გადაწყვეტილება №25002/2/2025

№25002/2/2025

13 მაისი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს ------- (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 2.05.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 1.04.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25002/2/2025).

 

დავის საგანი:

არაპირდაპირი მეთოდით გამოვლენილი შემოსავლის საწარმოს დირექტორის ხელფასად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 4 ივლისის №023-19 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 25 თებერვლის №3304 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 143 848,6 ლარი.

მათ შორის:

საშემოსავლო გადასახადი - 90 628

ჯარიმა - 47 529

საურავი - 5 691,6

 

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცალო ვაჭრობა ხორცის პროდუქტებით, -------, -------.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების შედეგები აისახა 2024 წლის 28 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

შემოწმების პროცესში საწარმოს არ წარუდგენია ბუღალტრული აღრიცხვა. 2024 წლის 23 მაისს, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგად დადგინდა 10 200 ლარის საბაზრო ღირებულების სმფ-ების ფაქტობრივი ნაშთი.

გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდებში შეძენილი აქვს ხორცი და სხვადასხვა საკვები პროდუქტები. ინვენტარიზაციის შედეგების და საწარმოს მიერ მიღებული და გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებების გათვალისწინებით, გაანგარიშდა რეალიზებული საქონლის საშუალო შეწონილი ფასნამატი (საქონლის ხორცზე 37%, ღორის ხორცზე 59%), სმფ-ების რპთ და შესამოწმებელ პერიოდში სრულად მიღებული შემოსავლის ოდენობა.

შემოწმების შედეგად დამატებით დადგენილი შემოსავლების და ხარჯების შეპირისპირებით მიღებული სხვაობის თანხა აღრიცხული არ არის არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე. მიღებული ფულადი შემოსავლების ის ნაწილი, რომელიც გადამხდელს არ ქონდა აღრიცხული შემოსავლად, დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად. შესაბამისად დაკორექტირდა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და შეეფარდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 4 ივლისის №15811 ბრძანება და ამავე თარიღის №023-19 საგადასახადო მოთხოვნა. აღნიშნული დარიცხვა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 27 აგვისტოს №19425 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 6.12.2024 წლის №92055/1/2024 გადაწყვეტილებით, საჩივარი მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურმა ხელახლა განიხილა და 2025 წლის 25 თებერვლის №3304 ბრძანებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 72-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 145-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 6.12.2024 წლის №92055/1/2024 გადაწყვეტილებაზე, სადაც მითითებულია, რომ მომჩივნის მიერ საქმეზე წარმოდგენილი, საქმისთვის არსებითად მნიშვნელოვანი მტკიცებულება (სასაქონლო ექსპერტიზის №------- დასკვნა) საჭიროებს დამატებით შესწავლას.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და საქმეზე არსებული მასალების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის დაზუსტების მიზნით უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის საჩივარში მითითებული არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს გაწეული ხარჯების (გარდა იჯარით აღებულ ქონებაზე ჩატარებული კაპიტალური რემონტის ხარჯებისა) საკითხი, ასევე, შეისწავლოს დავის ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს №------- დასკვნა საქონლისა და ღორის ხორცის გამოსავლიანობის შესახებ და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

ამასთან, საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-4 ნაწილით განსაზღვრულ ჯარიმასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, 70-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის 22-ე ნაწილზე, 72-ე მუხლზე, 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 286-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, „მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლომატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დაფარვის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №994 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 26-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, ამავე ინსტრუქციის 30-ე მუხლის მე-4 და მე-9 ნაწილებზე, დადგენილი ფაქტობრივ გარემოებებზე და განმარტავს, რომ ვინაიდან საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2024 წლის 23 მაისის №11828 ბრძანებით განხორციელებულია სმფ-ების ფაქტობრივი ნაშთის აღრიცხვა და შედეგები გამოყვანილია შემოწმების მიერ, ასევე, იმის გათვალისწინებით, რომ „მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დაფარვის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №994 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 26-ე, 30-ე და 31-ე მუხლების მიხედვით არ არის შედგენილი „სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგების შესახებ“ (დანართი №22) ოქმი, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2024 წლის 23 მაისის №11828 ბრძანებით ჩატარებული სმფ-ების ინვენტარიზაციის მიზანს წარმოადგენდა მხოლოდ სმფების ფაქტობრივი ნაშთის აღრიცხვა, არამართლზომიერია საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-4 ნაწილით განსაზღვრული ჯარიმის შეფარდება.

ყოველივე ზემოხსენებულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-4 ნაწილით განსაზღვრული ჯარიმა დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2021-2023 წლებში გადასახადის გადამხდელის მიერ, იჯარით აღებულ ქონებას ჩაუტარდა კაპიტალური რემონტი (რაც დასტურდება სხვადასხვა ფოტო და აუდიო-ვიდეო მასალით, ასევე მიღებული ზედნადებებით), რაზეც გაიწია სხვადასხვა ოდენობის ხარჯები, რომლის ძირითადი ნაწილის დოკუმენტური დადასტურება ვერ ხდება. ამასთან, ამავე კომპანიის მიერ შეძენილია სხვადასხვა დასახელების და ღირებულების ძირითადი საშუალებები რომლებზეც გაგვაჩნია შესყიდვის დოკუმენტები (შესყიდვის აქტები, სასაქონლო ზედნადებები), თუმცა შემოწმების მიერ აღნიშნული ხარჯები არ იქნა გათვალისწინებული, რამაც გამოიწვია სალაროს ნაშთის ვირტუალური ზრდა.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, არაპირდაპირად შემოსავლების დათვლის პარალელურად, არაპირდაპირად უნდა მოხდეს ხარჯების გაანგარიშება/გათვალისწინებაც, ასევე, მიეცეს ექსპერტიზის ჩატარების უფლება სხვისი ქონების კეთილმოწყობასთან დაკავშირებით და მის მიერ გამოვლენილი ხარჯები ჩაითვალოს გადახდილად, რითაც შემცირდება სალაროს ნაშთი.

