გადაწყვეტილება №23052/2/2024
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№23052/2/2024
17 ივლისი 2024
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 5.07.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---- ს 13.05.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23052/2/2024).
დავის საგანი:
1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გაანგარიშებული ფასნამატი;
2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 11.07.2023 წლის №001-151 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 18.04.2024 წლის №8977 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 73 401 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 44 516
დღგ - 16 691
საშემოსავლო გადასახადი -27 825
ჯარიმა - 20 458
საურავი - 8 427
პროცედურული გარემოებები
გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის ძირითადი სფეროა ავეჯის წარმოება. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.01.2023 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 30 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 10.07.2023 წლის №16637 ბრძანება და 11.07.2023 წლის №001-151 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 18.09.2023 წლის №22920 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 22.12.2023 წლის №21092/2/2023 გადაწყვეტილებით საჩივარი პირველი სადავო საკითხის ნაწილში, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურმა, საბჭოს 22.12.2023 წლის №21092/2/2023 გადაწყვეტილების საფუძველზე, ხელახლა განიხილა და 18.04.2024 წლის №8977 ბრძანებით გადასახადის გადამხდელის საჩივრები არ დააკმაყოფილა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
სადავო საკითხები:
1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გაანგარიშებული ფასნამატი ფაქტების აღწერა
კომპანია გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2011 წლის 27 დეკემბერს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 2021 წლის 26 თებერვლიდან. კომპანიის დირექტორი და 100%-იანი წილის მფლობელია ----. შესამოწმებელ პერიოდში, ძირითადი საქმიანობის განხორციელების მიზნით, გადასახადის გადამხდელი მის საკუთრებაში არსებულ მიწაზე (----) ახორციელებს შენობანაგებობის მშენებლობას გარე კონტრაქტორების და საკუთარი მუშახელის მეშვეობით. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, წარმოების პროცესში დასაქმებული ჰყავს 5 ხელოსანი, ყოველი შეკვეთის მიღებისას ითვლიან კონკრეტული მასალის რაოდენობას, მომწოდებელთან ხდება მასალის შესაბამის ზომაზე დაჭრა და ზედაპირების დამუშავების მომსახურების მიღება, ხოლო თავად ახორციელებენ შესაბამისი მასალის აწყობას.
გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი დოკუმენტაციის, კალკულაციების, საბუღალტრო პროგრამის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ წარმოების პროცესში, გადასახადის გადამხდელის მიერ საქონლის ჩამოწერა ხორციელდება ყოველთვიურად. კერძოდ, პროგრამაში საქონელი ჩამოწერილია თვის ჯამური რეალიზაციის შესაბამისად, რის შედეგადაც შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქციის (კარადა, გარდერობი, მაგიდა და ა.შ.) დამზადებისთვის დახარჯული მასალის რაოდენობის და ფასის იდენტიფიცირება.
შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით და დაეყრდნო ანალოგიური ბიზნესის გამწევი პირისათვის, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, შემოწმებით დადგენილი ფასნამატების მონაცემებს, რომლის ფარგლებში დადგენილი ფასნამატი შეადგენს 35%-ს. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების საფუძველზე, შემოწმებით, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა სულ 87 148 ლარით, ხოლო საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების თანახმად, შემოწმების მიერ გამოვლენილი თანხა 128 544 ლარი განხილული იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე და განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები.
აღნიშნავს, რომ საკითხის 2024 წლის 28 მარტის სხდომაზე განხილვისას გადასახადის გადამხდელს მიეცა მტკიცებულებების წარდგენის შესაძლებლობა, 2024 წლის 2 აპრილს მის მიერ დამატებით წარდგენილ იქნა გარკვეული დოკუმენტაცია, თუმცა საკითხის ზეპირი განხილვისას, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, აღნიშნული მტკიცებულებები არ წარმოადგენს შემოწმების ეტაპზე წარდგენილი დოკუმენტაციისგან განსხვავებულ მტკიცებულებებს და შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქტის დამზადებისთვის დახარჯული მასალის რაოდენობის და ფასის იდენტიფიცირება.
