გადაწყვეტილება №24601/2/2025
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№24601/2/2025
07 მარტი 2025
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 30.01.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 13.01.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24601/2/2025).
დავის საგანი:
არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გაანგარიშებული ფასნამატი.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 10.10.2024 წლის №005-150 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 13.11.2024 წლის №24057 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 594 556,13 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 332 614
დღგ - 152 708
საშემოსავლო გადასახადი - 179 906
ჯარიმა - 166 305
საურავი - 95 637,13
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
აუდიტის დეპარტამენტის 1.10.2024 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 26.03.2021 წლიდან 1.08.2024 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით: საწარმო ეკონომიკურ საქმიანობას ახორციელებს ---ს ბაზრობის ტერიტორიაზე. სარეალიზაციო საქონელი (ტანსაცმელი) იმპორტირებულია თურქეთიდან და მიწოდებულია საცალოდ. შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა. შემოწმებით დადგინდა, რომ დეკლარირებული ფასნამატი არ აღემატება 1%-ს. სააღრიცხვო დოკუმენტაციით დაბეგვრის ობიექტის დადგენა შეუძლებელია, შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, ფასნამატის მეთოდით.
შემოწმებით დადგინდა, რომ გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით შეუძლებელია დოკუმენტური ფასნამატის კოეფიციენტის დადგენა, რადგან საქონელი არაიდენტიფიცირებადია. ფასნამატის კოეფიციენტად გამოყენებულია მსგავსი საქონლის აუდირებული ფასნამატი საცალო მიწოდებაზე ---ს ბაზრობის ტერიტორიაზე. სარეალიზაციო საქონელზე შედგა რამდენიმე ჯგუფი და განისაზღვრა შესაბამისი ფასნამატი: ბავშვის ტანსაცმელი 63.57%, მოზრდილის ტანსაცმელი 47.06% და სხვა 47.06%. დადგინდა თითოეული ჯგუფის რპთ, რომლიდანაც გამოიყო დოკუმენტური რეალიზაციის რპთ და საცალო რეალიზაციის რპთ-ზე გავრცელდა შესაბამისი ჯგუფის ფასნამატები. მიღებული დასაბეგრი შემოსავალი გადანაწილდა დეკლარირებული დღგ-ის ბრუნვების პროპორციულად. შემოწმებით დადგენილი დღგ-ის ბრუნვა 848 393 ლარით მეტია დეკლარირებულზე. შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 160-ე, 163-ე და 164-ე მუხლების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
შემოწმების პროცესში ჩატარებული ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზით გაირკვა, რომ საწარმოს სალაროში 2024 წლის 31 მაისის მდგომარეობით უნდა ერიცხებოდეს ნაღდი ფულის ნაშთი 719 624 ლარის ოდენობით. სხვაობა გაანგარიშდა შემდეგნაირად: არაპირდაპირი მეთოდით დათვლილ შემოსავალს გამოაკლდა ხარჯები, მათ შორის, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების თვითღირებულება, ხელფასი და ბიუჯეტში გადახდილი თანხა. შესაბამისად, შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.
საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №994 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების შესაბამისად, სალაროში ფულის რეალურ ნაშთსა და შემოწმებით განსაზღვრულ ნაშთს შორის სხვაობა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 10.10.2024 წლის №005-150 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 13.11.2024 წლის №24057 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ფაქტობრივი გარემოებებზე და მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
კომპანიის ხელმძღვანელი სრულყოფილად ვერ ფლობს ქართულ ენას, არ იცის საქართველოს საგადასახადო კოდექსი. მისთვის უცნობია შემოსავლების სამსახურის საიტის RS.GE-ის გამოყენება. შემოსავლების სამსახურთან ურთიერთობის საკითხები (საბიუჯეტო ვალდებულებები, დეკლარირება და აღრიცხვა) კომპანიას მინდობილი ჰქონდა ---ს ბაზრობაზე მომუშავე ბუღალტერზე. კომპანიის ხელმძღვანელი დარწმუნებული იყო, რომ ეკონომიკური საქმიანობა ხორციელდებოდა საქართველოს კანონმდებლობის სრული დაცვით. კომპანიის ხელმძღვანელმა მხოლოდ მიმდინარე წლის სექტემბრის თვის ბოლოს შეიტყო ზემოთ აღნიშნული შემოსავლების სამსახურის დოკუმენტაციის არსებობის შესახებ.
