გადაწყვეტილება №27844/2/2026

№27844/2/2026

16 სექტემბერი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ 3.09.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 24.07.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27844/2/2026).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 20.03.2026 წლის №6128 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 20.05.2026 წლის №083-18 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 3.07.2026 წლის №15116 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 113 466,25 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 64 319,39

დღგ - 30 389,89

მოგების გადასახადი - 4 886,85

საშემოსავლო გადასახადი - 30 312,64

ქონების გადასახადი - (- 1 269,99)

ჯარიმა - 42 359,85

საურავი - 6 787,01

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 23.12.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2022 წლიდან 1.09.2025 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის №083-56 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 20.03.2026 წლის №6128 ბრძანებით საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების, რეალიზებული ფართების დღგ-ით დაბეგვრის და სალაროს ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხებთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივრებში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს/გამოიკვლიოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ. საჩივრებზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 20.03.2026 წლის №6128 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 30.04.2026 წლის დასკვნის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტმა ყოველმხრივ შეისწავლა გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლების სამსახურის დავების ეტაპზე წარმოდგენილი მტკიცებულებები. კერძოდ, ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში რეალიზებული ფართების დღგ-ით დაბეგვრის საკითხთან დაკავშრებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა შედარების აქტები რეალიზებული ბინების ახალ მყიდველებთან, რომლებიც ადასტურებდნენ, რომ იყვნენ ინფორმირებულები ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში ბინის შპს ---სათვის მართვაში გადაცემის საკითხთან დაკავშირებით, რაც რიგ შემთხვევებში ასევე დასტურდებოდა საჯარო რეესტრის ამონაწერის მიხედვით. გარდა აღნიშნულისა, ერთ კონკრეტულ ბინასთან დაკავშირებით არ იქნა მოწოდებული შედარების აქტი ახალ მყიდველთან, თუმცა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა ქირის თანხის ბინის ახალი მფლობელისათვის გადახდის დამადასტურებელი საგადახდო დავალება.

შემოწმების მიერ მოხდა აღნიშნულ საკითხში საგადასახადო ვალდებულების კორექტირება (შემცირება). რაც შეეხება, დანარჩენ გასაჩივრებულ საკითხებს, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, რომელიც დამატებით გამოიწვევდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო დავალიანების შემცირებას.

აუდიტის დეპარტამენტის 30.04.2026 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 20.05.2026 წლის №083-18 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 3.07.2026 წლის №15116 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის 21 ნაწილზე და საქმეში არსებული ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, გადაანგარიშების ეტაპზე, საგადასახადო შემოწმებამ, შემოსავლების სამსახურის ბრძანების შესაბამისად, შეისწავლა ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში რეალიზებული ფართების დღგ-ით დაბეგვრის საკითხთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები, კერძოდ, შედარების აქტები რეალიზებული ბინების ახალ მყიდველებთან, რომლებიც ადასტურებდნენ, რომ იყვნენ ინფორმირებულები ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში ბინის შპს ---სათვის მართვაში გადაცემის საკითხთან დაკავშირებით, რაც რიგ შემთხვევებში ასევე დასტურდებოდა საჯარო რეესტრის ამონაწერის მიხედვით. გარდა აღნიშნულისა, ერთ კონკრეტულ ბინასთან დაკავშირებით არ იქნა წარდგენილი შედარების აქტი ახალ მყიდველთან, თუმცა წარდგენილ იქნა ქირის თანხის ბინის ახალი მფლობელისათვის გადახდის დამადასტურებელი საგადახდო დავალება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადაანგარიშების შედეგად, შემოწმების მიერ განხორციელდა ოთხ რეალიზებულ ფართთან დაკავშირებით საგადასახადო ვალდებულების კორექტირება (შემცირება). გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ პოზიციასთან, ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში გადაანგარიშების შედეგად დარჩენილი ერთი რეალიზებული ფართის დღგ-ით დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, გადამხდელის მიერ გადაანგარიშების ეტაპზე აღნიშნულ ფართთან დაკავშირებით არანაირი დოკუმენტაცია არ ყოფილა წარდგენილი, მათ შორის, არც ბინის ქირის თანხის ახალი მყიდველისათვის გადახდის დამადასტურებელი საგადახდო დავალება და არც შედარების აქტი ახალ მყიდველთან, რომლითაც დადასტურდებოდა, რომ ახალი მყიდველი ინფორმირებული იყო ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში ბინის შპს ---სათვის მართვაში გადაცემის საკითხთან დაკავშირებით. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით ელექტროენერგიის ხარჯვის საფუძველზე ბინების გაქირავებულად მიჩნევასთან და აღნიშნულის მიხედვით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელის მიერ გადაანგარიშების ეტაპზე არ იქნა წარდგენილი ისეთი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, რომლის საფუძველზეც განხორციელდებოდა საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის თანახმად, შემოწმებამ აღნიშნული საკითხის შესწავლის დროს დაადგინა მაღალი მოცულობით ელექტროენერგიის ხარჯვა, კერძოდ, რეალიზებულ ბინებში ფიქსირდებოდა ხანგრძლივი პერიოდის განმავლობაში უწყვეტად ელექტრო ენერგიის ხარჯვა, რამაც აუდიტს მისცა საფუძველი, რომ საწარმოს მიერ კორპუსის ექსპლუატაციად მიჩნეულ ვადამდეც მიმდინარეობდა ბინების ექსპლუატაცია.

