ბრძანება N 10734

N 10734

15.05.2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

(მის.: ----------, ----------)

2022 წლის 5 დეკემბრის საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 20 აპრილის სხდომაზე (ოქმი №42) განიხილა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) №220530/21-11 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 29 ნოემბრის №081-226 საგადასახადო მოთხოვნასთან და შემოსავლების სამსახურის ვალის მართვის დეპარტამენტის საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ 2022 წლის 30 ნოემბრის №081-35311 შეტყობინებასთან დაკავშირებით.

 

მომჩივნის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმებით დარიცხულ თანხებს. მიუთითებს შემოწმების აქტის პირველი საკითხის მიხედვით დასაბეგრი დღგ-ის თანხების გაანგარიშებაზე და აღნიშნავს, რომ შემოწმების პროცესში სრულად და ობიექტურად არ იქნა გამოკვლეული მთელი რიგი გარემოებები. კერძოდ, შპს „----------“ 2019 წლის 1 აგვისტოს უძრავი ნივთის ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე შპს „----------“ შეიძინა 3 430 კვ.მ. მიწის ნაკვეთი (ს.კ. ----------) ---------. გადამხდელის მიერ გადახდილ იქნა 1 953 360 ლარი, რაც დასტურდება საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული ნასყიდობის ხელშეკრულებით. გარდა აღნიშნულისა, კომპანიამ შეთანხმების აქტის საფუძველზე, რომელიც ასევე რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრში, ---------- განშლის კრების ოქმით, როგორც მომავალ მესაკუთრეს საკუთრებაში გადასცა 44 ერთეული საცხოვრებელი ბინა, მათ შორის კომერციული ფართი. ასევე, კომპანია ნასყიდობა გამოსყიდვის უფლებით საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული ხელშეკრულების საფუძველზე იღებდა პროცენტიან სესხს, რომელიც უზრუნველყოფილი იყო ბინებით და ასევე არსებულ სესხში კომპანია ყოველთვიურად გამსესხებელს უხდიდა სესხის თანხის 3%-ს. გადამხდელი ასევე აღნიშნავს, რომ მიუხედავად ცალკეული ხარვეზებისა, საწარმოს სწორად აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და დაფიქსირებული ფასები შეესაბამება რეალობას.

ასევე, გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 15 ივნისის №15145 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 29 ივლისიდან 2022 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 30 დეკემბრის №47052 ბრძანებით მოცული საკითხებისა. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 22 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 29 ნოემბრის №29781 ბრძანება და ამავე თარიღის №081-226 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 3 362 684 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 2 005 624 ლარი, ჯარიმა 1 001 973 ლარი, საურავი 355 087 ლარი.

ზემოაღნიშნული დავალიანების გათვალისწინებით, ვალის მართვის დეპარტამენტის მიერ გამოიცა საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ 2022 წლის 30 ნოემბრის №081-35311 შეტყობინება.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგ გარემოებათა გამო:

● შპს „----------“ (ს/ნ ----------) გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2019 წელს, მისი საქმიანობის სახეა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს ერთი საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობას მისამართზე - ----------, №38 (მიწის საკადასტრო კოდი: ----------). შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიას რეალიზებული აქვს ბინები (ძირითადად შავი კარკასის მდგომარეობაში), როგორც საბოლოო საკუთრების უფლებით, ასევე დადებულია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები. გარდა აღნიშნულისა, საცხოვრებელი ბინების ნაწილი რეალიზებულია გამოსყიდვის უფლებით. აღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოწმების პროცესში, საწარმოს მხრიდან წარმოდგენილია ახსნა-განმარტება, რომლითაც დგინდება, რომ ასეთი ოპერაციები შინაარსობრივად წარმოადგენდა ფიზიკურ პირებთან არსებულ სასესხო ვალდებულებებს, რომელთა უზრუნველყოფა ხდებოდა უძრავი ქონებით, ხოლო ამ გზით მოძიებული სახსრები უნდა გამოყენებულიყო მშენებლობის პროცესში. არსებული ინფორმაციის შესწავლის შედეგად დგინდება, რომ გარკვეულ შემთხვევებში, როდესაც კომპანია ვერ ახერხებდა თანხების დაბრუნებას, უძრავი ქონება რჩებოდა ფიზიკური პირების საკუთრებაში. შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერები, ბუღალტრული პროგრამის მონაცემები და უძრავი ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია. ჩატარებული ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამაში არასრულადაა აღრიცხული სამეურნეო ოპერაციები, კერძოდ არ ფიქსირდება კერძო პირებისაგან აღებული ფულადი სახსრების შემოსვლა, ასევე ისეთ შემთხვევებში, როდესაც კომპანიამ ვერ შეძლო უძრავი ქონების დაბრუნება, არ არის შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით გადასახადის გადამხდელმა განმარტა, რომ კომპანიის მმართველებისათვის უცნობი იყო თუ რა სახის საგადასახდო ვალდებულების დაკისრება ხდებოდა აღნიშნული ოპერაციების გამო, შესაბამისად არ მომხდარა მათი, არც დეკლარაციებსა და არც ბუღალტრულ პროგრამაში ასახვა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილიდან გამომდინარე უძრავი ქონება რეალიზებულდ ჩაითვალა და დაბეგვრის დროდ განისაზღვრა პერიოდები, როდესაც შპს „----------“ მიერ ვერ შესრულდა პირობა, ხოლო ფიზიკურმა პირმა განცხადებით მიმართა საჯარო რეესტრს ვალდებულებების ცვლილების მიზნით (აღნიშნული პერიოდიდან უძრავ ქონებებს ეხსნება ვალდებულება, რომლის მიხედვითაც ფიზიკურ პირებს კომპანიასთან შეუთანხმებლად ეკრძალებოდათ მისი განკარგვა). შემოწმების პროცესში საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის შესაბამისად ფიზიკური პირებისაგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია სახელშეკრულებო ფასების დაზუსტების მიზნით, აღნიშნულის შესაბამისად წარმოდგენილია ახსნა-განმარტებები, რომლითაც ფიზიკური პირები ადასტურებენ აღნიშნული თანხების ოდენობისა და გადახდის რეალობას. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 164-ე, 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით და ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით განისაზღვრა დღგ-ს ნაწილში დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები. ასევე, გადამხდელი დაჯარიმდა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

● შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერები, ბუღალტრული პროგრამის მონაცემები და უძრავი ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია. ჩატარებული ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამაში არასრულადაა აღრიცხული უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად მიღებული შემოსავლები. კერძოდ ისეთ შემთხვევებში, როდესაც უძრავი ქონების რეგისტრაცია მოხდა პირდაპირ საბოლოო მყიდველზე და კრების ოქმით არ არის საწყის ეტაპზე რეგისტრირებული საწარმოს სახელზე, არ არის გათვალისწინებული 18%-იანი ბრუნვის გაანგარიშებისას. შემოწმების მიმდინარეობისას აღნიშნულთან დაკავშირებით მოთხოვნილ იქნა ინფორმაცია გადასახადის გადამხდელის უფლებამოსილი წარმომადგენლებისაგან, თუმცა პოზიცია არ წარმოდგენილა. შემოწმების მიმდინარეობისას შესწავლილია საჯარო რეესტრის ბაზის მონაცემები (უძრავი ქონების რეალიზაციათან დაკავშირებული დოკუმენტები), რომელთა შესწავლის შედეგად გამოვლინდა, რომ სახელშეკრულებო ღირებულებები საბოლოო ნასყიდობის დადების მომენტისათვის სრულადაა გადახდილი, შესაბამისად აღნიშნული თანხებით დაკორექტირებულ იქნა დღგ-ს 18%-ით დასაბეგრი ბაზა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამის პერიოდში მოქმედი საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით განისაზღვრა დღგ-ს ნაწილში დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები. ასევე გადამხდელი დაჯარიმდა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

