ბრძანება N 17438
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 17438
18 ივლისი 2023
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-------“-ს (ს/ნ „-------“)
(ფაქტ. მის.: „-------“)
2023 წლის 26 იანვრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 25 მაისის და 6 ივლისის სხდომებზე (ოქმი №57, ოქმი №71) განიხილა შპს „-------“-ს (ს/ნ „-------“ ) 2023 წლის 26 იანვრის №78591/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 28 დეკემბრის №007-395 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1.გადამხდელი არ ეთანხმება საწარმოს მიერ განხორციელებული ხელფასის სახით განაცემების დაბეგვრის გაანგარიშების მეთოდს, ე.წ აგროსვის მეთოდს, ვინაიდან საწარმოს ყველა თანამშრომლის მიერ დაბრუნებულ იქნება საშემოსავლო გადასახადის თანხა და საწარმო მიერ გადაირიცხება ბიუჯეტში.
2.გადამხდელი არ ეთანხმება საწარმოს მიერ გაცემული სესხის უპროცენტო სესხად განხილვას.
3.გადამხდელი ითხოვს შპს „N1 -სგან " მიღებული თანხები ხელფასის ნაცვლად განხილულ იქნას სესხად და დაიბეგროს მოგების გადასახადით, ვინაიდან აღნიშნული თანხის მიმღები ფიზიკური პირები აუცილებლად დააბრუნებენ თანხას საწარმოში, რომელზეც შესაბამისი განმარტებები თან ერთვის საჩივარს, ასევე წარმოდგენილია თანხის მიღების დოკუმენტები.
4.გადამხდელი არ ეთანხმება გაწეულ სამშენებლო მომსახურებაზე შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 31 მაისის №13536 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „------.“-ს (ს/ნ „-------“) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 26 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 28 დეკემბრის №33454 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-395 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 1 579 080 ლარი, მათ შორის გადასახადი 766 944 ლარი, ჯარიმა 582 412 ლარი, საურავი 229 724 ლარი.
სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1.გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული სააღრიცხვო პროგრამის, საბანკო ამონაწერების და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის ანალიზის თანახმად, შპს „------“-ს მიერ გადახდის წყაროსთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე, დაბეგვრას დაქვემდებარებული განაცემების დეკლარირებული ოდენობა განსხვავდება შემოწმებით დადგენილისაგან. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს დეკლარირებული აქვს 1 073 444 ლარი, ხოლო შემოწმებით დადგინდა - 1 359 981 ლარი. შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100, 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2.საწარმოს ბუღალტრული აღრიცხვის ელექტრონული ჩანაწერებისა და დოკუმენტაციის სრული ანალიზის საფუძველზე დგინდება, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს აქვს სალაროს მზარდი ნაშთი 2020 წლის მარტიდან, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის კი უფიქსირდება სალაროს ნაშთი 569 956 ლარის ოდენობით, ხოლო მოთხოვნა ანგარიშვალდებული პირის მიმართ - 59 593 ლარის ოდენობით. ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამის თანახმად, საწარმოს პარტნიორის მიერ პერიოდულად გატანილია თანხები, რომელიც ბრუნდება გარკვეული პერიოდულობით, ამასთან ზოგჯერ საწარმოს აქვს დავალიანება პარტნიორის წინაშე. კერძოდ, 2020 წლის მაისამდე საწარმოს აქვს დავალიანება დირექტორის წინაშე, ხოლო 2020 წლის მაისიდან კი - მოთხოვნა დირექტორის მიმართ. აღნიშნულზე გადასახადის გადამხდელს სააღრიცხვო პროგრამაში უფიქსირდება გადასახდელი/მისაღები პროცენტების დარიცხვა, თუმცა დარიცხული პროცენტების დირექტორისგან მიღება/დირექტორისათვის გადახდა არ უფიქსირდება. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილით, ამასთან „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების №9 დანართის მიხედვით განსაზღვრულ იქნა (საკასო შემოსავლის და ხარჯის 10%) სალაროს ყოველთვიური გონივრული ნაშთი, ხოლო არაგონივრული ნაშთი, მისი წარმოშობის კალენდარულ თვეში დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, რომელიც შესამოწმებელი პერიოდის ყოველი მომდევნო კალენდარული თვის ბოლოს გაიზარდა ან შემცირდა (ითვლება შესაბამისი პირის მიერ შესაბამის სალაროდან გატანილად ან სალაროში დაბრუნებულად) ამავე კალენდარული თვის/თვეების არაგონივრული ნაშთის შესაბამისად (ამასთან, აღებული სესხიც, რომელზეც პირი ახორციელებდა გადასახდელი პროცენტების დარიცხვას, განხილულ იქნა აღებულ უპროცენტო სესხად), სესხზე გაანგარიშებული სარგებელი განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 982 , 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად, დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