ამასთან, აღსანიშნავია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გათვალისწინებულ იქნა ბინების სარემონტო სამუშაოებისათვის საჭირო თვეების რაოდენობა და ელ. ენერგიის ხარჯვის პირველი თვეები მიჩნეულ იქნა საჭირო სარემონტო ხარჯად. ასევე, სრულად იქნა გათვალისწინებული ბინის მესაკუთრის პირად სარგებლობაში გამოსაყენებლად დაშვებული პერიოდის მაქსიმალური ვადა (2-2 თვე თითო წლის განმავლობაში). რაც შეეხება გადასახადის გადამხდელის პოზიციას, რომ ელ. ენერგიის ხარჯვა შეიძლება გამოყენებულიყო სხვა ბინების რემონტისთვის, აღნიშნულ პოზიციას აუდიტის დეპარტამენტი არ იზიარებს, ვინაიდან შპს ---ის საკუთრებაში არსებულ ბინებშიც ფიქსირდება ელ. ენერგიის ხარჯვა, რომლებიც შესაძლებელი იყო აღნიშნული მიზნით გამოყენებულიყო.

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების და აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის შედეგების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტმა, დავის ეტაპზე წარმოდგენილი მტკიცებულებების შესწავლის შედეგად, 5 სადავო ბინიდან 4 ბინაზე მოხსნა დღგ-ის დარიცხვა, ხოლო ერთ ბინაზე დარიცხვა დარჩა უცვლელად იმ მოტივით, რომ ამ ბინასთან დაკავშირებით დამატებითი მტკიცებულება არ იქნა წარმოდგენილი. დარჩენილ ბინაზე უნდა გავრცელდეს იგივე მიდგომა, რაც 4 ბინის შემთხვევაში, შემდეგი მიზეზების გამო: ვალდებულება გამომდინარეობს თავდაპირველი ნასყიდობის ხელშეკრულებიდან და ავტომატურად ვრცელდება ყველა მომდევნო მფლობელზე. ყველა ბინის თავდაპირველი ნასყიდობის ხელშეკრულება შეიცავს იდენტურ ჩანაწერს, რომლის მიხედვითაც ბინის გასხვისების შემთხვევაში ახალ მყიდველზე უცვლელად გადადის ხელშეკრულებით, მართვის ხელშეკრულებითა და „საერთო სივრცეების მომსახურების პირობებით“ გათვალისწინებული უფლება-მოვალეობები (მაგ. ---თან გაფორმებული ხელშეკრულების მე-8 მუხლი). არცერთ მყიდველთან არ შეცვლილა ეს ჩანაწერი. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 271-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ო“ ქვეპუნქტის მიზნებისთვის ახალი მესაკუთრე ხელშეკრულების ძალით, ავტომატურად იკავებს ძველი მესაკუთრის ადგილს ტურისტულ საწარმოსთან არსებულ სახელშეკრულებო ურთიერთობაში. ხელშეკრულების ეს ჩანაწერი წარმოადგენს ვალდებულების სამართლებრივ წყაროს. შედარების აქტები და დადასტურებები, რომლებიც დანარჩენ ბინებზე იქნა წარდგენილი, ამ ფაქტს მხოლოდ ადასტურებდა.