მომჩივანს დასჭირდა სპეციალისტების მოწვევა, რომ გარკვეულიყო შემოსავლების სამსახურის მხრიდან წარმოდგენილი დოკუმენტების არსში და შინაარსში. მოწვეულ იურისტებსაც კი გაუჭირდათ კომპანიის ხელმძღვანელისთვის აეხსნათ დამატებით დარიცხული თანხების წარმოშობის მიზეზები, რადგან საგადასახადო შემოწმების აქტში (ტექსტობრივ ნაწილში) არ იყო არგუმენტირებულად დასაბუთებული დამატებით დარიცხული თანხების მიღების კალკულაცია/გაანგარიშება, რამაც დარიცხული თანხების მიმართ მოწვეულ სპეციალისტებშიც კი გამოიწვია გაუგებრობა და ბუნდოვანება.
საბოლოოდ, ვარაუდის დონეზე გაირკვა დამატებით დარიცხული თანხების წარმოქმნის მიზეზები. საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ იქნა საქონლის მხოლოდ ჯგუფი და თითოეულ ჯგუფზე გავრცელდა აღნიშნულ ჯგუფზე დადგენილი საცალო აუდირებული ფასნამატი. კომპანია არ ეწევა საცალო რეალიზაციას, რაც დასტურდება მისი მიერ განხორციელებული იმპორტებით, კერძოდ 2021 წლის აპრილიდან - 2021 წლის ივლისის ჩათვლით კომპანიას აქვს იმპორტირებული 1 671 009 ლარის საქონელი. აღნიშნული კომპანიას სრულად აქვს რეალიზებული 2021 წლის აპრილიდან-სექტემბრის ჩათვლით სრულად, რასაც მოწმობს დღგ-ის დეკლარაციები. შესაბამისად, ფიზიკურად შეუძლებელია საცალოდ რეალიზაციის პირობებში ამდენი რაოდენობის საქონლის გაყიდვა.
აღნიშნულმა ფასნამატმა გამოიწვია საგადასახადო ვალდებულებების დღგ-ის ნაწილში და საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში ხელოვნურად დამატებით დარიცხვა. საგადასახადო შემოწმების აქტში არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით აღებული ფასნამატი ---ს ბაზრობის ტერიტორიისათვის შეუსაბამოა, რადგან აღნიშნული ფასნამატი შესაბამისობაშია მხოლოდ ქალაქის ცენტრში არსებულ ძვირადღირებულ მაღაზიებისათვის, რომელიც განლაგებულია ---ოს რაიონში. კომპანიის ხელმძღვანელობის განმარტებით, კომპანიის მიერ იმპორტირებული ტანსაცმლის საბითუმო ვაჭრობა/რეალიზაცია რეალურად ახორციელებდა 15-20%-იანი ფასნამატის ფარგლებში, ხოლო მოდიდან გამოსვლის, სეზონის დასრულების დროს 3-5%-ის ფარგლებში, საქონლის ჩაწოლის საფრთხის თავიდან აცილების შემთხვევაში კი ხდებოდა იმპორტირებული ტანსაცმლის რეალიზაცია თვითღირებულებაზე დაბალი ფასებით.
ასევე გასათვალისწინებელია ის ფაქტიც, რომ მომწოდებელი საქონლის იმავე ფასებში დაბრუნებაზე უარს აცხადებდა. ტანსაცმლით ვაჭრობა წარმოადგენს ვაჭრობის სპეციფიკურ სფეროს, რადგან თანამედროვე მოდის სწრაფი ცვლილებების პირობებში ძალიან დიდი რისკია საქონლის (ტანსაცმელი) ჩაწოლის შემთხვევები. ასევე მნიშვნელოვანის ტანსაცმლის შენახვის რთული და სპეციფიკური პირობების დაცვა. საგადასახადო შემოწმების აქტში ტანსაცმლით ვაჭრობის ზემოაღნიშნული მნიშვნელოვანი ნიუანსები საერთოდ არ არის გათვალისწინებული.