ითხოვს საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი თანხების შემცირებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილია, რომ სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგების და საწარმოს მიერ მიღებული და გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით გაანგარიშდა საწარმოს მიერ რეალიზებული საქონლის საშუალო შეწონილი ფასნამატი (საქონლის ხორცზე 37% და ღორის ხორცზე 59%), სმფ-ების რპთ და შესამოწმებელ პერიოდში სრულად მიღებული შემოსავლის ოდენობა. შემოწმების შედეგად დადგენილი შემოსავლების და ხარჯების შეპირისპირებით მიღებული სხვაობის თანხა, რომელიც არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდებოდა, დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად.

მომჩივნის განმარტებით, 2021-2023 წლებში გადასახადის გადამხდელის მიერ იჯარით აღებულ ქონებას ჩაუტარდა კაპიტალური რემონტი (რაც დასტურდება სხვადასხვა ფოტო და აუდიო-ვიდეო მასალით, ასევე მიღებული ზედნადებებით), რაზეც გაიწია სხვადასხვა ოდენობის ხარჯები, რომლის ძირითადი ნაწილის დოკუმენტური დადასტურება ვერ ხდება. ამასთან, ამავე კომპანიის მიერ შეძენილია სხვადასხვა დასახელების და ღირებულების ძირითადი საშუალებები რომლებზეც გააჩნიათ შესყიდვის დოკუმენტები (შესყიდვის აქტები, სასაქონლო ზედნადებები), თუმცა შემოწმების მიერ აღნიშნული ხარჯები არ იქნა გათვალისწინებული, რამაც გამოიწვია სალაროს ნაშთის ვირტუალური ზრდა.

მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე, საკითხის ზეპირ განხილვაზე განაცხადა, რომ ეკონომიკური საქმიანობა ობიექტზე მიმდინარეობდა უწყვეტად. ამასთან, მომჩივნის მიერ საჩივარში დასახელებული არგუმენტების (შესყიდვის დოკუმენტები) დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები მომჩივანს არ წარუდგენია შემმოწმებლისთვის.

აღსანიშნავია, რომ საჩივრის განხილვის ეტაპზეც მომჩივანს დამატებით რაიმე მტკიცებულება არ წარმოუდგენია.

შემოსავლების სამსახური სადავო ბრძანებაში ყურადღებას ამახვილებს, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 6.12.2024 წლის №92055/1/2024 გადაწყვეტილებაზე, სადაც მითითებულია, რომ მომჩივნის მიერ საქმეზე წარმოდგენილი, საქმისთვის არსებითად მნიშვნელოვანი მტკიცებულება (სასაქონლო ექსპერტიზის №------- დასკვნა) საჭიროებს დამატებით შესწავლას.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და საქმეზე არსებული მასალების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის დაზუსტების მიზნით უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის საჩივარში მითითებული არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს გაწეული ხარჯების (გარდა იჯარით აღებულ ქონებაზე ჩატარებული კაპიტალური რემონტის ხარჯებისა) საკითხი, ასევე, შეისწავლოს დავის ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს №------- დასკვნა საქონლისა და ღორის ხორცის გამოსავლიანობის შესახებ და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსის გათვალისწინებით, არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

არაპირდაპირი მეთოდით გამოვლენილი შემოსავლის საწარმოს დირექტორის ხელფასად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების პროცესში საწარმოს არ წარუდგენია ბუღალტრული აღრიცხვა. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგად დადგინდა 10 200 ლარის საბაზრო ღირებულების სმფ-ების ფაქტობრივი ნაშთი.

გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდებში შეძენილი აქვს ხორცი და სხვადასხვა საკვები პროდუქტები. ინვენტარიზაციის შედეგების და საწარმოს მიერ მიღებული და გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებების გათვალისწინებით, გაანგარიშდა რეალიზებული საქონლის საშუალო შეწონილი ფასნამატი, სმფ-ების რპთ და შესამოწმებელ პერიოდში სრულად მიღებული შემოსავლის ოდენობა.

შემოწმების შედეგად დამატებით დადგენილი შემოსავლების და ხარჯების შეპირისპირებით მიღებული სხვაობის თანხა აღრიცხული არ არის არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე. მიღებული ფულადი შემოსავლების ის ნაწილი, რომელიც გადამხდელს არ ქონდა აღრიცხული შემოსავლად, დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად. შესაბამისად დაკორექტირდა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და შეეფარდა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსის გათვალისწინებით, არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101; 154;