ამდენად, დარჩენილ ბინაზე ვალდებულების არსებობა ცალკე დადასტურების გარეშეც დგინდება, ვინაიდან მისი წყარო თავად თავდაპირველი ხელშეკრულებაა. აუდიტის დეპარტამენტმა თავად აჩვენა, რომ მყიდველის ცალკე დადასტურება სავალდებულო არ არის. გადაანგარიშების შედეგების მიხედვით, 4 ბინიდან 1 კონკრეტულ ბინაზე ახალ მყიდველთან შედარების აქტი საერთოდ არ ყოფილა წარმოდგენილი - დარიცხვა მოიხსნა მხოლოდ იმ საფუძველზე, რომ წარმოდგენილი იქნა ბინის ახალი მფლობელისთვის ქირის თანხის გადახდის დამადასტურებელი საგადახდო დავალება. ამით აუდიტის დეპარტამენტმა ცალსახად აღიარა, რომ მნიშვნელობა ენიჭება ურთიერთობის რეალურ არსს და არა მყიდველის მხრიდან წარმოდგენილ ცალკე ფორმალურ დადასტურებას. დადასტურების ვერ მოპოვება განპირობებულია მყიდველის არარეზიდენტობით და ოპერაციის არსს არ ცვლის. დარჩენილი ბინის ახალი მფლობელი არის არარეზიდენტი, რომელიც არ იმყოფება საქართველოში. შედარების აქტის ან წერილობითი დადასტურების მოპოვება მისი თანამონაწილეობის გარეშე ობიექტურად შეუძლებელია. არსებითი ის არის, რომ ბინის ტურისტული საწარმოს ფარგლებში დარჩენა საერთოდ არ არის დამოკიდებული მყიდველის ცალკე ნებაზე ან დადასტურებაზე - იგი გამომდინარეობს თავდაპირველი ხელშეკრულების უცვლელი ჩანაწერიდან. შესაბამისად, მყიდველის ფიზიკური მიუწვდომლობა ზღუდავს მხოლოდ დამატებითი დამადასტურებელი დოკუმენტის მოპოვების შესაძლებლობას და არანაირად - ოპერაციის სამართლებრივ არსს.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, დარჩენილ ბინაზეც უნდა გავრცელდეს იგივე მიდგომა, რაც დანარჩენ 4 ბინაზე და მოიხსნას დღგ-ის დარიცხვა. ოპერაციის სამართლებრივი და ეკონომიკური არსი ხუთივე ბინისთვის იდენტურია. განსხვავება მხოლოდ ფორმალურია და განპირობებულია მყიდველის ფიზიკური მიუწვდომლობით, რაც დაბეგვრის განსხვავებული შედეგის საფუძველი ვერ იქნება. გადაანგარიშების შედეგებში, ელექტროენერგიის ხარჯვის საფუძველზე ბინების გაქირავებად მიჩნევასთან დაკავშირებით, მითითებულია მხოლოდ, რომ გადამხდელის მიერ არ იქნა წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, რომელიც დამატებით გამოიწვევდა დავალიანების შემცირებას. ეს დასკვნა არ ასახავს რეალურ ვითარებას და არ შეიცავს დავის ეტაპზე მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი მტკიცებულებების შეფასებას. წარმოდგენილი მტკიცებულებები არ ყოფილა შეფასებული.

