გადაწყვეტილება №22224/2/2024

№22224/2/2024

03 ივნისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 23.05.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ის 12.02.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22224/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. შემოწმების შედეგად განსაზღვრული ფასნამატი და გამოვლენილი განკარგვადი თანხის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 13.12.2023 წლის №007-363 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 24.01.2024 წლის №935 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 221 495.38 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 114 944

დღგ - 68 152

საშემოსავლო გადასახადი - 46 792

ჯარიმა - 57 472

საურავი - 49 079.38

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საყოფაცხოვრებო ტექნიკით ვაჭრობა. აუდიტის დეპარტამენტის 22.09.2023 წლის №23309 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 17.01.2020 წლიდან 1.08.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 5.12.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 13.12.2023 წლის №31339 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-363 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული აქტები 11.01.2024 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 24.01.2024 წლის №935 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. შემოწმების შედეგად განსაზღვრული ფასნამატი და გამოვლენილი განკარგვადი თანხის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების პროცესში საწარმოს მიერ წარდგენილია საბანკო ანგარიშებიდან ამონაწერები და ახსნაგანმარტება საქმიანობის შესახებ. გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას.

12.10.2023 წელს შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რის შედეგადაც დადგინდა, რომ საწარმოს სმფ-ის ნაშთი არ გააჩნია. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით და გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიის მიერ შეძენილი საქონელი დაიყო 11 კატეგორიად (გაზქურა, მაცივარი, კონდიციონერი, ტელევიზორი, გამწოვი, სარეცხი მანქანა, წვრილი საყოფაცხოვრებო ტექნიკა, გამათბობელი, ტელეფონი, კომპიუტერი და სხვა), დადგინდა თითოეული კატეგორიისთვის რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება და შესაბამისად, გავრცელდა დოკუმენტური ფასნამატები კატეგორიების მიხედვით. შემოწმების შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დამატებით გამოუვლინდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით. შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ კომპანიის მიერ შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში მიღებულ შემოსავლებსა და გაწეულ ხარჯებს შორის სალდირებული სხვაობა გამოვლინდა, კერძოდ, განკარგვადი თანხა 187 168 ლარის ოდენობით, რომელიც ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით საგადასახადო კოდექსის მე-100, 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედ საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 160-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობის შესაბამისად. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 12.10.2023 წელს ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად საწარმოს სმფ-ის ნაშთი არ დაუდგინდა. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმებამ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში პირის მიერ შეძენილი საქონელი დაიყო 11 კატეგორიად და დადგინდა თითოეული კატეგორიისთვის რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება, რომელზეც გავრცელდა დოკუმენტური ფასნამატები კატეგორიების მიხედვით. ამასთან, შემოწმების შედეგად გამოვლინდა შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში მიღებულ შემოსავლებსა და გაწეულ ხარჯებს შორის სხვაობა, რომელიც ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობის შესაბამისად, ხოლო მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შემოწმებისთვის შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა, კერძოდ, კატეგორიების მიხედვით რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე დოკუმენტური ფასნამატის გავრცელება, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაანგარიშება, ხოლო შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში მიღებულ შემოსავლებსა და გაწეულ ხარჯებს შორის სხვაობის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა განხორციელდა მართლზომიერად. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების დაწყების მომენტისთვის კომპანიას საქმიანობა შეწყვეტილი აქვს და 2021 წლის სექტემბრიდან ოპერაციები არ უფიქსირდება. შესაბამისად, დამატებითი დარიცხვები განხორციელდა 2020 და 2021 წლების პერიოდებზე. ამ ფაქტიდან გამომდინარე, საწარმოს შემოწმების პერიოდში არ ჰყავდა ბუღალტერი ან ისეთი წარმომადგენელი, ვინც კვალიფიციურ პასუხებს გასცემდა შემმოწმებელს. დირექტორი შეეცადა შემოწმების პროცესში ჩაერთო ძველი ბუღალტერი, თუმცა მასთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა, შესაბამისად დამატებითი დარიცხვები განხორციელდა გადამხდელის კვალიფიციური წარმომადგენლის გარეშე. სამწუხაროდ, კომპანიის ხელმძღვანელის მხრიდანაც ნაკლები ყურადღება იქნა გამახვილებული შემოწმებაზე, რადგან რამდენიმე წელი კომპანიას რეალიზაციები არ უფიქსირდებოდა. ამ მიზეზებიდან გამომდინარე, გადასახადების დაანგარიშება აუდიტის მხრიდან განხორციელდა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად.

