გადაწყვეტილება №18844/2/2023

№18844/2/2023

31.03.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 1.03.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“- ს 10.02.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18844/2/2023).

 

დავის საგანი:

ფულადი სახსრების ნაშთის გაანგარიშებისას ფორმა 2-ის მიხედვით გაწეული ხარჯისა და კომპანიის დირექტორის მიერ კომპანიისათვის მიცემული საინვესტიციო სესხის გათვალისწინება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 19.07.2022 წლის №001-129 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 17.01.2023 წლის №435 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 1 162 646,75 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 649 489 დღგ - 197 018

მოგების გადასახადი - 341 658

საშემოსავლო გადასახადი - 110 604

ქონების გადასახადი - 209

ჯარიმა - 336 687,7

საურავი - 176 470,05

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2022 წლის შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე საანგარიშო პერიოდი.

შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას და არ ხდება კონტროლი ფულადი საშუალებების მოძრაობაზე. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, შემოწმების პროცესში გამოვლენილ დასაბეგრ შემოსავალს გამოაკლდა ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი (მათ შორის: სასაქონლო ზედნადებები, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, რაზეც ზედნადები გამოწერილი არ არის, უცხოელ მომწოდებლებზე გადახდილი თანხები, ასევე, შემოსავლების სამსახურის მიერ დამტკიცებული მეთოდური მითითების მიხედვით გათვალისწინებულია სატენდერო ხელშეკრულებების ფარგლებში გამოწერილი ფორმა 2-ებით ჩამოწერილი არადოკუმენტურად შესყიდული მასალების 75%), ასევე, გამოაკლდა ბიუჯეტში გადახდილი გადასახადები, გაცემული სესხის თანხა, გაცემული ხელფასები და ფიზიკური პირების მიერ გაწეული მომსახურების ანაზღაურების თანხები, აღებული სესხის მომსახურების თანხების გადახდები (ძირი თანხა და პროცენტი) და საბანკო ამონაწერში დაფიქსირებული გასავლები (საკომისიო, ფინანსური გარანტია და სხვა). ამასთან, გადამხდელის ახსნაგანმარტების საფუძველზე, გაანგარიშებაში გათვალისწინებულია სალაროს ნაშთი პერიოდის ბოლოს 30 448 ლარის ოდენობით და საბანკო ანგარიშზე არსებული ნაშთები.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე, 154-ე და 982 მუხლების, შემოსავლების სამსახურის განკარგვადი თანხების დაბეგვრის შესახებ მეთოდური მითითების და გადასახადის გადამხდელის ახსნა-განმარტების შესაბამისად, შემოწმების მიერ საანგარიშო პერიოდის (წლის) ბოლოს გაანგარიშებული სხვაობები დაკვალიფიცირდა ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად და სესხის პროცენტი დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

