ბრძანება N 23869
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 23869
08 ნოემბერი 2024
ბრძანება
ი/მ"--------"-ის (ს/ნ "-------")
(მის.:"-------")
2023 წლის 22 დეკემბრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 26 სექტემბრის და 17 ოქტომბრის სხდომებზე (ოქმები: №104, №112) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 4 სექტემბრის №22285/2/2024 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული ი/მ "-------"-ის (ს/ნ "-------") №86213/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 15 დეკემბრის №068-26 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად დღგსა და საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ ფასნამატი 2020-2023 წლებში შეადგენდა 15%-20%-ს. პანდემიის პერიოდში მაღაზია ძირითადად არ ფუნქციონირებდა, სარეალიზაციო საქონელი რომ არ გაფუჭებულიყო და მეწარმეს არ ეზარალა, 35 000 ლარის საქონელი რეალიზებული იქნა თვითღირებულებით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით შემოსავლები და შესაბამისად საშემოსავლო გადასახადი და მიმდინარე გადასახდელები გაანგარიშებულია არასწორად. აცხადებს, რომ საჭიროების შემთხვევაში შეუძლია წარმოადგინოს ჩანაწერი, ვინაიდან, რეალიზაცია ხდებოდა კონსიგნაციით.
2. მომჩივანი აცხადებს, რომ გამოსაქვით ხარჯში არ არის გათვალისწინებული ეკონომიკური საქმიანობისთვის ბანკიდან აღებულ სესხზე გადახდილი პროცენტი.
3. გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერებაზე მითითებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეზე არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 14 სექტემბრის №22535 და 24 ნოემბრის №28946 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა ი/მ "-------"-ის (ს/ნ "-------") საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ აგვისტომდე საანგარიშო პერიოდები, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისათვის 2023 წლის 20 სექტემბრის ჩათვლით. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 27 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 14 დეკემბრის №31612 ბრძანება და 15 დეკემბრის №068-26 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 171 222 ლარი, მათ შორის გადასახადი 91 935 ლარი, ჯარიმა 57 994 ლარი და საურავი 21 293 ლარი.
ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადამხდელის მიერ გასაჩივრებულ იქნა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2024 წლის 22 იანვრის №739 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2024 წლის 4 სექტემბრის №22285/2/2024 გადაწყვეტილებით გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 22 იანვრის №739 ბრძანება და საჩივარი მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:
საბჭო ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის არგუმენტებზე, რომლითაც სადავოდ ხდის საგადასახადო შემოწმების აქტში და შემოსავლების სამსახურის 22.01.2024 წლის №739 ბრძანებაში დაფიქსირებულ ფაქტობრივ გარემოებებს და სამართლებრივ ნორმებს, შემოსავლების სამსახურის მიერ მომჩივნის მიერ დასახელებული არგუმენტების სათანადო შესწავლა/გამოკვლევა არ მომხდარა, მომჩივანმა დავის განხილვის ამ ეტაპზე (დაზუსტებული საჩივრებით) წარმოადგინა მყარი და დასაბუთებული დამატებითი არგუმენტები და მტკიცებულებები შემოწმების მიერ გამოყენებულ ფასნამატის ოდენობასთან და გაანგარიშების ცხრილებთან დაკავშირებით. ასევე, ბანკიდან აღებულ სესხზე გადახდილ პროცენტებთან დაკავშირებით მომჩივანმა დამატებით განმარტა, რომ აღნიშნული სესხი პირის მიერ გამოყენებულ იქნა ეკონომიკურ საქმიანობაში, შესაბამისად ასეთ სესხთან დაკავშირებით გადახდილი პროცენტი ექვემდებარება ხარჯებში ასახვას.
ამრიგად, შემოსავლების სამსახურს არ უმსჯელია მომჩივნის მიერ წარმოდგენილ არგუმენტებზე და მტკიცებულებებზე, რომლის თანახმად, განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოს არგუმენტები და დასკვნები დაუსაბუთებელია, არ შეესაბამება მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის ნორმებს.
საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხებთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას მისი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების საფუძვლიანი შესწავლა და გაანალიზება არ მომხდარა. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები, რის გამოც საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.
საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგ გარემოებათა გამო:
შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენდა საცალო ვაჭრობა საკვები პროდუქტებით, სიგარეტებით, სასმელებით და სხვა შერეული პროდუქტებით (საქმიანობის ადგილი: "-------"-ის რ-ნი, სოფ. "-------"). მეწარმე სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების შეძენას და რეალიზაციას სრულად ახორციელებდა ადგილობრივ ბაზარზე. გადასახადის გადამხდელი ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებდა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით არ ჰქონდა სმფ-ის ჩამოწერები, შესაბამისად, შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. რეალიზაციის 99% იყო დოკუმენტის გარეშე. დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენდა 3-2%-ს. ამასთან, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 20 სექტემბრის N 23055 ბრძანების საფუძველზე გადამხდელის კუთვნილ ობიექტში განხორციელდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რომლის შედეგადაც ამავე წლის 20 სექტემბრის მდგომარეობით სმფების ფაქტობრივმა ნაშთმა შეადგინა 64 923 ლარი. გადასახადის გადამხდელის პირველადი დოკუმენტების შესწავლით/ანალიზით სმფ-ების სახეობების მიხედვით, ფაქტობრივი ნაშთის გათვალისწინებით, გამოვლინდა სხვაობა გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებულ დასაბეგრ ბრუნვებსა და შემოწმებით დადგენილს შორის.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე და 73-ე მუხლების გათვალისწინებით, ი/მ "-------"-ის დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრისთვის გამოყენებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საქონელი დაჯგუფდა საქონლის სახეობების მიხედვით, რომელზეც გავრცელდა შესაბამისი სახეობის ჯგუფის ფასნამატი (2020-2021 წლებზე გავრცელდა სხვა აუდირებული დოკუმენტური ფასნამატი, ხოლო 2022-2023 წლებზე სმფ-ების ინვენტარიზაციით დადგენილი ფასნამატი) და საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე გავრცელებულ იქნა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით დადგენილი ფასნამატი. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაანგარიშებულ იქნა 2021 წლამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე და 161-ე მუხლების, 2021 წლიდან მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 160-ე და 1601 მუხლების შესაბამისად. შემოწმების მიერ, დაკორექტირდა გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და გადასახდელი დღგ-ის თანხები. ზემოაღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, ასევე დაკორექტირდა მეწარმის მიერ წარდგენილ საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებში ასახული მონაცემები და დარიცხული იქნა საშემოსავლო გადასახადი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე100 და 101-ე მუხლების გათვალისწინებით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ასევე განესაზღვრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.
პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. ხოლო, მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე):
ა) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
ბ) ერთზე მეტი ნებისმიერი შემდეგი პირობის არსებობისას:
ბ.ა) ადგილი აქვს პირის აქტივების დაუსაბუთებელ ზრდას;
ბ.ბ) პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის ან/და პირადი მოხმარებისათვის გაწეული ხარჯი აჭარბებს დეკლარირებულ შემოსავალს;
ბ.გ) მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი აქტით განსაზღვრულ შესამოწმებელ პერიოდში გამოვლენილია პირის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ორი ან მეტი შემთხვევა;
ბ.დ) გამოვლენილია არსებითი სხვაობა პირის მიერ საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.
ამავე კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომელთა თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებდა, არ ახორციელებდა კანონით დადგენილი წესით სმფ-ების ჩამოწერებს, შესაბამისად, შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. ამასთან, რეალიზაციის 99% იყო დოკუმენტის გარეშე და დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენდა 3-2%-ს. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 20 სექტემბრის N23055 ბრძანების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის კუთვნილ ობიექტში განხორციელდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რომლის შედეგადაც სმფების ფაქტობრივმა ნაშთმა შეადგინა 64 923 ლარი. გადასახადის გადამხდელის პირველადი დოკუმენტების შესწავლა/ანალიზით სმფ-ის სახეობების მიხედვით, ფაქტობრივი ნაშთის გათვალისწინებით, გამოვლინდა სხვაობა გადამხდელის დეკლარირებულ დასაბეგრ ბრუნვებსა და შემოწმებით დადგენილს შორის. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ, მეწარმის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისთვის გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საქონელი დაჯგუფდა საქონლის სახეობების მიხედვით, რომელზეც გავრცელდა შესაბამისი სახეობის ჯგუფის ფასნამატი და საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე გავრცელებული იქნა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით დადგენილი ფასნამატი.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელი ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებდა დადგენილი წესის შესაბამისად, აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს, საჩივარში და გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მიერ საქმის ზეპირი განხილვისას წარმოდგენილ შემდეგ არგუმენტებზე:
● გადასახადის გადამხდელი მიუთითებს, რომ 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ აგვისტომდე გაანგარიშებული შემოსავლები, დღგ-ის მიზნებისთვის, სრულად (ჯამურად) პროპორციულად იქნა გადანაწილებული 2020-2022 წლების წლიური საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებში, მაშინ როცა შეძენილი საქონელი პირდაპირ წლების ჭრილში იქნა დეკლარაციაში ასახული, რამაც გამოიწვია ფასნამატების ზრდა საშემოსავლო გადასახადების მიზნებისთვის. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ მოცემულ ფაქტზე მეტყველებს ისიც, რომ შემმოწმებლის მიერ გამოგზავნილ გაანგარიშების ცხრილში 2020 და 2021 წლის ფასნამატები შეადგენს 17%-ს, მაშინ როდესაც, აქტში მოცემული საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაციების მიხედვით ფასნამატები შესაბამის წლებზე გაცილებით მეტია და 2020-2021 წლებში შეადგენს 23.9%-სა და 20%-ს.
