გადაწყვეტილება №27735/2/2026

№27735/2/2026

07 აგვისტო 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---ს“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 22.07.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს --- ის 7.07.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27735/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულების გაანგარიშება არაპირდაპირი მეთოდით;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის საგანს წარმოადგენს მწვანილის, დაფნისა და მოცვის იმპორტი და ადგილობრივ ბაზარზე საბითუმო რეალიზაცია (ძირითადად იმპორტირებულია მოცვი). საწარმო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2025 წლის 28 ივლისს. აუდიტის დეპარტამენტის 26.03.2026 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 18.11.2024 წლიდან 8.12.2025 წლამდე პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 30.03.2026 წლის №001-61 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 10.06.2026 წლის №12701 ბრძანებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულების გაანგარიშება არაპირდაპირი მეთოდით ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების პროცესში საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებულ იქნა საქმის მასალები და საბანკო ამონაწერების ელ. ვერსიები. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა პირადი ჩანაწერები სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების რეალიზაციის შესახებ (ბუღალტრულ აღრიცხვას არ აწარმოებს). საქმის მასალების მიხედვით დგინდება, რომ საწარმომ იმპორტირებული საქონლის რეალიზაცია მოახდინა საქართველოში შემოტანისთანავე, ვინაიდან არ გააჩნია სამაცივრე მეურნეობა. საწარმოს 2024 წლის დეკემბერში იმპორტირებული აქვს 96 456 ლარის ღირებულების 21 285 კგ დაფნის ფოთოლი, 2025 წლის აგვისტოსა და სექტემბრის თვის საანგარიშო პერიოდებში 1 122 757 ლარის ღირებულების 549 944 კგ მოცვი და 2025 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდში 59 058 ლარის ღირებულების 29 000 კგ მწვანილი (ოხრახუში და კამა). შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ დღგ-ის დეკლარირებული ბრუნვა (2025 წლის აგვისტოსა და ნოემბრის თვის საანგარიშო პერიოდებში) ჯამში შეადგენს 187 756 ლარს, აღნიშნული ბრუნვები დადეკლარირებულია შესაბამის პერიოდებში სალარო აპარატის ფისკალური მონაცემების მიხედვით (სალარო აპარატის მონაცემებით გადამხდელს 2025 წლის დეკემბერში უფიქსირდება 1 092 298 ლარის შემოსავალი). შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმების პროცესში წარმოდგენილი საქონლის რეალიზაციის პირადი ჩანაწერები ექსელის ფორმატში, სადაც გადამხდელის განმარტებით აღნიშნული იყო დაფნის, მოცვისა და მწვანილის სარეალიზაციო ფასები.

აღნიშნული მონაცემებიდან მხოლოდ მწვანილის სარეალიზაციო ფასი 4,5 ლარი იყო თანხვედრაში ბაზარზე არსებულ სარეალიზაციო ფასთან. გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში სმფ-ის დოკუმენტური რეალიზაცია/საკონტროლო შესყიდვა არ უფიქსირდება. შემოწმებით პირდაპირი მეთოდით მიღებული შემოსავლის განსაზღვრა ვერ მოხერხდა.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა" ქვეპუნქტით და პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ მოძიებულ იქნა იდენტური საქონლის იმპორტიორი კომპანიები და შესწავლილ იქნა სარეალიზაციო ფასები შესაბამის საგადასახადო პერიოდებში.

მოცვის საშუალო შეწონილმა ფასმა 2025 წლის აგვისტოსა და სექტემბრის თვის საანგარიშო პერიოდში შეადგინა 10,75 ლარი, ხოლო დაფნის ფასმა შეადგინა 8,98 ლარი. შემოწმებით დადგენილი სარეალიზაციო ფასების მიხედვით გადასახადის გადამხდელის შემოსავალმა შესამოწმებელ პერიოდში შეადგინა სულ 6 232 586 ლარი. ამასთან, შემოწმების მიერ, საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღად განისაზღვრა 15.12.2024 წელი. შემოწმებით დადგენილი დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენს 6 132 586 ლარს (დღგ-ის ჩათვლით). გადასახადის გადამხდელი 2025 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდის შემდგომ ეკონომიკურ საქმიანობას აღარ ახორციელებს.

შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელს ბუღალტრული აღრიცხვა და ნაღდი ფულადი სახსრების მოძრაობის ამსახველი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია არ წარუდგენია. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემებზე დაყრდნობით საოპერაციო შემოსავლები და ხარჯები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. ჯამურმა შემოსავალმა შეადგინა 6 232 586 ლარი. ხარჯების მოცულობის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნა ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული და დეკლარირებული ხარჯი. შემოსავლებისა და ხარჯების გათვალისწინებით, საზოგადოების ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზისას, აღმოჩნდა რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთი უნდა ჰქონოდა 4 609 727 ლარი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე, საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 282-ე მუხლებით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 და მე-6 ნაწილებზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 165-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო ორგანოში 2026 წლის 21 მაისს 11:10 საათზე ჩანიშნული საჩივრების განხილვა გადასახადის გადამხდელის განცხადების საფუძველზე გადაიდო. აღნიშნულის შემდეგ, საჩივრების განხილვა ჩანიშნული იყო მომჩივნის მონაწილეობით 2026 წლის 4 ივნისს თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრების განხილვაზე და არც განცხადება წარმოუდგენია დავის განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ საწარმომ იმპორტირებული საქონლის რეალიზაცია განახორციელა საქართველოში შემოტანისთანავე, რადგან არ გააჩნია სამაცივრე მეურნეობა. საწარმოს 2024 წლის დეკემბერის თვეში იმპორტირებული აქვს 96 456 ლარის ღირებულების 21 285 კგ დაფნის ფოთოლი, 2025 წლის აგვისტოსა და სექტემბრის თვის საანგარიშო პერიოდებში 1 122 757 ლარის ღირებულების 549 944 კგ მოცვი და 2025 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდში 59 058 ლარის ღირებულების 29 000 კგ მწვანილი (ოხრახუში და კამა). შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგით დასაბეგრი ბრუნვა (2025 წლის აგვისტოსა და ნოემბრის თვის საანგარიშო პერიოდებში) შეადგენს 187 756 ლარს. აღნიშნული ბრუნვები დეკლარირებულია შესაბამის პერიოდებში საკონტროლო-სალარო აპარატის ფისკალური მონაცემების მიხედვით (სალარო აპარატის მონაცემებით გადამხდელს 2025 წლის დეკემბერში უფიქსირდება 1 092 298 ლარის შემოსავალი).