დავის ეტაპზე წარმოადგენს პირდაპირ დოკუმენტურ მტკიცებულებებს, რომლებიც უშუალოდ ადასტურებენ ობიექტის ფაქტობრივ მდგომარეობას სადავო პერიოდში - სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოების მიღება-ჩაბარების აქტი (წარდგენილია პირველ საჩივართან ერთად), ასევე ძირითადი საშუალებებისა და სამშენებლო მასალების შესყიდვის დოკუმენტაცია. გადაანგარიშების შედეგებში ამ მტკიცებულებების შინაარსი არ არის განხილული და არც ის არის დასაბუთებული, თუ რატომ ჩაითვალა ისინი არასაკმარისად. დასაბუთებული გადაწყვეტილების მიღება და წარმოდგენილი მტკიცებულებების შეფასება საგადასახადო ორგანოს ვალდებულებაა. მტკიცებულებათა შეფასების გარეშე გაკეთებული დასკვნა დაუსაბუთებელია. დასკვნა ეფუძნება ირიბ მტკიცებულებებს, მომჩივნის არგუმენტაცია კი პირდაპირ მტკიცებულებებს. აუდიტორის მთელი დასკვნა ეფუძნება მხოლოდ ირიბ მტკიცებულებას ელექტრო მრიცხველების ჩვენებებს და მასზე დაშენებულ სტატისტიკურ დაშვებებს (საქართველოს ეროვნული ბანკის სასტუმრო სექტორის სეზონურობის კოეფიციენტები). ეს არის არაპირდაპირი, სავარაუდო დასკვნა. წარმოდგენილი მტკიცებულებები კი უშუალოდ ადასტურებენ ფაქტობრივ გარემოებას: სამშენებლოსარემონტო სამუშაოები მიმდინარეობდა და დასრულდა 2024 წლის დეკემბერში (მიღება-ჩაბარების აქტი). 2024 წლის განმავლობაში უწყვეტად ხორციელდებოდა სამშენებლო მასალებისა და ტექნიკის შესყიდვა, მათ შორის ლიფტის შეძენა 2024 წლის დეკემბერში. სასტუმროს რეალური ფუნქციონირება დაიწყო 2025 წლიდან, რასაც ადასტურებს მმართველ კომპანიასთან მართვის ხელშეკრულებების გაფორმება და სალარო-ტერმინალის აპარატების რეგისტრაცია.

სამართლებრივად, როდესაც ფაქტობრივ გარემოებას უშუალოდ ადასტურებს პირდაპირი მტკიცებულება, იგი უპირატესია ირიბი მტკიცებულებიდან გამოყვანილ ვარაუდთან შედარებით. არაპირდაპირი მეთოდი დასაშვებია მხოლოდ მაშინ, როდესაც პირდაპირი დოკუმენტაცია არ არსებობს. განსახილველ შემთხვევაში პირდაპირი დოკუმენტაცია არსებობს და იგი პირდაპირ ეწინააღმდეგება აუდიტორის დასკვნას. ელექტროენერგიის ხარჯვა არ არის გაქირავების უტყუარი მტკიცებულება. მოხმარებას აქვს არაერთი თანაბრად დასაშვები ახსნა - სარემონტო-სამშენებლო სამუშაოები, ბინის კონსერვაცია (ტენიანობის კონტროლი, გათბობა/კონდიცირება), დაცვა, ტექნიკური მომსახურება ან დასუფთავება. ამ პირობებში მხოლოდ მრიცხველის ჩვენებაზე დაყრდნობით ბინის ავტომატურად „გაქირავებულად“ დადგენა მტკიცებულებით დაუსაბუთებელია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 261 მუხლის თანახმად:

1. ტურისტული საწარმო არის იურიდიული პირი, რომელიც აშენებს სასტუმროს, ახორციელებს სასტუმროს აქტივების/მათი ნაწილის მიწოდებას (გამოსყიდვის უფლებით ან უამისოდ) და ამ ქონების შემძენთან გაფორმებული სასყიდლიანი ხელშეკრულების (მათ შორის, იჯარის, სარგებლობის უფლების, მართვის უფლების, საკუთრების მინდობის, საშუამავლო ან/და სხვა მსგავსი სახელშეკრულებო პირობით) საფუძველზე უზრუნველყოფს სასტუმროს აქტივების/მათი ნაწილის სასტუმრო ნომრებად/აპარტამენტებად გამოყენებას.