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
შემოწმების აქტით დარიცხვის მთავარი საფუძველია ის გარემოება, რომ შემოწმებით გადასახადის გადამხდელის შემოსავლები განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით. არ ეთანხმება როგორც არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სამართლებრივ საფუძველს, ასევე გამოყენებული ფასნამატის ოდენობას, რომელიც რადიკალურად განსხვავდება კომპანიის მიერ რეალურად მიღებული შემოსავლებისაგან. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების ერთადერთ საფუძვლად შემმოწმებელთა მიერ მოყვანილია ის გარემოება, რომ საბუღალტრო პროგრამაში ავეჯის წარმოებაზე გახარჯული მასალები ჩამოწერილია ყოველთვიურად, ჯამურად, რის გამოც შემოწმების აზრით შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქციის დამზადებისათვის დახარჯული მასალის რაოდენობისა და ფასის იდენტიფიცირება.
მხოლოდ ამ გარემოების საფუძველზე შემოწმებამ გამოიყენა ე.წ. გარე ფასნამატის მეთოდი და კომპანიის მიერ ბუღალტრულად გახარჯული მასალების თვითღირებულებაზე გაავრცელა კომპანიისთვის დაუდგენელი და მათივე მტკიცებით, ანალოგიური ბიზნესის მწარმოებელი პირისათვის დადგენილი ფასნამატი. მოყვანილი გარემოება შეიცავს როგორც ფაქტობრივ უზუსტობებს, ასევე ამ ფაქტობრივი გარემოებების არასწორ სამართლებრივ შეფასებას, რაც საბოლოოდ დაგვირგვინებულია სრულიად წარმოუდგენელი ფსანამატის ოდენობის გამოყენებით. კომპანიის საქმიანობის დაწყების მიზანი იყო ავეჯის საწარმოს შექმნა. ამ მიზნით, 2021 წლის დასაწყისში საბანკო კრედიტით შეიძინა მიწის ნაკვეთი და დაიწყო საწარმოს შენობის მშენებლობა. მწირი ფინანსური რესურსებისა და სრულყოფილად გამართული საწარმოს აშენება-ტექნიკურად გამართვის რთული პროცესის გამო, მშენებლობისა და საჭირო დანადგარების შეძენა-მონტაჟის დასრულება შესამოწმებელ პერიოდში ვერ მოხდა. საწარმოს მშენებლობა-აღჭურვის პარალელურად, შესამოწმებელ პერიოდში ახდენდა გარკვეული კატეგორიის ავეჯის დამზადებას შეკვეთების საფუძველზე. ვინაიდან, ავეჯის წარმოებისათვის საჭირო არც ძირითადი ტექნიკა-დანადგარები არ გააჩნდა და არც დიდი რაოდენობით მასალების შეძენა-დასაწყობების საშუალება ქონდა, მუშაობდა შემდეგი პრინციპით:
ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის საჭირო რაოდენობის ძირითადი მასალების შეძენას ახორციელებდა ისეთ მსხვილ მომწოდებელ საწარმოებისგან, როგორიცაა ---- და სხვა. ამ კომპანიებიდანვე ღებულობდა ყველა იმ ძირითად მომსახურებას, რაც ჭირდება ავეჯის დამზადებას (მასალის ზომაზე დაჭრა-განდეტალება, ზედაპირების დამუშავება, დაწებოვნება, შეღებვა და სხვა).
შესაბამისად, კომპანიის რეალური მომსახურება შემოიფარგლებოდა ფაქტიურად, მხოლოდ გამზადებული ავეჯის აწყობით და თავისთავად ფასნამატიც გაცილებით დაბალი ქონდა, ვიდრე ავეჯის წარმოების სრული ციკლისა და დიდი რაოდენობით ბითუმად შეძენილი მასალების მარაგების მქონე კომპანიას. ამასთან, საკუთარი წარმოების გამართვის პარალელურად, ამ მეთოდით საქმიანობის დაწყების მთავარი მიზანი იყო კომპანიის ცნობადობის მოპოვება, კლიენტურის მოზიდვა და მომზადება წარმოების სრულყოფილი გამართვისათვის. შესაბამისად, ამ პერიოდში ცდილობდა მაქსიმალურად დაბალი ფასები შეეთავაზებინა მომხმარებლებისათვის. გამომდინარე აქედან, კიდეც რომ ყოფილიყო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სამართლებრივი საფუძველი (რასაც ასევე კატეგორიულად არ ეთანხმება), სხვა კომპანიის, მათი სპეციფიკისათვის არალოგიკურად მაღალი ფასნამატის გამოყენება სრულიად დაუსაბუთებელი და უსამართლოა. მითუმეტეს იმ პირობებში, როცა კომპანიის მიერ განხორციელებული რეალიზაცია თითქმის სრულად დოკუმენტურად დადასტურებულია (სასაქონლო ზედნადებით).