● აგრეთვე, მომჩივანი განმარტავს, რომ საქონლის ერთსა და იმავე კატეგორიებზე სხვადასხვა წლებში გავრცელებულია რადიკალურად განსხვავებული ფასნამატები, ასევე, ზოგიერთი კატეგორიის საქონელზე გავრცელებულია არაადეკვატურად მაღალი ფასნამატები, მაშინ როდესაც წლების მიხედვით საშუალო ფასნამატები გაცილებით ნაკლებია. აღნიშნავს, რომ შემმოწმებელს გაუშიფრავ კატეგორიაზე უნდა გაევრცელებინა მთლიანი საშუალო ფასნამატი.
● გადასახადის გადამხდელი მიუთითებს, რომ შემმოწმებლის მიერ წარმოდგენილ გაანგარიშების ცხრილებში ასახული მაჩვენებლები არ არის შესაბამისობაში აქტში ასახულ იგივე მაჩვენებლებთან და თავის მხრივ, აქტში დარიცხული გადასახადები განსხვავდება ასევე აქტში წარმოდგენილი დანართების იგივე მაჩვენებლებისგან. მომჩივანი ზემოაღნიშნული არგუმენტების გათვალისწინებით, ითხოვს, რომ ხელახლა მოხდეს საკითხების სიღრმისეული შესწავლა და შემცირდეს საგადასახადო შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ პირველი სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ. დავის წარმოების პროცესში წარმოდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელის მიერ გამოსაქვითი ხარჯი დეკლარირებული იყო სულ 628 138 ლარის ოდენობით, ხოლო შემოწმებით დადგინდა 653 729 ლარი (გაიზარდა როგორც შეძენილი სმფ-ების რაოდენობა, ასევე, ელ. ენერგიის ხარჯი). რაც შეეხება, გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში აღნიშნულ არგუმენტს სესხის პროცენტთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის თანახმად, შემოწმების მიმდინარეობისას, გადასახადის გადამხდელის სიტყვიერი ახსნა-განმარტებით, ბანკიდან აღებული სესხი არ წარმოადგენდა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებულ ფულად სახსრებს.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს არც დავის წარმოების პროცესში არ აქვს დამატებით წარმოდგენილი ხარჯის გაწევის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, ხოლო, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველის ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით:
1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, − იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
2 1 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2 2 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელთან სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში აღურიცხველი და პირველადი საგადასახადო დოკუმენტის გარეშე სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების გამოვლენა – იწვევს პირის დაჯარიმებას გამოვლენის მომენტში ამ სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულების 50 პროცენტის ოდენობით.
ამავე კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას), ხოლო იმ შემთხვევაში თუ პირი მოქმედებდა თვითიმედოვნებით ან დაუდევრობით, არ შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად განსაზღვრული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. ი/მ "-------"-ის (ს/ნ "-------") საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;
ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ დავის წარმოების პროცესში წარმოდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად დღგსა და საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
2. მომჩივანი აცხადებს, რომ გამოსაქვით ხარჯში არ არის გათვალისწინებული ეკონომიკური საქმიანობისთვის ბანკიდან აღებულ სესხზე გადახდილი პროცენტი.
3. მომჩივანი კეთილსინდისიერებაზე მითითებით, სსკ-ის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენდა საცალო ვაჭრობა.მეწარმე სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების შეძენას და რეალიზაციას სრულად ახორციელებდა ადგილობრივ ბაზარზე. გადამხდელი ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებდა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით არ ჰქონდა სმფ-ის ჩამოწერები, შესაბამისად, შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. რეალიზაციის 99% იყო დოკუმენტის გარეშე. დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენდა 3-2%-ს. ამასთან, განხორციელდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია.გადამხდელის პირველადი დოკუმენტების შესწავლით/ანალიზით სმფ-ების სახეობების მიხედვით, ფაქტობრივი ნაშთის გათვალისწინებით, გამოვლინდა სხვაობა გადამხდელის დეკლარირებულ დასაბეგრ ბრუნვებსა და შემოწმებით დადგენილს შორის.
გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საქონელი დაჯგუფდა საქონლის სახეობების მიხედვით, რომელზეც გავრცელდა შესაბამისი სახეობის ჯგუფის ფასნამატი და საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე გავრცელებულ იქნა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით დადგენილი ფასნამატი. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაანგარიშებულ იქნა 2021 წლამდე მოქმედი სსკ-ის ,2021 წლიდან მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მუხლების შესაბამისად. შემოწმების მიერ, დაკორექტირდა გადამხდელის დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და გადასახდელი დღგ-ის თანხები.ასევე დაკორექტირდა მეწარმის მიერ წარდგენილ საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებში ასახული მონაცემები და დარიცხული იქნა საშემოსავლო გადასახადი სსკ-ის მე-100 და 101-ე მუხლების გათვალისწინებით.გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ასევე განესაზღვრა ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
1.შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ პირველი სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.
2.შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, ხოლო, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
3.შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად განსაზღვრული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:
73(5),269(7),286.