შემოწმებამ შეისწავლა გადამხდელის მიერ შემოწმების პროცესში წარმოდგენილი საქონლის რეალიზაციის პირადი ჩანაწერები ექსელის ფორმატში, სადაც, გადამხდელის განმარტებით, ასახული იყო დაფნის, მოცვისა და მწვანილის სარეალიზაციო ფასები. აღნიშნული მონაცემებიდან მხოლოდ მწვანილის სარეალიზაციო ფასი (4,5 ლარი) იყო თანხვედრაში ბაზარზე არსებულ სარეალიზაციო ფასთან.

გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში სმფ-ის დოკუმენტური რეალიზაცია/საკონტროლო შესყიდვა არ უფიქსირდება. შესაბამისად, გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, მოძიებულ იქნა იდენტური საქონლის იმპორტიორი კომპანიები და მათი სარეალიზაციო ფასები შესაბამის საგადასახადო პერიოდებში. აღნიშნულის მიხედვით, მოცვის საშუალო შეწონილმა ფასმა 2025 წლის აგვისტოსა და სექტემბრის თვის საანგარიშო პერიოდებში შეადგინა 10,75 ლარი, ხოლო დაფნის 8,98 ლარი.

შემოწმებით დადგენილი სარეალიზაციო ფასების მიხედვით გადამხდელის შემოსავალმა შესამოწმებელ პერიოდში შეადგინა ჯამში 6 232 586 ლარი, ხოლო შემოწმების მიერ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის შესაბამისად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღად განისაზღვრა 2024 წლის 15 დეკემბერი. ამასთან, შესწავლილ იქნა ფულადი სახსრების მოძრაობა და სალაროში არსებული ნაღდი ფულის ნაშთი ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივრებში წარმოდგენილ პოზიციასთან, ურთიერთშედარების აქტებისა და ხარჯების დასადასტურებლად დამატებითი დოკუმენტაციების წარმოდგენასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ გადამხდელს პირველადი საჩივრის წარმოდგენის თარიღიდან დღემდე არ წარმოუდგენია რაიმე სახის მტკიცებულება/დოკუმენტაცია, ასევე, მოწვეულ იქნა დავების განხილვის საბჭოს სხდომაზე, მაგრამ არ გამოცხადდა.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივრებში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა, გადამხდელის მიერ იმპორტირებულ საქონელზე იდენტური საქონლის იმპორტიორი კომპანიების სარეალიზაციო ფასის გავრცელება, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის განსაზღვრა და ფულადი სახსრების მოძრაობის შესწავლის შედეგად დადგენილი ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა განხორციელდა მართლზომიერად, წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

1. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების უსაფუძვლობა (სსკ 73 (5) (ა))

საგადასახადო ორგანომ გამოიყენა არაპირდაპირი მეთოდი იმ მოტივით, რომ არ არსებობს სრულყოფილი ბუღალტრული აღრიცხვა, პირდაპირი მეთოდით შემოსავლის დადგენა ვერ მოხერხდა. არაპირდაპირი მეთოდი უკიდურესი ღონისძიებაა და გამოიყენება მხოლოდ მაშინ, როცა: ობიექტურად შეუძლებელია მონაცემების დადგენა და არა მაშინ, როცა უბრალოდ რთულია არგუმენტი: გადასახადის გადამხდელს ჰქონდა: საბანკო ამონაწერები, რეალიზაციის პირადი ჩანაწერები (Excel), სალარო აპარატის მონაცემები;

დასკვნა: საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენება არის კანონშეუსაბამო და არაპროპორციული

2. „იდენტური საქონლის” ფასით დაბეგვრის კანონშეუსაბამობა შემოწმებამ გაავრცელა: მოცვი — 10.75 ლარი, დაფნა — 8.98 ლარი; არგუმენტი იდენტურობა არ არის დამტკიცებული.

იდენტური საქონელი ნიშნავს იგივე ხარისხს, იგივე წარმოშობას, იგივე მიწოდების პირობებს, იგივე საბითუმო/საცალო დონეს. მოცემულ შემთხვევაში საქონელი იყიდებოდა საბითუმოდ, არ არსებობდა შენახვის ინფრასტრუქტურა (სასწრაფო რეალიზაცია), მაღალი რისკის პროდუქტი იყო (გაფუჭებადი). ბაზრის საშუალო ფასი არ ასახავს გადამხდელის რეალურ ოპერაციულ პირობებს და არღვევს სამართლიანი დაბეგვრის პრინციპს. 3. გაფუჭებადი საქონლის სპეციფიკა (მნიშვნელოვანი არგუმენტი) საქონელი: მოცვი, მწვანილი, დაფნა. ყველა არის მალფუჭებადი პროდუქტი. ეს ნიშნავს: ფასები მკვეთრად მერყეობს, ხშირად ხდება თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად გაყიდვა. არგუმენტი: საგადასახადო ორგანომ არ გაითვალისწინა პროდუქტის ბუნებრივი დანაკარგი, გაფუჭება და იძულებითი რეალიზაცია დაბალ ფასში.

