ბრძანება N 25799
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 25799
25 ნოემბერი 2025
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-----“ (ს/ნ -----) (მის.: ----- )
2025 წლის 7 ნოემბრის საჩივრის
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე.
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 13 ნოემბრის სხდომაზე (ოქმი N 94) განიხილა შპს „-----“ (ს/ნ ----- ) 2025 წლის 7 ნოემბრის N 176748/21 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 8 ოქტომბრის N 068-16 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხი:
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება იმპორტირებული საქონლის ღირებულების 75%-ის ხარჯად ჩათვლას. განმარტავს, რომ შემოწმებისთვის წარდგენილი აქვს საქონლის შეძენის ყველა დოკუმენტი და ითხოვს რეალიზებული საქონლის სრული თვითღირებულების ხარჯად ჩათვლას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 9 ივნისის N 11822 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-----“ (ს/ნ ----- ) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2023 წლის 16 იანვრიდან 2025 წლის პირველ მაისამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 30 სექტემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 8 ოქტომბრის N 21602 ბრძანება და ამავე თარიღის N 068-16 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 211 751 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 132 273 ლარი, ჯარიმა 65 709 ლარი, საურავი 13 769 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:
გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სახეს წარმოადგენს ნავთობის ბიტუმის ( ----- ) შეძენა და რეალიზაცია ადგილობრივ ბაზარზე. ნავთობპროდუქტების რეალიზაციის დროს საწარმოს გამოწერილი აქვს ელექტრონული სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურები, ხოლო შეძენების ნაწილზე გაფორმებული აქვს გამარტივებული შესყიდვის აქტები, რომლებითაც დადგინდა, რომ საქონელი შეძენილია არარეზიდენტი ფიზიკური პირებისაგან, რომლებიც, თავის მხრივ, წარმოადგენენ ბიტუმის გადამზიდავი სატვირთო ავტომობილის მძოლებს. შესყიდვის აქტებით დაფიქსირებული ბიტუმის ღირებულება მნიშვნელოვან გავლენას ახდენს საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობაზე. შემოწმების პერიოდში ვერ მოხერხდა ბიტუმის მიმწოდებელ არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებთან რეალიზაციის ნამდვილობის გადამოწმება, ასევე, ვერ დადგინდა ბიტუმის წარმომავლობა და საქართველოს ტერიტორიაზე მისი დოკუმენტურად გადაზიდვის/მიწოდების ფაქტი.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N 996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაცია - მტკიცებულებებისა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ მონაცემებზე დაყრნობით, შემოწმებამ შეადგინა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის ანგარიში და შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის N 22708 ბრძანების დანართის N 8-ის შესაბამისად, დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯად ჩაითვალა შესყიდვის აქტებით დაფიქსირებული შეძენების 75%. შედეგად, მიღებული ნაღდი ფულის ნაშთის დადებითი სხვაობა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 291-ე მუხლებით განსაზღვრული ჯარიმა.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დაქირავებით მუშაობად ითვლება ფიზიკური პირის მიერ საწარმოს ან ორგანიზაციის ხელმძღვანელად (დირექტორად) ყოფნა ან ხელმძღვანელის (დირექტორის) მოვალეობის შესრულება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N 996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 57-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საქართველოს ტერიტორიაზე N III-08 დანართში აღნიშნული ნავთობპროდუქტების შეძენა, ტრანსპორტირება, შენახვა და მიწოდება (მათ შორის, რეალიზაცია) ხორციელდება მატერიალურად გამოწერილი დანართი N III-09 ფორმის ან ელექტრონულად გამოწერილი N III-091 ფორმის ნავთობპროდუქტების სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურით (შემდგომში – „ნსაფ“), გარდა „სახელმწიფო ქონების შესახებ“ საქართველოს კანონის შესაბამისად, საჯარო სამართლის იურიდიული პირის – სახელმწიფო ქონების ეროვნული სააგენტოს მიერ N III-08 დანართში აღნიშნული საქონლის კანონმდებლობით დადგენილი წესით მიწოდების (მათ შორის, რეალიზაცია, პრივატიზება), ტრანსპორტირების და შენახვის შემთხვევებისა და ამ ინსტრუქციის 58-ე მუხლის 91 და 9 2 პუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევისა, როდესაც სანაცვლო ნსაფ-ის გამოწერა ვერ ხერხდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ ნავთობპროდუქტების რეალიზაციის დროს საწარმოს გამოწერილი