3. 2020 წლის 30 იანვარს შპს "-------"-ს (გამყიდველი) და შპს "N1 - სგან " (მყიდველი) შორის გაფორმდა ხელშეკრულება უძრავი ქონების ნასყიდობისა და მშენებლობის განხორციელების შესახებ. ხელშეკრულების 3.6 პუნქტის თანახმად, მყიდველს გამყიდველისათვის უნდა გადაეხადა 100 000 აშშ დოლარი. 2022 წლის 7 მარტს მხარეებს შორის გაფორმდა თანხმობა, რომლის თანახმადაც შპს "------"-ს 2020 წლის 30 იანვრის ხელშეკრულების 3.6 მუხლით გადასახდელი თანხა სრულად აქვს მიღებული შპს "N1-სგან ". ამასთან, შპს "-----"-ს 2020 წლის 30 იანვრის (28 999 ლარი), 2021 წლის 4 ნოემბრისა (126 304 ლარი) და 2022 წლის 7 მარტის (163 720 ლარი) შემოსავლის ორდერების თანახმად, უფიქსირდება 100 000 დოლარის ექვივალენტი ლარის, ჯამურად 319 023 ლარის სალაროში მიღება. გადამხდელს აღნიშნული შემოსავალი არ აქვს ასახული სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში, შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100, 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, 100 000 დოლარის ექვივალენტი ლარში, 319 023 ლარის ოდენობით, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.
4. გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს სამშენებლო მომსახურების გაწევა. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს შესრულებული აქვს რამდენიმე მსხვილი პროექტი, მათ შორის, გაწეული აქვს საცხოვრებელი კორპუსების სამშენებლო მომსახურებები. შემოწმების მიმდინარეობისას შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის და საჯარო რეესტრის მონაცემები, ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული ბუღალტრული პროგრამის ჩანაწერები, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული სასაქონლო ზედნადებები და მათში მითითებული ტრანსპორტირების დასრულების მისამართები. აღნიშნული ანალიზის შედეგად გამოვლინდა, რომ შეძენილი მასალები მიტანილია მშენებლობისაგან განსხვავებულ მისამართებზე. ამასთან, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში გადასახადის გადამხდელს აღნიშნულ მისამართებზე მიკუთვნებული აქვს სხვადასხვა ხარჯები, კერძოდ, მიღებული მომსახურებები და შრომითი დანახარჯები. რიგ შემთხვევებში, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ იქნა შესამოწმებელ პერიოდამდე გაფორმებული ხელშეკრულებები დამკვეთებთან, აღნიშნულ ხელშეკრულებებში მითითებულ მისამართებზე სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით, მიტანილია სამშენებლო მასალები. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის "ბ" ქვეპუნქტის შესაბამისად, შემოწმების მიერ, სასაქონლო ზედნადებებში ტრანსპორტირების დასრულების ადგილისა და სააღრიცხვო პროგრამაში აღნიშნულ მისამართებზე მიკუთვნებული დანახარჯების მიხედვით განისაზღვრა საწარმოს მიერ გაწეული სამშენებლო მომსახურების ოდენობა საბაზრო ღირებულებით, რამაც შეადგინა 1 600 535 ლარი (დღგ-ის ჩათვლით). შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას, გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს. გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი სააღრიცხვო პროგრამის, საბანკო ამონაწერების და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის ანალიზის თანახმად, საწარმოს მიერ გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას დაქვემდებარებული განაცემების დეკლარირებული ოდენობა განსხვავდება შემოწმებით დადგენილისაგან. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს დეკლარირებული აქვს 1 073 444 ლარი, ხოლო შემოწმებით დადგინდა - 1 359 981 ლარი. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გამოვლენილ სხვაობაზე საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა მართლზომიერად განხორციელდა.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებზე და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა). ეს ქვეპუნქტი არ ვრცელდება კომერციული ბანკის, საკრედიტო კავშირის, მიკროსაფინანსო ორგანიზაციისა და სესხის გამცემი სუბიექტის მიერ განხორციელებულ ოპერაციებზე.
ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას სარგებლის ღირებულებად ითვლება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა
„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველი პუნქტის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის წლიური საპროცენტო განაკვეთი დამტკიცებულია 20 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ საწარმოს გაცემულ სესხზე დარიცხული აქვს საპროცენტო სარგებელი, რომელიც ჩართულია შემოსავალში და ასევე, აღრიცხულია მოთხოვნებში. ამასთან, გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით განსაზღვრულ საპროცენტო სარგებელის ოდენობას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, მომჩივანი ითხოვს დარიცხვის კორექტირებას.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, აღნიშნულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მათ შორის, სესხის ხელშეკრულება. ხოლო, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით თუ დასტურდება, რომ სესხის ხელშეკრულებით განსაზღვრული პროცენტები, საწარმოს მიერ, ბუღალტრულად დარიცხული და აღრიცხულია, აღნიშნულ ნაწილში უპროცენტო სესხად განხილვის საფუძვლით შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს კორექტირებას (შემცირებას).
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ 2020 წლის 30 იანვარს შპს "-------"-ს (გამყიდველი) და შპს "N1-ს " (მყიდველი) შორის გაფორმებული უძრავი ქონების ნასყიდობისა და მშენებლობის განხორციელების შესახებ ხელშეკრულების 3.6 პუნქტის თანახმად, მყიდველს გამყიდველისათვის უნდა გადაეხადა 100 000 აშშ დოლარი. 2022 წლის 7 მარტს მხარეებს შორის გაფორმდა თანხმობა, რომლის თანახმადაც შპს "-------"-ს 2020 წლის 30 იანვრის ხელშეკრულების 3.6 მუხლით გადასახდელი თანხა სრულად აქვს მიღებული შპს "N1- სგან ". ამასთან, შპს "------"-ს 2020 წლის 30 იანვრის (28 999 ლარი), 2021 წლის 4 ნოემბრისა (126 304 ლარი) და 2022 წლის 7 მარტის (163 720 ლარი) შემოსავლის ორდერების თანახმად, უფიქსირდება 100 000 დოლარის ექვივალენტი ლარის, ჯამურად 319 023 ლარის სალაროში მიღება. გადამხდელს აღნიშნული შემოსავალი არ აქვს ასახული სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში, შესაბამისად, 100 000 დოლარის ექვივალენტი ლარში, 319 023 ლარის ოდენობით, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, მესამე სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.
ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ა.ა“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება საქონლის/ მომსახურების საბაზრო ფასით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის გარეშე საქონლის/მომსახურების კომპენსაციის გარეშე მიწოდების შემთხვევაში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
ამავე კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ანაზღაურების სანაცვლოდ, საქონლის მიწოდებად ასევე განიხილება დასაბეგრი პირის მიერ საქონლის უსასყიდლოდ მიწოდება, თუ მას ამ საქონელზე ან მასზე გაწეულ ხარჯზე დღგ სრულად ან ნაწილობრივ აქვს ჩათვლილი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
ამავე კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას შესწავლილი იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის და საჯარო რეესტრის მონაცემები, ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის მიწოდებული ბუღალტრული პროგრამის ჩანაწერები, რომლის ანალიზის შედეგად გამოვლინდა, რომ შეძენილი მასალები მიტანილია მშენებლობისაგან განსხვავებულ მისამართებზე. ამასთან, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში გადასახადის გადამხდელს აღნიშნულ მისამართებზე მიკუთვნებული აქვს სხვადასხვა ხარჯები, კერძოდ, მიღებული მომსახურებები და შრომითი დანახარჯები. რიგ შემთხვევებში, გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილ იქნა შესამოწმებელ პერიოდამდე გაფორმებული ხელშეკრულებები დამკვეთებთან, აღნიშნულ ხელშეკრულებებში მითითებულ მისამართებზე სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით, მიტანილია სამშენებლო მასალები. შემოწმების მიერ, სასაქონლო ზედნადებებში ტრანსპორტირების დასრულების ადგილისა და სააღრიცხვო პროგრამაში აღნიშნულ მისამართებზე მიკუთვნებული დანახარჯების მიხედვით განისაზღვრა საწარმოს მიერ გაწეული სამშენებლო მომსახურების ოდენობა საბაზრო ღირებულებით, რის შედეგადაც გადამხდელს განესაზღვრა