4. დღგ-ის რეგისტრაციის თარიღი (15.12.2024) საგადასახადო ამბობს: ზღვარი გადაჭარბდა → რეგისტრაცია უნდა ყოფილიყო 15.12.2024. მაგრამ: ამისთვის საჭიროა: რეალური ბრუნვის ზუსტი დადგენა, არა ჰიპოთეტური (არაპირდაპირი მეთოდით მიღებული). არგუმენტი: არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ბრუნვა ვერ იქნება საფუძველი რეტროსპექტული რეგისტრაციისთვის.

5. დღგ-ის დარიცხვა „ჩათვლით” ბრუნვიდან შემოწმებამ თქვა: ბრუნვა: 6 132 586 ლარი (დღგ-ის ჩათვლით) აქ ორი შესაძლო არგუმენტია:

➤ A. ფასები რეალურად იყო დღგ-ის გარეშე თუ ეს ასეა → უნდა მოხდეს კორექტირება

➤ B. ბაზრის ფასები უკვე შეიცავს დღგ-ის → ორმაგი დაბეგვრის რისკი

6. მტკიცების ტვირთი (ძალიან მნიშვნელოვანი) პრინციპი: მტკიცების ტვირთი ეკისრება საგადასახადო ორგანოს: არ არის კონტროლური შესყიდვა, არ არის დოკუმენტური რეალიზაცია, არ არის კონკრეტული ოპერაციების დადასტურება, მხოლოდ „საშუალო ფასზე” დაყრდნობა საკმარისი არ არის.

7. სალარო აპარატის მონაცემების იგნორირება არსებობს: ოფიციალური ფისკალური მონაცემები დეკლარირებული ბრუნვები მაგრამ შემოწმებამ: პრაქტიკულად უგულებელყო ისინი არგუმენტი: ოფიციალური ფისკალური მონაცემების უგულებელყოფა არღვევს საგადასახადო სამართლის სანდოობის პრინციპს დასკვნითი პოზიცია:

საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოყენებული არაპირდაპირი მეთოდი არ შეესაბამება სსკ-ის 73-ე მუხლის მოთხოვნებს, ვინაიდან არსებობდა პირდაპირი მონაცემები (საბანკო ამონაწერები, სალარო აპარატის ინფორმაცია და გადამხდელის ჩანაწერები), რომელთა საფუძველზეც შესაძლებელი იყო რეალური ბრუნვის განსაზღვრა. დამატებით, იდენტური საქონლის სარეალიზაციო ფასების გამოყენება არ არის დასაბუთებული, ვინაიდან არ არის დადგენილი საქონლის იდენტურობა, რეალიზაციის პირობები და ბაზრის სეგმენტი.

საგადასახადო ორგანოს მიერ არ არის გათვალისწინებული საქონლის მალფუჭებადი ბუნება, რაც არსებით გავლენას ახდენს ფასზე. შესაბამისად, განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება ემყარება ჰიპოთეტურ და არაზუსტ მონაცემებს, რაც ეწინააღმდეგება საგადასახადო კანონმდებლობის პრინციპებს.

საკითხი 2: საშემოსავლო - სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთი

1. ნაღდი ფულის ნაშთის ხელფასად კვალიფიკაციის უკანონობა საგადასახადო ორგანოს მიერ ფულადი სახსრების სავარაუდო ნაშთის ავტომატურად ხელფასად კვალიფიკაცია არ ეფუძნება საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებს, ვინაიდან ხელფასად შეიძლება ჩაითვალოს მხოლოდ ის შემოსავალი, რომელიც გაცემულია დაქირავებით მუშაობის ფარგლებში, რაც მოცემულ შემთხვევაში არ არის დადასტურებული.

2. ხელფასის არსებობისთვის აუცილებელი ფაქტების არარსებობა შემოწმების მასალებში არ მოიპოვება ხელფასის დარიცხვის ან გაცემის დამადასტურებელი არცერთი დოკუმენტი (შრომითი ხელშეკრულება, დარიცხვის უწყისი, გადახდის დოკუმენტი), რაც გამორიცხავს აღნიშნული თანხის ხელფასად მიჩნევის შესაძლებლობას.

3. ფულადი სხვაობა ≠ დასაბეგრი შემოსავალი ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზით გამოვლენილი სხვაობა წარმოადგენს მხოლოდ ჰიპოთეტურ მაჩვენებელს და ვერ ჩაითვლება კონკრეტული სახის შემოსავლის (ხელფასის) არსებობის დამადასტურებელ გარემოებად.

4. მტკიცების ტვირთის დარღვევა საგადასახადო ორგანოს ეკისრება ვალდებულება დაადასტუროს გადასახადის დაკისრების საფუძველი, თუმცა მოცემულ შემთხვევაში იგი დაეყრდნო მხოლოდ არაპირდაპირ გათვლებს და ვერ წარმოადგინა ხელფასის გაცემის ფაქტობრივი მტკიცებულებები.

