილი საქონლიდან ნაწილი რეალიზებული აქვს დოკუმენტით, ხოლო ნაწილის რეალიზაცია დოკუმენტით არ ფიქსირდება. მომჩივანს არ აქვს/არ წარუდგენია ბუღალტრული აღრიცხვა. ასევე, არ წარუდგენია ნავთობპროდუქტების მიღების და მიწოდების ყოველდღიური აღრიცხვის ჟურნალები სრულყოფილად. აღნიშნული დოკუმენტაცია მხოლოდ 2022 წლის მარტიდან 2022 წლის ივლისის ჩათვლით შესამოწმებელ პერიოდზე აქვს მიწოდებული. შესაბამისად, ვერ ხდება დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანომ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ახსნა-განმარტებით ირკვევა, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის კომპანია აღარ ფუნქციონირებდა. შესაბამისად, სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ნაშთი ნულის ტოლია. შემოწმებით, სააღრიცხვო დოკუმენტაციის გათვალისწინებით, სახეობების მიხედვით, გაანგარიშდა სასაქონლო-მატერიალური მარაგების მოძრაობა, რის შედეგად გამოვლინდა ისეთი საქონელი, რომლის რეალიზაციაც არ ფიქსირდება დოკუმენტით. შემოწმებით უდოკუმენტოდ გამოვლენილი სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ნაშთი რეალიზებულ იქნა აღნიშნული სასაქონლომატერიალური ფასეულობების შეძენის პროპორციულად, შესაბამისი პერიოდების რეალიზაციის ფასებით, რის შედეგად მიღებულმა შემოსავალმა გადააჭარბა გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ მონაცემს. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას გაეზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. ამასთან, შემოწმების შედეგად მიღებული შემოსავლების, გაწეული ხარჯების და სხვა გადახდების ანალიზით, საწარმოს შემოწმების ბოლოსთვის დაუდგინდა თანხა, რაც ფაქტობრივად არ გააჩნია. აღნიშნული თანხა ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 160-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, მომჩივანს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 დეკემბრის №33889 ბრძანება და №006-775 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 249 548 ლარი.
აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2024 წლის 29 იანვარს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2024 წლის 7 მარტის №5051 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 136-ე, 49-ე, 61-ე, 73-ე, 158-ე, 159-ე, 160-ე, 163-ე, 164-ე, 101-ე, მე-12, 154-ე, 43-ე მუხლებზე, ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე და იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობის შესაბამისად, ხოლო მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შემოწმებისთვის შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, მიიჩნევს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა, კერძოდ, შემოწმებით უდოკუმენტოდ გამოვლენილი სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ნაშთის შეძენის პროპორციულად რეალიზებულად განხილვა, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა და ფულადი სახსრების მოძრაობის შედეგად დადგენილი ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა განხორციელდა მართლზომიერად.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივრებში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი იმგვარი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
კომპანია აწარმოებდა საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებულ ნავთობპროდუქტების საცალო რეალიზაციის აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალებს მატერიალური ფორმით, საწვავის სახეების მიხედვით, თითოეულ ბენზინგასამართ სადგურზე. აუდიტის დასაწყისში საწარმოს გაჩერებული ჰქონდა ფუნქციონირება და შესაბამისად სასაქონლო-მატერიალური მარაგების
ნაშთი არ ერიცხებოდა. ჟურნალები გაიფანტა და აუდიტორებისთვის წარდგენა ვერ მოხერხდა. საგადასახადო პორტალზე წარდგენილი დეკლარაციებით ჩანს შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამში 5 233 902 ლარი, სარეალიზაციოდ სპეციალური საგადასახადო ანგარიშფაქტურებით დღგ-ის გარეშე ადგილობრივი მომწოდებლებისგან შეძენილია 5 261 365 ლარის საავტომობილო საწვავი. ბაზარზე საწვავის შეძენა ხშირ შემთხვევაში ჯდებოდა უფრო ძვირი ვიდრე ბენზინგასამართ სადგურზე არსებობდა საცალო რეალიზაციის ფასი, მომხმარებლები რომ არ დაეკარგათ ინარჩუნებდნენ დანარჩენ კომპანიებთან შედარებით დაბალ ფასს. ამან გამოიწვია ზარალი. საწვავით მოვაჭრე კომპანიებისთვის დასაშვებია თვითღირებულებაზე დაბალი ფასით რეალიზაცია თუ ბაზარზე ეცემა სარეალიზაციო ფასი. აუდიტმა ხელოვნურად გაზარდა დღგ-ით დასაბეგრი შემოსავალი, რამაც ხელოვნურად წარმოქმნა თავისუფალი თანხა, რომელიც კვალიფიცირებული იქნა როგორც საზოგადოების დირექტორზე გაცემული ხელფასი. შემოსავლების სამსახურმა გადასახადის გადამხდელის დასწრების გარეშე მიიღო გადაწყვეტილება, რომ საჩივარი საგადასახადო მოთხოვნის გაუქმებასთან დაკავშირებით არ დაკმაყოფილდეს.