ამასთან, საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 და მე-8 ნაწილების მიხედვით იმ საანგარიშო პერიოდებში, სადაც ხდებოდა განკარგვადი თანხების ზრდა, აღნიშნული თანხები, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს განკარგვადი თანხების შემცირება განხილულ იქნა სესხის დაბრუნებად და მოგების გადასახადი დაექვემდებარა ჩათვლას. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 19.07.2022 წლის №001-129 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 17.01.2023 წლის №435 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.01.2011 წლის №34 ბრძანების პირველ პუნქტზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიაჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი ითხოვს ფულადი სახსრების ნაშთის გაანგარიშებისას ხარჯად აღიარებულ იქნას ფორმა 2-ებით გათვალისწინებული დანახარჯების 100%. განმარტავს, რომ შესასყიდი მასალების ზუსტი ოდენობა განსაზღვრულია სატენდერო დოკუმენტაციით, ხოლო შესყიდვა ხდება როგორც იურიდიული პირებისაგან, ასევე ფიზიკური პირებისაგან (სპეციფიკიდან გამომდინარე), რაზეც ფორმდება შესაბამისი პირველადი დოკუმენტაცია, ხოლო ჯამური შესასყიდი მასალების, ასევე მათი ზედმიწევნით გამოყენების დადასტურება ხდება სატენდერო დოკუმენტაციით და შესაბამისი ხარისხის ექსპერტიზით. აცხადებს, რომ აქტში გამოყენებული გადამისამართება მეთოდურ მითითებებზე, არამართლზომიერია, რადგან საგადასახადო კოდექსის მოქმედი რედაქცია არ ითვალისწინებს იმ დებულებას, რომ მეთოდურ მითითებას გააჩნია კანონის დებულებების განმარტებების უფლება, ხოლო კანონის ნორმა ზღვარს არ ითვალისწინებს. მომჩივანი ითხოვს ფულადი სახსრების ნაშთის გაანგარიშებისას კომპანიის დირექტორის მიერ კომპანიისათვის მიცემული საინვესტიციო სესხის გათვალისწინებას. განმარტავს, რომ კომპანიის ერთადერთ საქმიანობას წარმოადგენს სატენდერო სამუშაოების შესრულება, ხოლო ანაზღაურება ხდება სატენდერო მომსახურების საბოლოო ჩაბარების შემდგომ, ამიტომ კომპანიის მუშაობა საწყისი კაპიტალის გარეშე შინაარსობრივად შეუძლებელია და რადგან კომპანიის საწესდებო კაპიტალი 0 ლარია, ყოვლად დაუსაბუთებელია საინვესტიციო სესხის გაუთვალისწინებლობა კომპანიის საქმიანობაში. მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგების გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ უნდა იქნას საინვესტიციო სესხის აღება და დაფარვა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა). ეს ქვეპუნქტი არ ვრცელდება კომერციული ბანკის, საკრედიტო კავშირის, მიკროსაფინანსო ორგანიზაციისა და სესხის გამცემი სუბიექტის მიერ განხორციელებულ ოპერაციებზე.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.01.2011 წლის №34 ბრძანების პირველი პუნქტის თანახმად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის წლიური საპროცენტო განაკვეთი დამტკიცებულია 20 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას და არ ხდება კონტროლი ფულადი საშუალებების მოძრაობაზე. შესაბამისად, შემოწმებამ იხელმძღვანელა შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითებებით - „სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არარსებობისას, შემოწმების არაპირდაპირი მეთოდით გამოანგარიშებული განკარგვადი თანხების დაბეგვრის შესახებ“ (დანართი 7) და „კრედიტორული დავალიანების შესახებ“ (დანართი 8). შედეგად, ხარჯად აღიარებას დაექვემდებარა დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯების 75%.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციამდე საწარმოს უფიქსირდება მხოლოდ არაარსებითი რაოდენობის ბრუნვა/ერთობლივი შემოსავალი. იქიდან გამომდინარე, რომ მთლიანი სესხი აღებულია იმ პერიოდებში, როცა გადამხდელი პრაქტიკულად არ საქმიანობდა, შემოწმებით, ეჭვქვეშ დადგა სესხის აღების მიზნობრიობა. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს მოეთხოვა წარმოედგინა სალაროში ნაღდი ფულის მოძრაობის ამსახველი ცხრილი (რაც დაადასტურებდა 28.02.2022 წელს 890 895 ლარის დირექტორისთვის ერთბაშად გადახდის ლოგიკურობას) და ახსნაგანმარტება იმასთან დაკავშირებით თუ რა საპასუხო აქტივები გააჩნდა კომპანიას შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისში (აღებული სესხის საკომპენსაციოდ). გადამხდელის მიერ სალაროს მოძრაობის ცხრილის წარმოდგენა არ მომხდარა, ხოლო საპასუხო აქტივების ნაწილში, გადამხდელმა განმარტა რომ 2019 წლის პირველი იანვრის მდგომარეობით ნასესხები სახსრები ანგარიშვალდებულ პირს (დირექტორს) ჰქონდა გატანილი საქვეანგარიშოდ. ნაღდი ფულის მოძრაობის გაანგარიშებაში სესხის თანხის დირექტორისთვის დაბრუნება არ იქნა გათვალისწინებული (შესაბამისად, ზოგადად, მხედველობაში არ იქნა მიღებული სესხის აღების ფაქტი).

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივნის მიერ არ არის წარმოდგენილი არგუმენტების შესაბამისი დოკუმენტური მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს. შესაბამისად, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

 

მომჩივანი არ ეთანხმება ფულადი სახსრების ნაშთის გაანგარიშებისას ფორმა 2-ის მიხედვით გაწეული ხარჯისა და კომპანიის დირექტორის მიერ კომპანიისათვის მიცემული საინვესტიციო სესხის გათვალისწინებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას და არ ხდება კონტროლი ფულადი საშუალებების მოძრაობაზე. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, შემოწმების მიერ საანგარიშო პერიოდის (წლის) ბოლოს გაანგარიშებული სხვაობები დაკვალიფიცირდა ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად და სესხის პროცენტი დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, იმ საანგარიშო პერიოდებში, სადაც ხდებოდა განკარგვადი თანხების ზრდა, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს განკარგვადი თანხების შემცირება განხილულ იქნა სესხის დაბრუნებად და მოგების გადასახადი დაექვემდებარა ჩათვლას.

 

გადაწყვეტილება

 

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივნის მიერ არ არის წარმოდგენილი არგუმენტების შესაბამისი დოკუმენტური მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს. შესაბამისად, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73; 101; 154; 982