5. დირექტორის სტატუსის არასწორი ინტერპრეტაცია დირექტორის სტატუსი თავისთავად არ გულისხმობს ხელფასის მიღებას და არ ქმნის საგადასახადო ვალდებულებას, თუ არ არის დადასტურებული შესაბამისი ანაზღაურების დარიცხვა ან გაცემა.

6. არაპირდაპირი მეთოდის ფარგლების გადაჭარბება საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლი არ იძლევა უფლებას, რომ არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი მაჩვენებლები ავტომატურად გადაკვალიფიცირდეს კონკრეტული სახის შემოსავალად (ხელფასად), დამატებითი მტკიცებულებების გარეშე.

7. გადასახადის ობიექტის ხელოვნური შექმნა საგადასახადო ორგანომ რეალურად არარსებული ოპერაცია ჩათვალა განხორციელებულად, რაც წარმოადგენს გადასახადის ობიექტის ხელოვნურად შექმნას და ეწინააღმდეგება საგადასახადო სამართლის ძირითად პრინციპებს.

8. ორმაგი დაბეგვრის რისკი ერთი და იგივე თანხა გამოყენებულია როგორც: საწარმოს შემოსავალი (დღგ-ის მიზნებისთვის) და ამავე დროს ხელფასი (საშემოსავლოსთვის), რაც ქმნის ორმაგი დაბეგვრის არაკანონიერ რისკს. 9. პროპორციულობის პრინციპის დარღვევა გამოყენებული მიდგომა არის არაპროპორციული, ვინაიდან ჰიპოთეტური ფინანსური სხვაობა სრულად იქნა დაბეგრილი, როგორც ხელფასი, ყოველგვარი დიფერენცირების გარეშე.

საგადასახადო ორგანოს მიერ განხორციელებული შეფასება ემყარება ვარაუდებს და არა დადასტურებულ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ფულადი სახსრების სავარაუდო ნაშთის ხელფასად კვალიფიკაცია მოკლებულია როგორც სამართლებრივ, ასევე ფაქტობრივ საფუძველს, რის გამოც დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი და შესაბამისი სანქციები არ უნდა ჩაითვალოს კანონიერად დაკისრებულად.

საკითხი 3: ჩათვლა - (აღნიშნულ საკითხს სადაოდ არ ხდის).

საკითხი 4: 2025 წლის აგვისტოსა და სექტემბრის თვეების დეკლარირებული დღგ-ის ჩათვლების შესახებ - (აღნიშნულ საკითხს სადაოდ არ ვხდით).

• შემმოწმებლების მიერ არამართლზომიერადაა გამოყენებული კანონმდებლობის ის ნორმა, რომელიც საშუალებას აძლევს შემმოწმებელს გამოიყენოს შემოსავლების განსაზღვრისას არაპირდაპირი მეთოდი, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილი, რომლის საფუძველზეც განხორციელდა დამატებითი შემოსავლების განსაზღვრა, ცალსახად ადგენს იმ პირობებს, რომლის დროსაც შესაძლებელია გამოყენებული იქნას შემოსავლის/ხარჯის გაანგარიშება არაპირდაპირი მეთოდით.

ამ შემთხვევაში დადგენილი პირობა არ აკმაყოფილებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენებას და ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით ითხოვს გაუქმდეს ამ ნაწილში დადგენილი დამატებითი საგადასახადო ვალდებულებები, რომ შესაძლებელი იყოს კონტროლი მის დაწყებაზე მიმდინარეობასა და დასრულებაზე, ე.ი. იმ მოთხოვნების შესაბამისად რა მოთხოვნებიც აქვს კანონმდებლობას.

• არ ეთანხმება საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრას და შემოწმების მიერ გამოყენებულ ფასნამატს.

მომჩივნის განმარტებით, საწარმო საქონლის საცალო რეალიზაციისას ბუღალტრულ აღრიცხვაში იყენებს საგადასახადო კოდექსით დადგენილ პირველად დოკუმენტებს - საკონტროლო-სალარო აპარატის ჩეკს და სხვა დოკუმენტის გამოყენება კანონმდებლობით არ არის გათვალისწინებული.

ამასთან, აღნიშნავს, რომ ფასნამატის გაანგარიშებისას გათვალისწინებული უნდა ყოფილიყო სასოფლო-სამეურნეო ბაზრის სპეციფიკა, მალფუჭებადობა, შრობა და წონის დანაკარგი, ბითუმად საქონლის რეალიზაციის შემთხვევები და ა.შ.

• არ ეთანხმება იმგვარად შემოსავლების განსაზღვრას, ვინაიდან ყველა ეტაპზე ხელმისაწვდომია კომპანიის ჩანაწერებით ზუსტი სარეალიზაციო ფასის დადგენა, მაგრამ მიუხედავად ამისა, დამატებული გადასახადის გაანგარიშება თუ განხორციელდება მნიშვნელოვანია კომპანიის წარმომადგენლებს მიეცეს შემმოწმებლებთან ერთად გაანგარიშებების ხელახალი შესწავლის საშუალება, რათა საქმიანობის სპეციფიკიდან (მალფუჭებადი საქონლის დიდი ასორტიმენტი) გამომდინარე დადგინდეს რეალური სარეალიზაციო ფასები, რის მიხედვითაც შესაძლებელია რეალური საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა და რაიმე ხარვეზის აღმოჩენის შემთხვევაში კი დამატებით დარიცხული თანხების კორექტირება დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს.

• გადამხდელის მხრიდან წარდგენილი იქნა საქონლის შეძენის ცხრილი, სადაც არის საქონლის ჩამონათვალი დასახელებისა და რაოდენობების გაშიფრვით, რომლის შესაბამისად შემმოწმებლების მხრიდან არასწორად განხორციელდა ნაშთის საბაზრო ფასის და თვითღირებულების განსაზღვრაც.