მომჩივანი ითხოვს გასაჩივრებული აქტების სრულად გაუქმებას.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
აუდიტის დეპარტამენტის 5.04.2024 წლის №"--------" წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის შესაბამისად დგინდება, რომ საწარმოს საქმიანობაა საბითუმო და საცალო ვაჭრობა ბენზინით და დიზელით. შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საქონლიდან ნაწილი რეალიზებულია დოკუმენტით, ხოლო ნაწილის რეალიზაცია დოკუმენტით არ ფიქსირდება. გადასახადის გადამხდელს არ აქვს/არ წარუდგენია ბუღალტრული აღრიცხვა. ასევე, არ წარუდგენია ნავთობპროდუქტების მიღების და მიწოდების ყოველდღიური აღრიცხვის ჟურნალები. მომჩივნის ახსნა-განმარტებით ირკვევა, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის კომპანია აღარ ფუნქციონირებს. შესაბამისად, სასაქონლომატერიალური მარაგების ნაშთი ნულის ტოლია. შემოწმებით სასაქონლო-მატერიალური მარაგების სახეობების მიხედვით გაანგარიშდა მოძრაობა დღეების ჭრილში, რის შედეგადაც გამოვლინდა ისეთი საქონელი, რომლის რეალიზაციაც არ ფიქსირდება დოკუმენტით. სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ნაშთი, რის რეალიზაციაც გადასახადის გადამხდელის მონაცემებით არ დასტურდება, საგადასახადო ორგანოს მიერ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად, ჩაითვალა როგორც საცალო მიწოდება და რეალიზებულ იქნა აღნიშნული სმფ-ების შეძენის პროპორციულად, შესაბამისი პერიოდების რეალიზაციის ფასებით, რის შედეგადაც მიღებულმა შემოსავალმა გადააჭარბა მომჩივნის მიერ დეკლარირებულ მონაცემს. შესაბამისად, საწარმოს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა. ამასთან, შემოწმების შედეგად მიღებული შემოსავლების, გაწეული ხარჯებისა და სხვა გადახდების ანალიზით საზოგადოებას შემოწმების ბოლოსთვის დაუდგინდა თანხა, რაც ფაქტობრივად არ გააჩნია. შემოწმების შედეგად აღნიშნული ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შესაბამისად, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე. აღსანიშნავია, რომ გადასახადის გადამხდელი არ თანამშრომლობდა შემოწმებასთან. შესაბამისად, დაჯარიმებულია ორჯერ ინფორმაციის წარუდგენლობისთვის. ასევე, მომჩივანს შესამოწმებელ პერიოდში ბიუჯეტიდან დაბრუნებული აქვს 86 581 ლარი.
ამასთან, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციასთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ თანხები არ არის დუბლირებული. მომჩივანს არ წარუდგენია დოკუმენტაცია/ინფორმაცია დეკლარირებულ თანხებთან დაკავშირებით, შესაბამისად, შემოწმების მიერ ვერ მოხდა დეკლარირებული ბრუნვის განსაზღვრა. შემოწმებით სასაქონლო-მატერიალური მარაგების სახეობების მიხედვით გაანგარიშდა მოძრაობა დღეების ჭრილში, რის შედეგადაც გამოვლინდა ისეთი საქონელი, რომლის რეალიზაციაც არ ფიქსირდება დოკუმენტით. სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ნაშთი, რის რეალიზაციაც გადასახადის გადამხდელის მონაცემებით არ დასტურდება, შემოწმების მიერ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად, ჩაითვალა როგორც საცალო მიწოდება და რეალიზებულ იქნა აღნიშნული სმფ-ების შეძენის პროპორციულად, შესაბამისი პერიოდების რეალიზაციის ფასებით. დოკუმენტურ რეალიზაციას დაემატა ზემოთ ნახსენები გამოვლენილი ნაშთის რეალიზაცია და მოხდა დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა.
აღსანიშნავია, რომ მომჩივანს არ წარმოუდგენია რაიმე მტკიცებულება, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
მომჩივანი ითხოვს გასაჩივრებული აქტების სრულად გაუქმებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოწმებით, სააღრიცხვო დოკუმენტაციის გათვალისწინებით, სახეობების მიხედვით, გაანგარიშდა სასაქონლო-მატერიალური მარაგების მოძრაობა, რის შედეგად გამოვლინდა ისეთი საქონელი, რომლის რეალიზაციაც არ ფიქსირდება დოკუმენტით. შემოწმებით უდოკუმენტოდ გამოვლენილი სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ნაშთი რეალიზებულ იქნა აღნიშნული სასაქონლომატერიალური ფასეულობების შეძენის პროპორციულად, შესაბამისი პერიოდების რეალიზაციის ფასებით, რის შედეგად მიღებულმა შემოსავალმა გადააჭარბა გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ მონაცემს. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას გაეზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. ამასთან, შემოწმების შედეგად მიღებული შემოსავლების, გაწეული ხარჯების და სხვა გადახდების ანალიზით, საწარმოს შემოწმების ბოლოსთვის დაუდგინდა თანხა, რაც ფაქტობრივად არ გააჩნია. აღნიშნული თანხა ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად,მომჩივანს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი.
გადაწყვეტილება
საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :
73(5,9),101,154,159,163.