● შემოწმების პროცესში ჩატარდა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი. გათვალისწინებულ იქნა საბანკო დაწესებულებაში და სალაროში არსებული ფულისა და დებიტორკრედიტორული დავალიანების ნაშთები, გაწეული ხარჯი/გადახდები (მათ შორის ბიუჯეტში გადახდილი და უკან დაბრუნებული თანხები). შემოწმების პროცესში წარმოდგენილ იქნა ბუღალტრული პროგრამის ჩანაწერები, რომლის შესწავლითაც დადგინდა, რომ საწარმოს ბუღალტრულ პროგრამაში ეკონომიკური ოპერაციები სრულად არ აქვს ასახული, მათ შორის იპოთეკარი ფიზიკური პირებისგან აღებული სესხები, რომლებიც საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში ფიქსირდება, როგორც ნასყიდობები გამოსყიდვის უფლებით. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტების საფუძველზე ირკვევა, რომ ნასყიდობა გამოსყიდვის უფლებით ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები მოიცავდა საპროცენტო სარგებელს (თვიურ 3 პროცენტს). სამი თვის პროცენტი გამსესხებელს გადაეცემოდა ხელშეკრულებაზე ხელმოწერისთანავე და აღნიშნული სარგებელი უკვე გაწერილი იყო სახელშეკრულებო თანხებში. ზოგიერთ შემთხვევაში ხდებოდა ბინებზე გამოსყიდვის უფლების გამოყენება, ზოგიერთ შემთხვევაში კი ბინა გადადიოდა იპოთეკარის საკუთრებაში, გამოსყიდვის უფლების გამოუყენებლობის გამო. შემოწმების პროცესში აღნიშნული სესხის მიღება და დაფარვები გათვალისწინებულ იქნა ფულის მოძრაობის ანალიზში. ასევე გათვალისწინებულ იქნა აღნიშნული უძრავი ქონებით უზრუნველყოფილი სესხების ხარჯები (თვიური სამი პროცენტი აღებულია გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებიდან). შესამოწმებელ 29.07.2019- 01.04.2022 პერიოდის ჭრილში შემოსავლები გათვალისწინებულ იქნა ჯამში 9 004 722 ლარი. აღნიშნული შედგებოდა, როგორც სესხების სახით აღებული თანხებისაგან, რომელიც დღემდე არ დაბრუნებულა, ასევე უძრავი ქონების რეალიზაციით მიღებული შემოსავლებისაგან, ხოლო ხარჯები განისაზღვრა - 6 191 987 ლარის ოდენობით. ბუღალტრულად არსებული დებიტორ-კრედიტორული დავალიანებების და საბანკო ანგარიშებზე არსებული ნაშთების გათვალისწინებით, 2022 წლის 31 მარტის მდგომარეობით საწარმოს უნდა ერიცხებოდეს ნაღდი ფულის ნაშთი 4 721 145 ლარის ოდენობით. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის, 101-ე მუხლის და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების მიხედვით. ზემოაღნიშნულთან ერთად, შემოწმებამ იხელმძღვანელა 154-ე და 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტით, ასევე, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, დირექტორზე გაცემულ სესხად დაკვალიფიცრდა 4 721 145 ლარი. შედეგად, გაიზარდა საშემოსავლო და მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. პირს დაერიცხა გადასახადები და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

დღგ-ს ნაწილში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია, იმპორტი, ექსპორტი, დროებით შემოტანა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

ამავე ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში – საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 171-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებულია შესაბამის საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს დღგ-ის დეკლარაცია ყოველ საანგარიშო პერიოდზე არა უგვიანეს ამ პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს დღგ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 ნაწილების და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახამად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

6. თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება:

ბ) გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციასთან დაკავშირებით, მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს ერთი საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობას ---------- , №38 (მიწის საკადასტრო კოდი: ----------). აღნიშნული მიწის ნაკვეთი გადასახადის გადამხდელს 2019 წლის 1 აგვისტოს შეძენილი აქვს ურთიერთდამოკიდებული პირისგან - შპს „----------“ (----------) 1 953 360 ლარად. აღნიშნული თანხა შესამოწმებელ პერიოდში არ იყო დაფარული, გადამხდელის მიერვე ფიქსირდება კრედიტორული დავალიანების ნაშთად და შესაბამისად გათვალისწინებულია შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ ფულის მოძრაობაში. ამასთანავე, შპს „----------“ აღრიცხულია დებიტორულ მოთხოვნაში, რაც დადასტურდა შპს „----------“-ს საგადასახადო შემოწმებისას.

გადამხდელმა შემოწმების პროცესში წარმოადგინა საბანკო ამონაწერები, ბუღალტრული აღრიცხვის ელექტრონული პროგრამის ჩანაწერები, ახსნა-განმარტებები და სხვა, თუმცა წარმოდგენილი ინფორმაცია არ იყო სრულყოფილი, მათ შორის უძრავი ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია წარმოდგენილი იყო არასრულად, ასევე ბუღალტრული პროგრამა არ მოიცავდა ყველა სამეურნეო ოპერაციას. შესაბამისად კომპანიის მიერ მიღებული შემოსავლების განსაზღვრა მხოლოდ მისგან მიღებული ინფორმაცია/დოკუმენტაციით არ მომხდარა.

შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიას რეალიზებული აქვს ბინები (ძირითადად შავი კარკასის მდგომარეობაში), როგორც საბოლოო საკუთრების უფლებით, ასევე დადებულია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები. ამასთანავე კომპანიას საცხოვრებელი ბინები რეალიზებული აქვს გამოსყიდვის უფლებით. აღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოწმების პროცესში, საწარმოს მხრიდან წარმოდგენილია ახსნა-განმარტება, რომლითაც დგინდება, რომ ასეთი ოპერაციები შინაარსობრივად წარმოადგენდა ფიზიკურ პირებთან არსებულ სასესხო ვალდებულებებს, რომელთა უზრუნველყოფა ხდებოდა უძრავი ქონებით, ხოლო ამ გზით მოძიებული სახსრები უნდა გამოყენებულიყო მშენებლობის პროცესში. არსებული ინფორმაციის შესწავლის შედეგად დგინდება, რომ გარკვეულ შემთხვევებში, როდესაც კომპანია ვერ ახერხებდა თანხების დაბრუნებას, უძრავი ქონება რჩებოდა ფიზიკური პირების საკუთრებაში.

შემოწმების მიმდინარეობისას ჩატარებული ანალიზით დადგინდა, რომ ბუღალტრულ პროგრამაში არ ფიქსირდება კერძო პირებისაგან აღებული ფულადი სახსრების შემოსვლა, ასევე ისეთ შემთხვევებში, როდესაც კომპანიამ ვერ შეძლო უძრავი ქონების დაბრუნება, არ არის შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით წარმოდგენილი ახსნაგანმარტებით გადასახადის გადამხდელმა განმარტა, რომ კომპანიის მმართველებისათვის უცნობი იყო თუ რა სახის საგადასახდო ვალდებულების დაკისრება ხდებოდა აღნიშნული ოპერაციების გამო, შესაბამისად არ მომხდარა მათი, არც დეკლარაციებსა და არც ბუღალტრულ პროგრამაში ასახვა.

ამავე ინფორმაციით მიხედვით, შესამოწმებელ პერიოდში შეზღუდული საკუთრების უფლებით (ნასყიდობა გამოსყიდვით) ქონების გადაცემა განხილულ იქნა მიწოდებად, ხოლო გამოსყიდვის უფლების გამოყენება - მიწოდების კორექტირების გარემოებად. ამასთანავე, ისეთი შემთხვევები, როდესაც შესამოწმებელ პერიოდშივე განხორციელდა ქონების დაბრუნება/გამოსყიდვა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, არსებითობიდან გამომდინარე არ იქნა მხედველობაში მიღებული. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ შემოწმების პროცესში ფასების ცვლილება არ მომხდარა და გადამხდელის მიერ საჩივარში ფასების რეალურობის საკითხის დასმა უსაფუძვლოა.

ამასთან, გადამხდელის მიერ მითითებულ 44 ბინასთან დაკავშირებით, რომელიც მისი განმარტებით შემოწმებით იქნა დაბეგრილი, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის თანახმად, შემოწმების პროცესში გათვალისწინებულია შეთანხმების საფუძველზე, საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული საკუთრების უფლება ---------- (პ/ნ ----------) შემდეგ ოთხ ბინაზე: ----------; ----------; ---------; ---------- აღნიშნულ ბინებზე ---------- საკუთრების უფლება რეგისტრირებულია შესამოწმებელ 29.07.2019-დან 01.04.2022-მდე პერიოდში. --------- სხვა ბინების საკუთრებაში გადაცემა ფიქსირდება შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ. შესაბამისად, აღნიშნული არ არის დაბეგრილი შემოწმების ფარგლებში.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს იმგვარ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომელიც დაადასტურებდა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების არამართლზომიერებას. აგრეთვე, დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით დამატებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

თანხების გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა. ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას – საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.

„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველი პუნქტის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის წლიური საპროცენტო განაკვეთი დამტკიცებულია 20 პროცენტის ოდენობით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დამატებით წარმოდგენილ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზისას გადამხდელის მიერ მითითებული სესხის მიღება და დაფარვები გათვალისწინებულ იქნა. ასევე გათვალისწინებულია აღნიშნული უძრავი ქონებით უზრუნველყოფილი სესხების ხარჯები (თვიური სამი პროცენტი აღებულია გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნაგანმარტებიდან). აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადამხდელის მიერ საჩივარში მოყვანილი არგუმენტები დაუსაბუთებელია და საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერად იქნა განსაზღვრული.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს იმგვარ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომელიც დაადასტურებდა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების არამართლზომიერებას. აგრეთვე, დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით დამატებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ შეტყობინებასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 23-ე ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო დავალიანება არის გადასახადის გადამხდელის მიერ დადგენილ ვადაში გადაუხდელი გადასახადების ან/და სანქციების (მათ შორის, საბაჟო სანქციის) თანხასა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ან/და სანქციების (მათ შორის, საბაჟო სანქციის) თანხას შორის სხვაობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველსაყოფად განახორციელოს შემდეგი ღონისძიებები:

ა) საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა;

ბ) მესამე პირზე გადახდევინების მიქცევა;

გ) ქონებაზე ყადაღის დადება;

დ) ყადაღადადებული ქონების რეალიზაცია;

ე) საბანკო ანგარიშზე საინკასო დავალების წარდგენა;

ვ) გადასახადის გადამხდელის სალაროდან ნაღდი ფულის ამოღება;

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების რიგითობას ირჩევს საგადასახადო ორგანო, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დავალიანების გაუქმებასთან ერთად უქმდება მისი გადახდევინების უზრუნველსაყოფად დაწყებული ამ თავით გათვალისწინებული ნებისმიერი ღონისძიება, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა არის სახელმწიფოს უფლება, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინება უზრუნველყოს გადასახადის გადამხდელის, სხვა ვალდებული პირის ქონებიდან.

ხოლო, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის რეგისტრაციის უფლება წარმოიშობა საგადასახადო დავალიანების წარმოშობასთან ერთად და მარეგისტრირებელ ორგანოში რეგისტრაციის მომენტიდან და ვრცელდება საგადასახადო დავალიანების ფარგლებში, პირის საკუთრებაში არსებულ ან/და მის ბალანსზე რიცხულ ქონებაზე (გარდა ლიზინგით მიღებულისა), საგადასახადო დავალიანების წარმოქმნის შემდეგ შეძენილი ქონების ჩათვლით. საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების გამოყენება შესაძლებელია ამ კოდექსის 265- ე მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და იმ ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელს 2022 წლის 30 ნოემბრის მდგომარეობით პირადი აღრიცხვის ბარათზე ერიცხებოდა და ერიცხება საგადასახადო დავალიანება (დამატებით დარიცხული თანხები რომლების არ არის აღიარებული), შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიმართ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლით გათვალისწინებული ღონისძიება გავრცელებულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ ვალის მართვის დეპარტამენტის 2022 წლის 30 ნოემბრის №081-35311 შეტყობინების გაუქმების საფუძველი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმებით დარიცხულ თანხებს და საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

● შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიას რეალიზებული აქვს ბინები (ძირითადად შავი კარკასის მდგომარეობაში), როგორც საბოლოო საკუთრების უფლებით, ასევე დადებულია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები. საცხოვრებელი ბინების ნაწილი რეალიზებულია გამოსყიდვის უფლებით; ფიზიკურ პირებთან არსებულ სასესხო ვალდებულებების უზრუნველყოფა ხდებოდა უძრავი ქონებით; გარკვეულ შემთხვევებში, როდესაც კომპანია ვერ ახერხებდა თანხების დაბრუნებას, უძრავი ქონება რჩებოდა ფიზიკური პირების საკუთრებაში.

● შემოწმების პროცესში, ჩატარებული ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამაში არასრულადაა აღრიცხული უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად მიღებული შემოსავლები. კერძოდ ისეთ შემთხვევებში, როდესაც უძრავი ქონების რეგისტრაცია მოხდა პირდაპირ საბოლოო მყიდველზე და კრების ოქმით არ არის საწყის ეტაპზე რეგისტრირებული საწარმოს სახელზე, არ არის გათვალისწინებული 18%-იანი ბრუნვის გაანგარიშებისას.

● შემოწმების პროცესში ჩატარდა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი. გათვალისწინებულ იქნა საბანკო დაწესებულებაში და სალაროში არსებული ფულისა და დებიტორკრედიტორული დავალიანების ნაშთები, გაწეული ხარჯი/გადახდები (მათ შორის ბიუჯეტში გადახდილი და უკან დაბრუნებული თანხები).

 

გადაწყვეტილება

სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით დამატებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს; გადასახადის გადამხდელს 2022 წლის 30 ნოემბრის მდგომარეობით პირადი აღრიცხვის ბარათზე ერიცხებოდა და ერიცხება საგადასახადო დავალიანება და არ არსებობს საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ ვალის მართვის დეპარტამენტის შეტყობინების გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 97;982; 159; 160; 163(2, 6); 164; 101; 154; 275

ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N996 ბრძანება, მუხლი 481