• პროდუქციის იმპორტი ხორციელდება სხვადასხვა ქვეყნებიდან და შესაბამისად ძირითადად თანხის გადახდა ხდება ნაღდი ფულის სახით იმპორტისას სატრანსპორტო საშუალების მძღოლის მეშვეობით. ითხოვს მიეცეს საშუალება შემმოწმებლებთან ერთად ხელახლა გაანგარიშებების შესწავლის საშუალება და მათ მიერ მოძიებული და გონივრულ ვადაში მოწოდებული იქნება მომწოდებლებთან ანგარიშსწორების შესახებ ურთიერთშედარების აქტები, რომლის წარმოდგენის შემთხვევაში რეალურად შემცირებული იქნება დამატებით დარიცხული ვალდებულება ამ სადაო ნაწილში.

• კომპანიის საქმიანობაა მალფუჭებადი პროდუქტი, რომლის იმპორტს ახორციელებს კომპანია, ძირითადად ის მალფუჭებადი საქონელია, რომლის საქართველოში შემოსვლისას უკვე რაღაც რაოდენობა უვარგისია სარეალიზაციოდ და ხშირ შემთხვევაში ხდება მისი გადარჩევა და გადაყრა. გარდა ამისა, როდესაც გაფუჭების რისკი იყო მაღალი, კომპანია ასეთ საქონელს ყიდდა საცალოდ და უმნიშვნელო ფასნამატით, ხშირად ზარალითაც.

• არ ეთანხმება ფაქტობრივ გარემოებებს და საცალო რეალიზაციის შემთხვევებში დოკუმენტურად რეალიზებული პროდუქტის ფასნამატის გავრცელებას. როგორც აღნიშნეს ხილ-ბოსტნეული მალფუჭებადი საქონელია და მისი ფასი ყოველდღიურად მცირდება, შესაბამისად გაფუჭების ზღვარზე არსებული ხილ-ბოსტნეულის მაღალი ფასნამატით რეალიზაცია შეუძლებელია.

• არაპირდაპირი მეთოდით გამოვლენილი აღურიცხველი ფულის ნაშთის ჩათვლა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად არ ეთანხმება, რადგან მომჩივანს არ მიაჩნია მართლზომიერად, რომ კომპანიის დღგით დასაბეგრი ბრუნვა დოკუმენტის გარეშე რეალიზაციის ნაწილში გაანგარიშებულ იქნა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლით გათვალისწინებული არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. აღნიშნულმა გამოიწვია შემოსავლის გაზრდა, შესაბამისად არ ეთანხმება განაცემად აღიარებულ თანხას და მასზე დარიცხულ გადასახადს.

შემმოწმებლის პოზიცია სრულიად არაარგუმენტირებულია და ეწინააღმდეგება შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების - „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ მოთხოვნებს.

• დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საფუძველზე განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის, კერძოდ, შეძენილ სატრანსპორტო მომსახურებაზე გაწეული ხარჯის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

• ითხოვს აუდიტის დეპარტამენტმა მოახდინოს დამატებით დარიცხული გადასახადების გადაანგარიშება საჩივარში დაფიქსირებული არგუმენტების გათვალისწინებით.

• სწორედ აღნიშნული არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით არასწორად განესაზღვრა დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები.

• საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულია არამართლზომიერად. ამასთან, ვინაიდან განკარგვადი თანხების შესახებ საგადასახადო ორგანოსთვის ინფორმაცია/დოკუმენტაცია წარდგენილი არის.

• ასევე მომჩივანი მიუთითებს იმ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების ე.წ. არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის შესაბამისად, ვინაიდან შემოწმებით დამატებით დადგენილი საგადასახადო ვალდებულებები არ ყოფილა გადასახადის გადამხდელის მიერ მიზანმიმართულად შემცირებული, კომპანია უნდა გათავისუფლდეს დამატებით დარიცხული ჯარიმა და საურავისგან. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად განსაზღვრული სანქციების მიმართ მიზანშეწონილად უნდა მიიჩნიოს საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

სამართლებრივი არგუმენტები გამოცემული ადმინისტრაციულ–სამართლებრივი აქტები უშუალო გავლენას ახდენს გადამხდელის კანონიერ ინტერესებზე. სადავო აქტები საკმარისად არ არის დასაბუთებული. მართალია რიგ შემთხვევებში გადაწყვეტილების მიღების პროცესში ადმინისტრაციულ ორგანო დისკრეციული უფლებამოსილებით სარგებლობს, თუმცა დისკრეციული უფლებამოსილება არ უნდა იქცეს ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების კანონიერების ერთადერთ საზომად.

სადავო აქტები საჭიროებდა საქმის გარემოებების სათანადო გამოკვლევას. ადმინისტრაციულ ორგანოს ჰქონდა შესაძლებლობა გაერკვია გარემოებები. გადამხდელის სამართლებრივი მდგომარეობა გაუარესდა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ–სამართლებრივი აქტების გამოცემით. შესაძლებელი იყო მხარეს მიეღო გადაწყვეტილება მიღებული ინფორმაციების შესწავლის შედეგად.

სზაკ–ის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.