რაც შეეხება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლად მოყვანილი, მასალების ჩამოწერის მეთოდს: მართალია, საბუღალტრო პროგრამით მასალების ჩამოწერა ხდება ჯამურად, ყოველი თვის ბოლოს თანხობრივად, მაგრამ ამ თანხების განსაზღვრა ხდება კონკრეტული გაანგარიშებისა და კალკულაციების საფუძველზე ექსელის საშუალებით. ეს გაანგარიშებები და კალკულაციები შემოწმების პროცესშიც იქნა მიწოდებული შემოწმებისათვის. როგორც ზემოთაც აღნიშნა, კომპანიის მუშაობის პრინციპიდან გამომდინარე, ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის საჭირო ძირითადი მასალისა და თანმდევი მომსახურების შეძენას ახდენდა მსხვილი მომწოდებლებისაგან.
შესაბამისად, სრულიად ნათლად იდენტიფიცირდება ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის გახარჯული ძირითადი მასალების თვითღირებულება და კიდეც რომ ყოფილიყო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სამართლებრივი საფუძველი (რასაც ასევე არ ეთანხმება), ფასნამატი უნდა დათვლილიყო კომპანიის დოკუმენტური რეალიზაციებისა და მისი შესაბამისი რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულების საფუძველზე. საკითხთან დაკავშირებით კიდევ ერთხელ აკონკრეტებს, რომ კომპანიის რეალიზაცია თითქმის სრულად მოხდენილია დოკუმენტურად, ყოველი შეკვეთისათვის საჭირო ძირითადი მასალები და მომსახურება შეძენილია კონკრეტულად ამ შეკვეთისათვის საჭირო ოდენობითა და დამზადების დროს.
შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას წარდგენილი იქნა დამატებითი მასალები, თუმცა არ იქნა გათვალისწინებული საჩივარში მოყვანილი გარემოებები, წარდგენილი მასალები და საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
ზემოთ აღწერილი გარემოებებით ნათელია, რომ აღრიცხვა ყველა დადგენილი წესის დაცვით აქვს ნაწარმოები, რის საფუძველზეც სრულად არის შესაძლებელი დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრა. შესაბამისად, ყოველგვარ საფუძველს მოკლებულია საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტისა და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გამოყენება ამ შემთხვევაში.
73-ე მუხლთან დაკავშირებით უნდა აღინიშნოს ისიც, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას არ უფიქსირდება არცერთი, თუნდაც ყველაზე მცირე და უმნიშვნელო საგადასახადო სამართალდარღვევის ფაქტი. გამომდინარე აქედან, მოთხოვნაა, რომ გაუქმდეს საგადასახადო მოთხოვნა არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე დარიცხული თანხების ნაწილში და საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდეს სააღრიცხვო და დოკუმენტალურად დადასტურებული მონაცემების საფუძველზე, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების გარეშე. იმ შემთხვევაში, თუ დავების საბჭო არ გაიზიარებს მათ პოზიციას ამ ნაწილში (რასაც კატეგორიულად არ ეთანხმება), საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისათვის გამოყენებული იქნას კომპანიის მიერ დოკუმენტალური რეალიზაციისას გამოყენებული ფასნამატის მონაცემები. დოკუმენტალური ფასნამატის გაანგარიშებისათვის კი, თუ არასაკმარისია წარდგენილი მონაცემები, მზადაა დამატებით წარადგინოს შესაბამისი არგუმენტაცია იმ ფორმითა და სახით, რაც ჩაითვლება საკმარისად შემმოწმებელთა მიერ.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა – პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.
საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი დოკუმენტაციის, კალკულაციების და საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით, საქონლის ჩამოწერა ხორციელდება ყოველთვიურად, კერძოდ, პროგრამაში საქონელი ჩამოწერილია თვის ჯამური რეალიზაციის შესაბამისად, რის შედეგადაც შეუძლებელი გახდა კონკრეტული პროდუქტის (კარადა, გარდერობი, მაგიდა და ა.შ.) დამზადებისთვის დახარჯული მასალის რაოდენობის და ფასის იდენტიფიცირება და შესაბამისად, დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკმარისი საფუძველი არსებობდა, გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული შემოსავლების დადგენის და საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით გამოყენებულიყო არაპირდაპირი მეთოდი. ამდენად, შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია.