აქვს ელექტრონული სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, ხოლო შეძენების ნაწილზე გაფორმებული აქვს გამარტივებული შესყიდვის აქტები, რომლითაც დგინდება, რომ საქონელი შეძენილია არარეზიდენტი ფიზიკური პირებისაგან და აღნიშნული პირები წარმოადგენენ ბიტუმის გადამზიდავი სატვირთო ავტომობილის მძოლებს. შესყიდვის აქტებით დაფიქსირებული ბიტუმის ღირებულება მნიშვნელოვან გავლენას ახდენს საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობაზე. შემოწმების პერიოდში ვერ მოხერხდა ბიტუმის მიმწოდებელ არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებთან რეალიზაციის ნამდვილობის გადამოწმება, ასევე, ვერ დადგინდა ბიტუმის წარმომავლობა და საქართველოს ტერიტორიაზე მისი დოკუმენტურად გადაზიდვის/მიწოდების ფაქტი. შესაბამისად, შემოწმებამ შეადგინა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის ანგარიში და დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯად ჩაითვალა შესყიდვის აქტებით დაფიქსირებული შეძენების 75%. შედეგად, მიღებული ნაღდი ფულის ნაშთის დადებითი სხვაობა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
გადასახადის გადამხდელის არგუმენტთან, შესყიდვის აქტების შემოწმების მიერ გაუთვალისწინებლობასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საკითხის ზეპირ განხილვაზე აუდიტის დეპარტამენტის განმარტებაზე, რომლის მიხედვით შემოწმებამ არ გაითვალისწინა გადამხდელის მიერ წარდგენილი შესყიდვის აქტები, რადგან შესყიდვის აქტები გაფორმებულია არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებთან (კერძოდ, ------), რომელთა იდენტიფიცირება ვერ მოხერხდა. ამასთან, ზოგიერთ შემთხვევაში შესყიდვის აქტების შედგენის თარიღი არ ემთხვევა მასში მითითებული არარეზიდენტი ფიზიკური პირების საქართველოში ყოფნის პერიოდს.
იმის გათვალისწინებით, რომ გადამხდელის მიერ წარდგენილი შესყიდვის აქტები გაფორმებულია არეზიდენტ ფიზიკურ პირებთან, რომელთა იდენტიფიცირება ვერ ხერხდება და ამ პირების საქართველოში ყოფნის პერიოდი არ ემთხვევა შესყიდვის აქტების შედგენის თარიღს, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოწმების მიერ შესყიდვის აქტებით დაფიქსირებული შეძენების 75%-ის დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯად ჩათვლა განხორციელდა მართლზომიერად.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. N 16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი N 64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი:
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება იმპორტირებული საქონლის ღირებულების 75%-ის ხარჯად ჩათვლას. განმარტავს, რომ შემოწმებისთვის წარდგენილი აქვს საქონლის შეძენის ყველა დოკუმენტი და ითხოვს რეალიზებული საქონლის სრული თვითღირებულების ხარჯად ჩათვლას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ ნავთობპროდუქტების რეალიზაციის დროს საწარმოს გამოწერილი აქვს ელექტრონული სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურები, ხოლო შეძენის ნაწილზე გაფორმებული აქვს გამარტივებული შესყიდვის აქტები, რომლითაც დგინდება, რომ საქონელი შეძენილია არარეზიდენტი ფიზიკური პირებისაგან და აღნიშნული პირები წარმოადგენენ ბიტუმის გადამზიდავი სატვირთო ავტომობილის მძოლებს. შესყიდვის აქტებით დაფიქსირებული ბიტუმის ღირებულება მნიშვნელოვან გავლენას ახდენს საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობაზე. შემოწმების პერიოდში ვერ მოხერხდა ბიტუმის მიმწოდებელ არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებთან რეალიზაციის ნამდვილობის გადამოწმება, ასევე, ვერ დადგინდა ბიტუმის წარმომავლობა და საქართველოს ტერიტორიაზე მისი დოკუმენტურად გადაზიდვის/მიწოდების ფაქტი. შესაბამისად, შემოწმებამ შეადგინა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის ანგარიში და დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯად ჩაითვალა შესყიდვის აქტებით დაფიქსირებული შეძენების 75%. შედეგად, მიღებული ნაღდი ფულის ნაშთის დადებითი სხვაობა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 291-ე მუხლებით განსაზღვრული ჯარიმა.
გადაწყვეტილება:
იმის გათვალისწინებით, რომ გადამხდელის მიერ წარდგენილი შესყიდვის აქტები გაფორმებულია არეზიდენტ ფიზიკურ პირებთან, რომელთა იდენტიფიცირება ვერ ხერხდება და ამ პირების საქართველოში ყოფნის პერიოდი არ ემთხვევა შესყიდვის აქტების შედგენის თარიღს, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოწმების მიერ შესყიდვის აქტებით დაფიქსირებული შეძენების 75%-ის დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯად ჩათვლა განხორციელდა მართლზომიერად. დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
დასაბუთება:
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: მუხლი 73 (9 ,,ბ" ) (4); 101; 154;