ამდენად, ადმინისტრაციული წარმოებისას დაცული არ იქნა ზაკ–ის მოთხოვნები. ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. (სზაკ –ის 96-ე მუხ.) ადმინისტრაციულ ორგანოს საკითხის გადაწყვეტისას უნდა დაედგინა საქმისათვის განმსაზღვრელი მნიშვნელობის მქონე გარემოებები, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია. ზაკ–ის მუხლი 97. მტკიცებულებათა გამოკვლევა ადმინისტრაციულ წარმოებაში

1. საქმის გარემოებებიდან გამომდინარე ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილია:

ა) გამოითხოვოს დოკუმენტები; ბ) შეაგროვოს ცნობები; გ) მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს; დ) დაათვალიეროს მოვლენის ან შემთხვევის ადგილი; ე) დანიშნოს ექსპერტიზა; ვ) გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები; ზ) მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევისა და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს.

ზემოაღნიშნული მოთხოვნების იგნორირებით გამოცემულ იქნა სადაო ადმინისტრაციული აქტები, რაც ამავე კოდექსის 601 მუხლის თანახმად ექვემდებარება გაუქმებას. მომჩივანი მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე და 97-ე მუხლებზე და აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება წარუდგინოს ინფორმაცია საქონლის სარეალიზაციო ფასებთან (ფასნამატთან) დაკავშირებით საქონლის სახეობებისა და რაოდენობების მიხედვით, მიღებული ინფორმაციის გათვალისწინებით დამატებით შესწავლილი უნდა იქნას აღნიშნული საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში მოახდინოს დაკისრებული ჯარიმის კორექტირება (შემცირება).

აუდიტის დეპარტამენტმა საწარმოს მიმართ საანგარიშო/სადავო პერიოდზე არა არგუმენტირებულად შეცვალა საშუალო ფასნამატი და ასეთი მიდგომით მიღებული შედეგები არ არის ობიექტური და რელევანტური. შემმოწმებლების საშუალო ფასნამტსა და შესაბამისად გადაანგარიშების შედეგებში აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებები არ არის გათვალისწინებული და ნაცვლად ცალკეული სახეობისა და დასახელების საქონლის საბაზრო ფასების გამოყენებისა აღებულია ზოგადი, გასაშუალებული საშუალო ფასნამატი, რის შედეგადაც დარღვეულია საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის ფუძემდებლური მოთხოვნები. არაპირდაპირი მეთოდის შერჩევისას აუდიტორმა უნდა გაითვალისწინოს შემდეგი ფაქტორები: დარგი, ან ბაზრის სეგმენტი, რომელშიც გადასახადის გადამხდელი საქმიანობს; არის თუ არა სასაქონლო–მატერიალური მარაგები შემოსავლის მიღების ძირითადი წყარო; შესაძლებელია თუ არა მომწოდებლების დადგენა ან/და საქონლის შესყიდვა ხორციელდება თუ არა შეზღუდული რაოდენობის მომწოდებლებისგან;

საქონლის ან/და მომსახურების ფასწარმოქმნა, წარმოების მოცულობა და პროდუქციის მრავალფეროვნება; გადასახადის გადამხდელის ბუღალტრული ჩანაწერების არსებობა და სისრულე; გადასახადის გადამხდელის ურთიერთობა ბანკებთან; გადასახადის გადამხდელის მიერ ნაღდი ანგარიშსწორებით განხორციელებული ოპერაციები; ფულის მიმოქცევის, შიგა კონტროლის შედეგების და დეკლარირებული ოპერაციების შესაბამისობა; აჭარბებს თუ არა გადამხდელის ხარჯები ერთობლივ შემოსავალს; აქტივებისა და ვალდებულებების ცვლილება საანგარიშო პერიოდების მიხედვით; წმინდა კაპიტალის ცვლილება საანგარიშო პერიოდების მიხედვით; გადასახადისგან თავის არიდების შესაძლო ვარიანტები.

შემმოწმებელმა ფასნამატის მეთოდით ერთობლივი შემოსავლის განსაზღვრა არ მოახდინა შესამოწმებელი ბიზნესისთვის ტიპური კოეფიციენტების ან პროცენტების გამოყენებით, რის შედეგადაც დგინდება საგადასახადო ვალდებულების ფაქტობრივი ოდენობა.

ზემოთხსენებული მეთოდი გულისხმობს გაყიდვების მთლიანი მოცულობის და/ან გაყიდვების ღირებულების ანალიზს და ფასნამატის გარკვეული პროცენტის მისადაგებას. გაყიდვების მთლიანი მოცულობის, გაყიდვების ღირებულების, მთლიანი და წმინდა მოგების შედარება ხდება იმავე დარგში ფუნქციონირებადი სხვა ბიზნესების ანალოგიურ მაჩვენებლებთან. აღნიშნული მონაცემების ბაზას წარმოადგენს საჯარო სამართლის იურიდიული პირის - საქართველოს სტატისტიკის ეროვნული სამსახურის (საქსტატის) საინფორმაციო ბაზა.

ამასთან, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არ ფიქსირდება მონაცემები დეფექტური ან მიწოდებისთვის უვარგისი საქონლის ჩამოწერაზე. სმფ-ების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის მონაცემების გათვალისწინებით გაანგარიშდა სრული შესამოწმებელი პერიოდის რპთ, იმპორტით და ადგილობრივი სასაქონლო ზედნადებებით შეძენილი და დოკუმენტურად მიწოდებულ საქონელს (ხილი და ბოსტნეული) შორის სხვაობა პროდუქციის მალფუჭებადობის გათვალისწინებით ჩაითვალა საცალოდ რეალიზებულად შეძენის საანგარიშო პერიოდში. სარეალიზაციო ფასი განისაზღვრა შესაბამის საანგარიშო პერიოდში (თვე) გადასახადის გადამხდელის მიერ გამოყენებული საშუალო/მინიმალური დოკუმენტური ფასით.