ასევე დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი განმარტებით, ყოველი შეკვეთის მიღებისას საჭირო მასალის რაოდენობის შესაბამისად, მომწოდებელთან ხდება მასალის შესაბამის ზომაზე დაჭრა და ზედაპირების დამუშავების მომსახურების მიღება, ხოლო შემდგომ თავად ახორციელებს შესაბამისი მასალის აწყობას. ფასნამატის გაანგარიშების მიზნით, შემოწმება დაეყრდნო ანალოგიური ბიზნესის გამწევი პირისათვის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოწმებით დადგენილი ფასნამატების მონაცემებს, რომლის ფარგლებში დადგენილი ფასნამატი შეადგენს 35%-ს. შედეგად, გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ, ხოლო შემოწმებით გამოვლენილი თანხა განიხილა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.
მომჩივანი არ ეთანხმება როგორც არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას, ასევე გამოყენებული ფასნამატის ოდენობას. აღნიშნავს, რომ კომპანიის საქმიანობის დაწყების მიზანი იყო ავეჯის საწარმოს შექმნა, რისთვისაც შეძენილ მიწის ნაკვეთზე დაიწყო შენობის მშენებლობა. მშენებლობის პარალელურად, ახდენდა გარკვეული კატეგორიის ავეჯის დამზადებას შეკვეთების საფუძველზე. ვინაიდან, ავეჯის წარმოებისათვის საჭირო არც ძირითადი ტექნიკა-დანადგარები არ გააჩნდა და არც დიდი რაოდენობით მასალების შეძენა-დასაწყობების საშუალება, ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის საჭირო რაოდენობის ძირითადი მასალების შეძენას ახორციელებდა მსხვილი მომწოდებელი კომპანიებიდან და მათგანვე ღებულობდა ყველა იმ ძირითად მომსახურებას, რაც ჭირდებოდა ავეჯის დამზადებას.
შესაბამისად, კომპანიის რეალური საქმიანობა შემოიფარგლებოდა მხოლოდ ავეჯის აწყობით და თავისთავად ფასნამატიც გაცილებით დაბალი ქონდა. სხვა კომპანიის, მაღალი ფასნამატის გამოყენება დაუსაბუთებლად და უსამართლოდ მიაჩნია იმ პირობებში, როცა კომპანიის მიერ განხორციელებული რეალიზაცია თითქმის სრულად დოკუმენტურად დადასტურებულია (სასაქონლო ზედნადებებით). მართალია, საბუღალტრო პროგრამით მასალების ჩამოწერა ხდება ჯამურად, ყოველი თვის ბოლოს, თანხობრივად, მაგრამ ამ თანხების განსაზღვრა ხდება კონკრეტული გაანგარიშებისა და კალკულაციების საფუძველზე ექსელის საშუალებით. გაანგარიშებები და კალკულაციები შემოწმების პროცესში მიწოდებული იქნა შემოწმებისათვის.
მიაჩნია, რომ კიდეც რომ ყოფილიყო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სამართლებრივი საფუძველი, ფასნამატი უნდა დათვლილიყო დოკუმენტური რეალიზაციებისა და მისი შესაბამისი რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულების საფუძველზე.
შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას წარადგინა დამატებითი მასალები, თუმცა არ იქნა გათვალისწინებული. მათი მოსაზრების გაუთვალისწინებლობის შემთხვევაში, ითხოვს კომპანიის დოკუმენტალური რეალიზაციისას გამოყენებული ფასნამატის მონაცემების გამოყენებას.
ამგვარად, მომჩივანი წარმოადგენს მანამდე წარმოდგენილი არგუმენტების ანალოგიურ გარემოებებს, რაც ცნობილია საბჭოსათვის, ხოლო რაც შეეხება მის მიერ, შემოსავლების სამსახურში, საჩივრის განხილვისას, დამატებით წარდგენილი მასალების გაუთვალისწინებლობას, საყურადღებოა შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში დაფიქსირებული პოზიცია, რომ გადასახადის გადამხდელს მიეცა მტკიცებულებების წარდგენის შესაძლებლობა და რომ 2024 წლის 2 აპრილს მის მიერ დამატებით წარდგენილი იქნა გარკვეული დოკუმენტაცია, თუმცა აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, აღნიშნული მტკიცებულებები არ წარმოადგენდა შემოწმების ეტაპზე წარდგენილი დოკუმენტაციისგან განსხვავებულ მტკიცებულებებს და რომ შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქტის დამზადებისთვის დახარჯული მასალის რაოდენობის და ფასის იდენტიფიცირება.
საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა საჩივარში დაფიქსირებული არგუმენტების ანალოგიური პოზიციები წარმოადინა და კვლავაც აღნიშნა, რომ შემოწმების მიერ გამოყენებული ფასნამატი მეტად მაღალია, რადგან არ ქონდა სათანადო პირობები, საქმიანობის აწყობის ეტაპზე იყო, ფასნამატიც გაცილებით დაბალი იყო, ყველა საჭირო მასალა და თითოეულ შეკვეთაზე ცხრილი გაგზავნილი აქვს შემოწმებისათვის.
საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივ გარემოებების და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.
2. დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ფაქტების აღწერა
შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა 20 458 ლარი და განესაზღვრა საურავი 8 426.7 ლარის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
დაფიქსირებული არ არის, რადგან საბჭოს გადაწყვეტილებით, სადავო საკითხის ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
მომჩივნის არგუმენტაცია
საქმიანობა დაიწყო 2021 წლიდან, ფაქტობრივად ნულიდან და ეტაპობრივად ვითარდება. საქმიანობის დაწყებიდანვე მიზანი იყო კანონმდებლობის ყველა მოთხოვნის განუხრელად დაცვა და თუ კი რაიმე ხარვეზი და პრობლემა აქვს აღრიცხვაში დაშვებული, გამოწვეულია მხოლოდ გამოუცდელობითა და არ ცოდნით, რასაც არავითარი არსებითი ზიანი არ მიუყენებია ბიუჯეტისათვის.
ამასთანავე, როგორც კი ფიქსირდება, რომ რაღაცას არასწორად/არასრულად აკეთებს, ცდილობს და ასწორებს პრობლემას. გამომდინარე აქედან, ითხოვს, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გათვალისწინებით, შეცდომით/არცოდნით გამოწვეული სანქციის თანხისგან გათავისუფლებას.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დარჩეს განუხილველი შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ არსებობს იმავე მომჩივნის მიმართ, იმავე დავის საგანზე იმავე ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილება. დადგენილია, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს 22.12.2023 წლის №21092/2/2023 გადაწყვეტილებით, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი, დაკისრებული სანქციისგან, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლების ნაწილში არ დაკმაყოფილდა. ამგვარად, ვინაიდან არსებობს იმავე მომჩივნის მიმართ, იმავე დავის საგანზე იმავე ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილება, საბჭო მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხის ნაწილში, სახეზეა საჩივრის განუხილველად დატოვების საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ზ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული საფუძველი.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ და „დ“ ქვეპუნქტებით და გადაწყვიტა:
1. მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში, საჩივარი დარჩეს განუხილველი;
2. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს; 3. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გაანგარიშებული ფასნამატი;
2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
ფაქტობრივი გარემოებები
გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი დოკუმენტაციის, კალკულაციების, საბუღალტრო პროგრამის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ პროგრამაში საქონელი ჩამოწერილია თვის ჯამური რეალიზაციის შესაბამისად, რის შედეგადაც შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქციის (კარადა, გარდერობი, მაგიდა და ა.შ.) დამზადებისთვის დახარჯული მასალის რაოდენობის და ფასის იდენტიფიცირება.
შემოწმებამ დაეყრდნო ანალოგიური ბიზნესის გამწევი პირისათვის, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, შემოწმებით დადგენილი ფასნამატების მონაცემებს, რომლის ფარგლებში დადგენილი ფასნამატი შეადგენს 35%-ს. საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების საფუძველზე, შემოწმებით, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა სულ 87 148 ლარით, ხოლო საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების თანახმად, შემოწმების მიერ გამოვლენილი თანხა 128 544 ლარი განხილული იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.
გადაწყვეტილება
პირველი საკითხის ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, ხოლო მეორე სადავო საკითხი დარჩა განუხილველი.
საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,5,9); 101; 154; 301 (ზ).