2. სასტუმროს მშენებლობის დასრულების შემდეგ ტურისტული საწარმო ვალდებულია:

ა) დადგენილი ოდენობის ფართობი გამიზნული ჰქონდეს სასტუმრო ნომრებად/აპარტამენტებად გამოსაყენებლად;

ბ) უზრუნველყოს, რომ შენობის (სასტუმროს) ექსპლუატაციაში მიღებიდან არაუმეტეს 10 კალენდარული წლის განმავლობაში კონკრეტული ობიექტიდან (სასტუმროდან) ტურისტული საწარმოს მიერ ან/და შესაბამისი ხელშეკრულების საფუძველზე ობიექტის/მისი ნაწილის სასტუმროდ ფუნქციონირებისთვის/ოპერირებისთვის მოწვეული პირის/პირების მიერ დეკლარირებული (მათ შორის, საგადასახადო ორგანოს მიერ აღნიშნული ობიექტის მიხედვით შესაბამის პერიოდში დამატებით დარიცხული) დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამურად (გარდა დღგ-ისგან გათავისუფლებული ოპერაციებისა) არ იყოს სასტუმროს აქტივების/მათი ნაწილის მიწოდების შედეგად ამ კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ქ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებული ბრუნვის 1.18-ზე გაყოფის შედეგად მიღებულ თანხაზე ნაკლები.

3. პირს ტურისტული საწარმოს სტატუსს კონკრეტული ობიექტის (სასტუმროს) მიხედვით ანიჭებს შემოსავლების სამსახური, რომელიც უფლებამოსილია ტურისტულ საწარმოს მოსთხოვოს უზრუნველყოფის საშუალებების წარდგენა, რომელთა ღირებულება არ უნდა აღემატებოდეს ამ კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ქ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებული ბრუნვის 1.18-ზე გაყოფის შედეგად მიღებული თანხის 18 პროცენტს.

4. ტურისტული საწარმოს სტატუსის პირისათვის მინიჭების, ტურისტული საწარმოს ფუნქციონირებისა და გაუქმების წესს, აგრეთვე შენობის მთლიანი ფართობიდან სასტუმრო ნომრებად/აპარტამენტებად გამოსაყენებელი მინიმალური ფართობის ოდენობას მუნიციპალიტეტების მიხედვით ადგენს საქართველოს მთავრობა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება. საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდება არის მატერიალური ქონების განკარგვაზე მესაკუთრის უფლების გადაცემა. საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ანაზღაურების სანაცვლოდ, საქონლის მიწოდებად ასევე განიხილება ტურისტული საწარმოს სტატუსის მოქმედების ვადის გასვლა ან ვადაზე ადრე შეწყვეტა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის სხვაობა ამ კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ქ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებული ბრუნვის 1.18-ზე გაყოფის შედეგად მიღებულ თანხასა და ტურისტული საწარმოს ან/და სასტუმროს ფუნქციონირებისთვის/ოპერირებისთვის მოწვეული პირის/პირების მიერ სასტუმროს (ობიექტის/მისი ნაწილის) ფუნქციონირების შედეგად დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა დღგ-ისგან გათავისუფლებული ოპერაციებისა) დეკლარირებულ (მათ შორის, საგადასახადო ორგანოს მიერ აღნიშნული ობიექტის მიხედვით დამატებით დარიცხულ) თანხას შორის.

საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ქ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით, ასევე გათავისუფლებულია ტურისტული საწარმოს მიერ სასტუმროს აქტივების ან ამ აქტივების ნაწილის სხვა პირისთვის მიწოდება ამ ქონების უკან მიღების მიზნით. თუ ტურისტული საწარმო სასტუმროს აქტივების ან ამ აქტივების ნაწილის სხვა პირისთვის მიწოდებიდან 2 წლის განმავლობაში სასყიდლიანი ხელშეკრულებით უკან მიიღებს იმავე აქტივებს, ოპერაცია ასევე თავისუფლდება დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით და ეს არის დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირების საფუძველი. ამ შემთხვევაში ტურისტულ საწარმოს უფლება აქვს, განახორციელოს დასაბეგრი ოპერაციის კორექტირება ამ კოდექსის 179-ე მუხლით დადგენილი წესით. საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოსავლების სამსახურის 20.03.2026 წლის №6128 ბრძანებით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების, რეალიზებული ფართების დღგ-ით დაბეგვრის და სალაროს ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხებთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები.

აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს/გამოიკვლიოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ. საჩივრებზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აუდიტის დეპარტამენტის 30.04.2026 წლის დასკვნის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტმა ყოველმხრივ შეისწავლა გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლების სამსახურის დავების ეტაპზე წარმოდგენილი მტკიცებულებები. კერძოდ, ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში რეალიზებული ფართების დღგ-ით დაბეგვრის საკითხთან დაკავშრებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა შედარების აქტები რეალიზებული ბინების ახალ მყიდველებთან, რომლებიც ადასტურებდნენ, რომ იყვნენ ინფორმირებულები ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში ბინის შპს ---სათვის მართვაში გადაცემის საკითხთან დაკავშირებით, რაც რიგ შემთხვევებში ასევე დასტურდებოდა საჯარო რეესტრის ამონაწერის მიხედვით.