საგადასახადო ვალდებულება დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ შპს "N2-თან " გაფორმებული ხელშეკრულების შესაბამისად, საწარმოს მიერ განხორციელდა მხოლოდ მიწის მოსამზადებელი სამუშაოების ჩატარება და ნაკვეთის შემოღობვა, თუმცა ვინაიდან დამკვეთმა ვერ დაიმტკიცა პროექტი და ვერ მიიღო მშენებლობის ნებართვა, საწარმოს მიერ შეჩერდა სამუშაოები, აღნიშნული შესრულება არ ჩაბარებულა დამკვეთისთვის და თანხა არ მიუღია, რასთან დაკავშირებით გადამხდელი საჩივარზე წარმოადგენს დამკვეთის წერილობით განმარტებას. ამასთან, გადამხდელი საჩივარში მიუთითებს კონკრეტულ პროექტებზე, რომლებზეც სამუშაოები არ არის ჩაბარებული და არც ერთი ობიექტიდან ფულადი შემოსავალი არ მიუღია. შედეგად, ითხოვს აღნიშნულ ოპერაციებზე დარიცხული ვალდებულებების კორექტირებას.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, აღნიშნულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები, თუ არ დადასტურდება თანხის მიღება, განახორციელოს აღნიშნულ ნაწილში საშემოსავლო გადასახადში შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „------“-ს (ს/ნ „-------“) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით: ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მათ შორის, სესხის ხელშეკრულება; ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით თუ დასტურდება, რომ სესხის ხელშეკრულებით განსაზღვრული პროცენტები, საწარმოს მიერ, ბუღალტრულად დარიცხული და აღრიცხულია, აღნიშნულ ნაწილში უპროცენტო სესხად განხილვის საფუძვლით შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს კორექტირებას (შემცირებას);
3. მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით: ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები; ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები, თუ არ დადასტურდება თანხის მიღება, განახორციელოს აღნიშნულ ნაწილში საშემოსავლო გადასახადში შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. გადამხდელი არ ეთანხმება საწარმოს მიერ განხორციელებული ხელფასის სახით განაცემების დაბეგვრის გაანგარიშების მეთოდს.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება საწარმოს მიერ გაცემული სესხის უპროცენტო სესხად განხილვას.
3. გადამხდელი ითხოვს მიღებული თანხები ხელფასის ნაცვლად განხილულ იქნას სესხად და დაიბეგროს მოგების გადასახადით.
4. გადამხდელი არ ეთანხმება გაწეულ სამშენებლო მომსახურებაზე შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
ფაქტობრივი გარემოებები
1. მომჩივანის მიერ გადახდის წყაროსთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე, დაბეგვრას დაქვემდებარებული განაცემების დეკლარირებული ოდენობა განსხვავდება შემოწმებით დადგენილისაგან.
პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. გადასახადის გადამხდელს სააღრიცხვო პროგრამაში უფიქსირდება გადასახდელი/მისაღები პროცენტების დარიცხვა, თუმცა დარიცხული პროცენტების დირექტორისგან მიღება/დირექტორისათვის გადახდა არ უფიქსირდება.
არაგონივრული ნაშთი, მისი წარმოშობის კალენდარულ თვეში დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, რომელიც შესამოწმებელი პერიოდის ყოველი მომდევნო კალენდარული თვის ბოლოს გაიზარდა ან შემცირდა.
ამავე კალენდარული თვის/თვეების არაგონივრული ნაშთის შესაბამისად სესხზე გაანგარიშებული სარგებელი განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.საწარმოს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები და ჯარიმა.
3. გადამხდელს შემოსავალი არ აქვს ასახული სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში, შესაბამისად, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.
4. სასაქონლო ზედნადებებში ტრანსპორტირების დასრულების ადგილისა და სააღრიცხვო პროგრამაში აღნიშნულ მისამართებზე მიკუთვნებული დანახარჯების მიხედვით განისაზღვრა საწარმოს მიერ გაწეული სამშენებლო მომსახურების ოდენობა საბაზრო ღირებულებით.
გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
1.წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
2.შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები საჭიროებს დამატებით შესწავლას.
3.წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
4. შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები საჭიროებს დამატებით შესწავლას.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:
73(9),101,136,154,160,161,163,164.