აქტის გამოცემის შემდგომ, 2023 წლის დეკემბრის თვეში, მოხდა კომპანიის ძველ ბუღალტერთან დაკავშირება, რომელსაც გააჩნია კომპანიის საბუღალტრო აღრიცხვა. აღნიშნული ბუღალტერიის ხელახალი შესწავლა რთულად წარმოსადგენია აუდიტის დეპარტამენტის მხრიდან. ასევე, კომპანიის ხელმძღვანელმა შემოწმების შედეგების გაცნობის შემდგომ დაიქირავა კერძო აუდიტორული კომპანია, რომლის ჩართულობითაც აღმოჩნდა საგადასახადო შემმოწმებლის მიერ დაშვებული უზუსტობები.

ითხოვს საჩივრის დაკმაყოფილებას, რათა შემმოწმებლის მიერ განხორციელებული არაპირდაპირი გაანგარიშების ფორმაში დაშვებულია უზუსტობები, რაც იწვევს დამატებით დარიცხული გადასახადების ზრდას. მიაჩნია, რომ არაპირდაპირი კალკულაციის ფაილში გარკვეული პოზიციები გადასახედი და გადასათვლელია. შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ რეალიზაციის თანხა არაპირდაპირი მეთოდით დათვლილია დოკუმენტური ფასნამატის მიხედვით. თუმცა, შემმოწმებლის ფაილში იკვეთება, რომ საშუალო ფასნამატები დათვლილია ერთეულების საშუალოთი და არა ჯამური, აბსოლუტური რეალიზაციის და თვითღირებულების საშუალოებით კატეგორიების მიხედვით, რაც არასამართლიანად ასახავს საშუალო ფასნამატებს.

მეტი თვალსაჩინოებისთვის წარმოადგენს იმ პრინციპს რომლის მიხედვითაც იხელმძღვანელა შემმოწმებელმა: ტელევიზორების კატეგორიაში რეალიზებულია 9 ლარიანი თვითღირებულების მქონე ტელევიზორის საკიდი 20 ლარად. შესაბამისად, ამ კონკრეტული პროდუქტის ფასნამატია 121%. ამავე კატეგორიაში (ტელევიზორებში) რეალიზებულია 320 ლარის თვითღირებულების ტელევიზორი 340 ლარად, რომლის ფასნამატიც 6%-ს შეადგენს. შემმოწმებლის კალკულაციის პრინციპით, „ტელევიზორების“ კატეგორიის საშუალო დოკუმენტური ფასნამატია (121+6)/2=64%, რაც არასამართლიან სურათს იძლევა. მიაჩნია, რომ მსგავსი მაგალითის შემთხვევაში, ტელევიზორის კატეგორიის საშუალო ფასნამატი არაპირდაპირი მეთოდით უნდა დადგინდეს შემდეგნაირად: (340+20)/(320+9)-1=9.4% ანუ ამ კატეგორიის ჯამური სარეალიზაციო ფასი გაყოფილი ამ კატეგორიის ჯამურ თვითღირებულებაზე.

იმისათვის, რომ არ მოხდეს აუდიტის დეპარტამენტის დროის რესურსების არაეფექტური ხარჯვა მათი მხრიდან, დანართის სახით წარმოადგენს დამატებით დასარიცხი გადასახადების კალკულაციის კორექტირებულ ექსელის ფაილს იმავე ფორმაში (ჩამატებულია მწვანედ მონიშნული დამატებითი გვერდები), რაშიც აუდიტის დეპარტამენტის შემმოწმებელმა განახორციელა საგადასახადო ვალდებულების დადგენა არაპირდაპირი მეთოდით. აღნიშნული საკითხიდან გამომდინარე, უნდა განხორციელდეს საშემოსავლო გადასახადის შემცირებაც.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს სადავო აქტების ბათილობას და კორექტირების გზით გადაანგარიშებულ იქნას საგადასახადო მოთხოვნით და შემოწმების აქტით დარიცხული გადასახადები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით:

4. თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

9. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დაქირავებით მუშაობად ითვლება ფიზიკური პირის მიერ საწარმოს ან ორგანიზაციის ხელმძღვანელად (დირექტორად) ყოფნა ან ხელმძღვანელის (დირექტორის) მოვალეობის შესრულება.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია, ხოლო 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდება არის მატერიალური ქონების განკარგვაზე მესაკუთრის უფლების გადაცემა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენლებმა განაცხადეს, რომ არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას ეთანხმებიან, თუმცა გაანგარიშებაში დაშვებულია უზუსტობები. შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ რეალიზაციის თანხა არაპირდაპირი მეთოდით დათვლილია დოკუმენტური ფასნამატის მიხედვით. თუმცა, შემმოწმებლის ფაილში იკვეთება, რომ საშუალო ფასნამატები დათვლილია ერთეულების საშუალოთი და არა ჯამური, აბსოლუტური რეალიზაციის და თვითღირებულების საშუალოებით კატეგორიების მიხედვით, რაც არასამართლიანად ასახავს საშუალო ფასნამატებს. კერძოდ, შემოწმების შედეგად განსაზღვრულ კატეგორიებში არ უნდა იყოს მცირე ფასიანი პროდუქტები, მაგალითად ტელევიზორების კატეგორიაში არ უნდა იყოს ტელევიზორის საკიდი. იმისათვის, რომ არ მოხდეს აუდიტის დეპარტამენტის დროის რესურსების არაეფექტური ხარჯვა მათი მხრიდან, დანართის სახით წარმოადგენს დამატებით დასარიცხი გადასახადების კალკულაციის კორექტირებულ ექსელის ფაილს იმავე ფორმაში (ჩამატებულია მწვანედ მონიშნული დამატებითი გვერდები), რაშიც აუდიტის დეპარტამენტის შემმოწმებელმა განახორციელა საგადასახადო ვალდებულების დადგენა არაპირდაპირი მეთოდით.