გარდა აღნიშნულისა, ერთ კონკრეტულ ბინასთან დაკავშირებით არ იქნა მოწოდებული შედარების აქტი ახალ მყიდველთან, თუმცა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა ქირის თანხის ბინის ახალი მფლობელისათვის გადახდის დამადასტურებელი საგადახდო დავალება. შემოწმების მიერ მოხდა აღნიშნულ საკითხში საგადასახადო ვალდებულების კორექტირება (შემცირება). რაც შეეხება, დანარჩენ გასაჩივრებულ საკითხებს, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, რომელიც დამატებით გამოიწვევდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო დავალიანების შემცირებას.

საბჭო მიუთითებს, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებისას შესწავლილი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში გათვალისწინებული იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, შედეგად შემცირებას დაექვემდებარა გადასახადის და სანქციის თანხები. საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ ერთი ბინის შემთხვევაში საწარმოს მიერ ბინის სხვა პირისთვის მიწოდების შემდეგ მოხდა ამ პირის მიერ ბინის სხვა, მესამე ფიზიკურ პირზე რეალიზაცია, რის გათვალისწინებითაც ვერ რეალიზდებოდა საწარმოს მიერ ამ ქონების უკან მიღების მიზანი. საგადასახადო შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების გადაანგარიშების ეტაპზე, აღნიშნული ერთი ბინის ნაწილში, მომჩივნის მიერ ვერ იქნა წარდგენილი მტკიცებულებები, რომ განხორციელებულია ტურისტული საწარმოს მიერ სასტუმროს აქტივების ან ამ აქტივების ნაწილის მიწოდება.

ამასთან, საბჭო მიუთითებს იმ გარემოებაზე, რომ არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების გადაანგარიშების ნაწილში მომჩივნის მიერ არ იქნა წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, რომლითაც დადგინდებოდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილისგან განსხვავებული გარემოებები. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 30.04.2026 წლის დასკვნა გამოცემულია შემოსავლების სამსახურის 20.03.2026 წლის №6128 ბრძანების შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

შემოსავლების სამსახურის 20.03.2026 წლის №6128 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 30.04.2026 წლის დასკვნის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტმა ყოველმხრივ შეისწავლა გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლების სამსახურის დავების ეტაპზე წარმოდგენილი მტკიცებულებები. კერძოდ, ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში რეალიზებული ფართების დღგ-ით დაბეგვრის საკითხთან დაკავშრებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა შედარების აქტები რეალიზებული ბინების ახალ მყიდველებთან, რომლებიც ადასტურებდნენ, რომ იყვნენ ინფორმირებულები ტურისტული საწარმოს სტატუსის ფარგლებში ბინის შპს---სათვის მართვაში გადაცემის საკითხთან დაკავშირებით, რაც რიგ შემთხვევებში ასევე დასტურდებოდა საჯარო რეესტრის ამონაწერის მიხედვით.

გარდა აღნიშნულისა, ერთ კონკრეტულ ბინასთან დაკავშირებით არ იქნა მოწოდებული შედარების აქტი ახალ მყიდველთან, თუმცა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა ქირის თანხის ბინის ახალი მფლობელისათვის გადახდის დამადასტურებელი საგადახდო დავალება. შემოწმების მიერ მოხდა აღნიშნულ საკითხში საგადასახადო ვალდებულების კორექტირება (შემცირება). რაც შეეხება, დანარჩენ გასაჩივრებულ საკითხებს, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, რომელიც დამატებით გამოიწვევდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო დავალიანების შემცირებას.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნა გამოცემულია შემოსავლების სამსახურის წლის №6128 ბრძანების შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 26 1; 159; 160 (1,3 (ზ)); 163 (1,2,6); 164 (1,2(გ)); 172 (4,ქ); 73 (5,9); 101 (1); 154 (1).