შედეგად, შემოწმებით დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ ბრუნვებს შორის სხვაობაზე პირს დაერიცხა დღგ. აუდიტორებმა ფასნამატის მეთოდის არჩევისას არ გაითვალისწინეს მთელი რიგი გარემოებები. როდესაც ცნობილია ფასნამატის მაჩვენებელი და იგი მნიშვნელოვნად განსხვავდება იმავე დარგში არსებული ანალოგიური მაჩვენებლებისაგან, პირველ რიგში გამოიყენება გადამხდელთან გასაუბრების მეთოდი აღნიშნული განსხვავებების მიზეზის დასადგენად.

თუ აღმოჩნდა, რომ გაყიდული საქონლის ღირებულება და/ან შესყიდვები ნაკლები ღირებულებითაა ნაჩვენები, უნდა მოხდეს ინფორმაციის მიღება მარაგების მომწოდებლებისაგან. აუდიტორების ანალიზით დადგენილი ფასები და ფასნამატი, ეფუძნება მათ მიერ შერჩევითი წესით შერჩეული გამოწერილი ზედნადებების ანალიზის მონაცემებს და აღნიშნული პროცენტი გავრცელებულია ყველა საქონელზე, რაც არასწორია.

საქონლის გასაყიდი ფასის დადგენისას უპირატესობა ენიჭება თანხის ოდენობას და გადახდის მეთოდს. კონკურენციის პირობებში ხდება მომხმარებლის შენარჩუნება დაბალი ფასით და ასევე არის სხვა ბევრი ფაქტორიც.

შესაძლებელია ერთი და იგივე პროდუქტი გაიყიდოს სხვადასხვა ფასად სხვადასხვა დროს ან/და საცალოზე მაღაზიაში თვითღირებულებით ან ნაკლებად. ხაზგასასმელია ის გარემოება, რომ ე.წ. უსაბუთო მყიდველები რომლებიც არ წარმოადგენენ არც დღგ-ის გადამხდელს და ხშირად მეწარმე პირებსაც ანუ გამოდიან საბოლოო მომხმარებლად, რეალურად დაინტერესებული არიან უფრო ნაკლებ ფასში შეიძინონ საქონელი, განსხვავებით დღგ-ის გადამხდელი პირებისაგან, რომლებსაც ჩათვლის უფლების გამო უიაფდებათ შეძენილი საქონლის თვითღირებულება, შესაბამისად მათზე ფაქტიურად შეუძლებელია საქონლის რეალიზაცია გარკვეული ფასდათმობის გარეშე. ყველგან სადაც ჯანსაღი კონკურენციაა ფასების სტაბილური შენარჩუნება არის შეუძლებელი. მოცემულ შემთხვევაში ე.წ. არასტაბილური გასაყიდი ფასები და შესაბამისი გადახრები ამ ფასებიდან განპირობებულია არა გადასახადების დამალვის ან/და შემცირების მიზნით, არამედ ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე საწარმოს საქმიანობის სპეციფიკისა და ფუნქციონირების უწყვეტობის შენარჩუნების უზრუნველსაყოფად. აუდიტის დეპარტამენტისა და მის აუდიტორებს არ აქვთ ჩატარებული ის ძირითადი ანალიზური პროცედურა რასაც უნდა დაყრდნობოდა მათი ანგარიში და შესაბამისი პოზიცია. არ არის გაანალიზებული საწარმოს აქტივების სიდიდე, საოპერაციო შემოსავლები და ხარჯები, პირის შესახებ ინფორმაცია მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემებთან შედარება, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზი.

გადამხდელი წარმოადგენს საანგარიშო პერიოდში საწარმოს საოპერაციო საქმიანობის ძირითადი შედეგებს, წარდგენილი მოგების დეკლარაციებისა და საგადასახადო აუდიტორების მხრიდან დამატებით დარიცხული გადასახადების თანხებთან კავშირის კუთხით, ნათლად ჩანს აუდიტორების მიერ ე.წ. საშუალო ფასნამატზე დამატებით დარიცხული თანხები სრულიად არალოგიკურად მოჩანს საწარმოს მიერ დეკლარირებული საოპერაციო მოგების ნორმის სიდიდესთან მიმართებაში.

გაანალიზებულია შემმოწმებლის მიერ ფასნამატის გაანგარიშების მეთოდი. შესწავლილია იმ საქონლის მოძრაობა, რის საფუძველზეც შემმოწმებელმა დაადგინა ფასნამატი. იმ საქონელთან მიმართებაში, რომლის საფუძველზედაც შემმოწმებელმა შერჩევითი წესით მოახდინა ფასნამატის განსაზღვრა, არსებული დოკუმენტაციით დგინდება განსხვავებული სარეალიზაციო ფასები, რაც გავლენას ახდენს ფასნამატის ჩამოყალიბებაზე.

ყოველივე ზემოაღნიშნული გარემოებიდან გამომდინარე, ფაქტია რომ კომპანიის მიერ დეკლარირებული ფასნამატი წარმოადგენს გადამხდელის საქმიანობის რეალურ ფასნამატს და შემმოწმებლის მიერ დადგენილი ფასნამატი არ ასახავს რეალურ სურათს. საქონელი რომელზეც გავრცელებულია მაღალი ფასნამატი (პირობითად 100%) იყიდება მცირე რაოდენობით (პირობითად 10% მთლიანი მოცულობიდან), ხოლო მაღალლიკვიდურ საქონელზე გავრცელებული ფასნამატი არის შესაბამისად მცირე (პირობითად 20%), აქედან საშუალო ფასნამატი არ შეიძლება იყოს 100-ს და 20-ის საშუალო არითმეტიკული. აუდიტის დეპარტამენტის ასეთი მიდგომით მიღებული შედეგები არ არის ობიექტური და რელევანტური.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა - შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს.