მოპასუხე ორგანოს განმარტებით, გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას. სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად საწარმოს ნაშთი არ გააჩნია. გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიის მიერ შეძენილი საქონელი დაიყო 11 კატეგორიად, თითოეული კატეგორიისთვის დადგინდა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება და შესაბამისად, გავრცელდა დოკუმენტური ფასნამატები კატეგორიების მიხედვით. გადასახადის გადამხდელს დამატებით გამოუვლინდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. ასევე, გამოვლინდა კომპანიის მიერ შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში მიღებულ შემოსავლებსა და გაწეულ ხარჯებს შორის სალდირებული სხვაობა, კერძოდ, განკარგვადი თანხა 187 168 ლარის ოდენობით, რომელიც ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

მომჩივნის მიერ ნახსენებ ე.წ. უზუსტობებს რაც შეეხება, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ თანამშრომლობა შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში, შესაძლებელია, რომ კონკრეტულ კატეგორიაში ასახულიყო, ისეთი საქონელი რომელიც არ უნდა მოხვედრილიყო ამ კატეგორიაში.

აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივანს უნდა მიეცეს შესაძლებლობა აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტები, მათ შორის ცხრილის სახით, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს მომჩივნის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის შესწავლა/ანალიზი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების შედეგად მომჩივანს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 57 472 ლარი. ასევე, აუდიტის დეპარტამენტის 13.12.2023 წლის №007-363 საგადასახადო მოთხოვნით საურავი 49 079 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული ჯარიმა/საურავის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საწარმო აღარ არის აქტიური და ბუღალტრის ჩართულობა ვერ მოხერხდა შემოწმების მიმდინარეობისას. შესაბამისად, ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე გათავისუფლდეს შემოწმების შედეგად დაკისრებული სანქციებისგან.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით:

1. საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

2. საურავი ერიცხება გადასახადის თანხას, რომელიც არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, საურავის დარიცხვა ხორციელდება თითოეული ვადაგადაცილებული დღისათვის, გადასახადის გადახდის ვადის ამოწურვის დღის მომდევნო დღიდან.

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2, 21 და 22 ნაწილების თანახმად:

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

21 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

22 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

გადასახადი გადამხდელს სამეწარმეო საქმიანობაში აკისრია გულისხმიერების ვალდებულება და ეს ვალდებულება უნდა შეასრულოს ჯეროვნად და სრულად. ნებისმიერი შეცდომა არ წარმოადგენს სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძველს. მხარემ უნდა დაამტკიცოს, რომ შეცდომა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობის და უხეში გაუფრთხილებლობით არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას სადავო საკითხთან მიმართებით და მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელის მხრიდან სამართალდარღვევის ჩადენა გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით.

ამგვარად, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს საბჭოს აპარატს მომჩივნის მიერ ცხრილის სახით წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია გაუგზავნოს აუდიტის დეპარტამენტს;

3. მომჩივანს მიეცეს შესაძლებლობა, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებელი ინფორმაცია, მათ შორის ცხრილის სახით;

4. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, მომჩივნის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის შესწავლა/ანალიზი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება) და შედეგების ასახვა მომჩივნის პირადი აღრიცხვის ბარათზე;

5. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

6. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

დავის საგანს წარმოადგენს შემოწმების შედეგად განსაზღვრული ფასნამატი და გამოვლენილი განკარგვადი თანხის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა;

გადამხდელი ითხოვს დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით და გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიის მიერ შეძენილი საქონელი დაიყო კატეგორიებად, დადგინდა თითოეული კატეგორიისთვის რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება და გავრცელდა დოკუმენტური ფასნამატები კატეგორიების მიხედვით. შემოწმების შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დამატებით გამოუვლინდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა.

შემოწმების შედეგად კომპანიის მიერ შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში მიღებულ შემოსავლებსა და გაწეულ ხარჯებს შორის გამოვლინდა სალდირებული სხვაობა ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივანს უნდა მიეცეს შესაძლებლობა აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტები, მათ შორის ცხრილის სახით, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს მომჩივნის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის შესწავლა/ანალიზი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5, 9); 101; 154; 159; 269(7); 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსი - 160; 161;