გაუგებარია კონკრეტულად რომელი საქონლის ფასნამატი აქვს აღებული შემმოწმებელს, ვინაიდან საწარმოს იმპორტით შემოტანილი საქონელი არის ძალიან მრავალფეროვანი. კერძოდ, საწარმოს აქვს შემოტანილი ჯინსის შარვალი, პიჟამო, კაბა, მაისურები, ტრუსები, ჩანთა, პერანგი, წინდა, ჩვილის ტანსაცმელი, საკერავი ძაფი, მანეკენი, ოთახის ფეხსაცმელი, მაგიდის დასაფარებელი და ა.შ. და შემმოწმებელს საქონელი უნდა დაეჯგუფებინა და ყოველ ჯგუფზე უნდა განესაზღვრა კონკრეტული ფასნამატი, მაგალითად ე.წ ,,ტანსაცმლის" ჯგუფში შემავალი საქონელი არ შეიძლება ყოფილიყო გაერთიანებული, მაგალითად მანეკენის ჯგუფში შემავალ საქონელთან ან ჩანთების ჯგუფში შემავალ საქონელთან, შემმოწმებელს კი საქონელი მხოლოდ 3 ჯგუფებად აქვს დაყოფილი. ასევე უცნობია რომელი კომპანიის ფასნამატი აქვს აღებული შემმოწმებელს, რამდენად იდენტურია ამ კომპანიის საქმიანობა მის საქმიანობასთან, სად ვაჭრობს აღნიშნული კომპანია და რა კონტიგენტზე არის გათვლილი მათი პროდუქცია. შემმოწმებელს უნდა დაევალოს საჩივრის განხილვამდე წარმოადგინოს თანხების გაანგარიშება.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად:
) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
აუდიტის დეპარტამენტის 30.01.2025 წლის №5300-21-14 წერილით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა. დეკლარირებული ფასნამატი არ აღემატება 1%-ს, რაც არაადეკვატურად დაბალია. სააღრიცხვო დოკუმენტაციით დაბეგვრის ობიექტის დადგენა შეუძლებელია. აქედან გამომდინარე, შემოსავლის განსაზღვრის მეთოდად არჩეულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. ამასთან, გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარადგინა მტკიცებულება ფასნამატის ნაწილში, რითიც დადასტურდებოდა 15-20 %-იანი ფასნამატის სისწორე. საბუღალტრო აღრიცხვა წარმოებული არ არის, შესაბამისად არ ჩანს შეძენილი საქონლის შემდგომი რეალიზაცია და სარეალიზაციო ფასები. ჯგუფის ფასნამატების განსაზღვრის დროს, შემოწმებამ იხელმძღვანელა ---ს ბაზრობის ტერიტორიაზე მოქმედი ანალოგიური საქმიანობის მქონე აუდირებული ობიექტების საცალო ფასნამატებით.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 13.11.2024 წლის №24057 ბრძანება კანონშესაბამისია და არ არსებობს მისი გაუქმების სამართლებრივი საფუძველი.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გაანგარიშებული ფასნამატი.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოწმებით დადგინდა, რომ გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით შეუძლებელია დოკუმენტური ფასნამატის კოეფიციენტის დადგენა, რადგან საქონელი არაიდენტიფიცირებადია. ფასნამატის კოეფიციენტად გამოყენებულია მსგავსი საქონლის აუდირებული ფასნამატი საცალო მიწოდებაზე ბაზრობის ტერიტორიაზე. სარეალიზაციო საქონელზე შედგა რამდენიმე ჯგუფი და განისაზღვრა შესაბამისი ფასნამატი: ბავშვის ტანსაცმელი 63.57%, მოზრდილის ტანსაცმელი 47.06% და სხვა 47.06%. დადგინდა თითოეული ჯგუფის რპთ, რომლიდანაც გამოიყო დოკუმენტური რეალიზაციის რპთ და საცალო რეალიზაციის რპთ-ზე გავრცელდა შესაბამისი ჯგუფის ფასნამატები. მიღებული დასაბეგრი შემოსავალი გადანაწილდა დეკლარირებული დღგ-ის ბრუნვების პროპორციულად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ.
გადაწყვეტილება
ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 13.11.2024 წლის №24057 ბრძანება კანონშესაბამისია და არ არსებობს მისი გაუქმების სამართლებრივი საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73; 101; 154.