ამავე კოდექსის 96-ე მუხლის მე-2 პუნქტის თანახმად დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ–სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ. აუდიტის დეპარტამენტის ასეთი მიდგომით მიღებული შედეგები არ არის ობიექტური და რელევანტური. ადმინისტრაციული აქტების საფუძველზე მიღებული გადაწყვეტილებებით დარღვეული იქნა ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე და 53-ე მუხლების მოთხოვნები, რადგან ადმინისტრაციული ორგანოს - მხრიდან არ იქნა სათანადოდ გამოკვლეული და შეფასებული ფაქტობრივი გარემოებები და შესაბამისად საქმეზე მიღებული იქნა არასწორი გადაწყვეტილება. ფაქტობრივი გარემოებებიდან და სამართლებრივი არგუმენტებიდან გამომდინარე, მიაჩნია, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტები–ადმინისტრაციული ორგანოს სადავო გადაწყვეტილებები, საგადასახადო მოთხოვნა, შემოწმების აქტი კანონშეუსაბამოა, შესაბამისად ითხოვს საჩივრის მოთხოვნების დაკმაყოფილებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად, საგამოძიებო სამსახურიდან მიღებულ მასალებზე, საბანკო ამონაწერებზე, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების რეალიზაციის შესახებ გადასახადის გადამხდელის ჩანაწერებზე დაყრდნობით, არაპირდაპირი მეთოდით გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღი 15.12.2024 წელი და დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. ჯამურმა შემოსავალმა შეადგინა 6 232 586 ლარი, ხოლო ხარჯების მოცულობის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნა ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული და დეკლარირებული ხარჯი. ასევე დადგინდა, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთის ოდენობა (4 609 727 ლარი). საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე, დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 282-ე მუხლებით განსაზღვრული ჯარიმა.

საბჭო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის არც ერთ ეტაპზე გადასახადის გადამხდელს არ წარმოუდგენია მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი გახდებოდა.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული 30.03.2026 წლის №001-61 საგადასახადო მოთხოვნით მომჩივანს დაერიცხა სულ 3 209 236,09 ლარი, ჯარიმა 1 024 436,53 ლარი და საურავი 133 425,30 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლზე, 282-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების შესრულებისას მოქმედებდა საქმიანობისთვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერებით, სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ემუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება. ამდენად, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადამხდელის საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივნის არგუმენტაცია მოცემულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა.

საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით. საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობა იწვევს პირის დაჯარიმებას რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციებისა) თანხის 5 პროცენტის ოდენობით. საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში დარიცხვის შინაარსიდან გამომდინარე არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით. შესაბამისად, არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულების გაანგარიშება არაპირდაპირი მეთოდით;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ საწარმომ იმპორტირებული საქონლის რეალიზაცია განახორციელა საქართველოში შემოტანისთანავე, რადგან არ გააჩნია სამაცივრე მეურნეობა. საწარმოს 2024 წლის დეკემბერის თვეში იმპორტირებული აქვს 96 456 ლარის ღირებულების 21 285 კგ დაფნის ფოთოლი, 2025 წლის აგვისტოსა და სექტემბრის თვის საანგარიშო პერიოდებში 1 122 757 ლარის ღირებულების 549 944 კგ მოცვი და 2025 წლის ოქტობრის თვის საანგარიშო პერიოდში 59 058 ლარის ღირებულების 29 000 კგ მწვანილი (ოხრახუში და კამა). შემოწმებამ შეისწავლა გადამხდელის მიერ შემოწმების პროცესში წარმოდგენილი საქონლის რეალიზაციის პირადი ჩანაწერები ექსელის ფორმატში, სადაც, გადამხდელის განმარტებით, ასახული იყო დაფნის, მოცვისა და მწვანილის სარეალიზაციო ფასები. აღნიშნული მონაცემებიდან მხოლოდ მწვანილის სარეალიზაციო ფასი (4,5 ლარი) იყო თანხვედრაში ბაზარზე არსებულ სარეალიზაციო ფასთან. გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში სმფ-ის დოკუმენტური რეალიზაცია/საკონტროლო შესყიდვა არ უფიქსირდება. შესაბამისად, გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, მოძიებულ იქნა იდენტური საქონლის იმპორტიორი კომპანიები და მათი სარეალიზაციო ფასები შესაბამის საგადასახადო პერიოდებში. აღნიშნულის მიხედვით, მოცვის საშუალო შეწონილმა ფასმა 2025 წლის აგვისტოსა და სექტემბრის თვის საანგარიშო პერიოდებში შეადგინა 10,75 ლარი, ხოლო დაფნის 8,98 ლარი.

შემოწმებით დადგენილი სარეალიზაციო ფასების მიხევით გადამხდელის შემოსავალმა შესამოწმებელ პერიოდში შეადგინა ჯამში 6 232 586 ლარი, ხოლო შემოწმების მიერ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის შესაბამისად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღად განისაზღვრა 2024 წლის 15 დეკემბერი. ამასთან, შესწავლილ იქნა ფულადი სახსრების მოძრაობა და სალაროში არსებული ნაღდი ფულის ნაშთი ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (5); 101 (1); 154 (1); 269 (7).