გადაწყვეტილება №21040/2/2023

№21040/2/2023

01 მარტი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს -------- (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 28.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს --------ს 11.10.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21040/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად მიწოდებული ტექნიკის საბაზრო ფასით მიწოდებად ჩათვლა და მოგების გადასახადით დაბეგვრა;

2. არარეზიდენტ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან არსებული დებიტორული დავალიანების გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა;

3. არარეზიდენტ პირებთან არსებული დებიტორული დავალიანების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;

4. საწარმოდან გატანილი თანხის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2022 წლის №024-85 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 18.09.2023 წლის №22801 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 2 803 260 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 1 458 581

მოგების გადასახადი - 913 366

საშემოსავლო გადასახადი - 545 215

ჯარიმა - 821 225

საურავი - 523 454

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სპეცტექნიკის (სატვირთო მანქანების) შემოყვანა და უმეტესად რეექსპორტის რეჟიმით რეალიზაცია.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.05.2022 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 29.05.2020 წლის №14306 ბრძანებით მოცული საკითხებისა. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 16.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 26.12.2022 წლის №32745 ბრძანება და №024-85 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 18.09.2023 წლის №22801 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად მიწოდებული ტექნიკის საბაზრო ფასით მიწოდებად ჩათვლა და მოგების გადასახადით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა „ორისის“ და პირველადი დოკუმენტების შესწავლით დადგინდა, რომ საწარმოს დიდი ოდენობით ტექნიკა მიწოდებული აქვს --------ს რესპუბლიკაში რეგისტრირებულ ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე „------“-ზე (------- --------- დირექტორია ორივე კომპანიაში) თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად. საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის და 981 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე მიწოდების ფასი განისაზღვრა საბაზრო ფასით (არაურთიერთდამოკიდებულებაზე მიწოდებისას მოგების მარჟა 8%). გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 981 მუხლის მე-4 ნაწილით.

შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ საწარმოს დიდი ოდენობით ტექნიკა მიწოდებული აქვს -------ს რესპუბლიკაში რეგისტრირებულ ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად. შემოწმებით ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე მიწოდების ფასი განისაზღვრა საბაზრო ღირებულებით.

შემოსავლების სამსახურმა ყურადღება გაამახვილა იმ გარემოებაზე, რომ გადამხდელს საჩივარი წარდგენილი ჰქონდა 2023 წლის 23 იანვარს და 2 აგვისტოს. 2023 წლის 3 აგვისტოს საჩივრის ზეპირ განხილვაზე გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით 2 კვირის ვადაში წარმოედგინა მისი არგუმენტაციის შესაბამისი მტკიცებულებები, რაც გადამხდელის მიერ არ განხორციელდა.

შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ მომჩივანი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტების შესაბამისი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება ბაზარზე ამ საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტისათვის (ხოლო ასეთის არარსებობის შემთხვევაში – რეალიზაციის მომენტის უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს) იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების შესახებ, მათ შორის, საერთაშორისო და სხვა ბირჟებზე დაფიქსირებული ფასების შესახებ, ინფორმაციის საფუძველზე. გარდა ამისა მე-4 ნაწილის თანახმად: საქონლის/მომსახურების ბაზრად ითვლება ამ საქონლის/ მომსახურების მიმოქცევის სფერო, რომელიც განისაზღვრება გამყიდველის/ მყიდველის შესაძლებლობით, მნიშვნელოვანი დ დანახარჯის გარეშე გაყიდოს/შეიძინოს საქონელი/მომსახურება გამყიდველისათვის/მყიდველისათვის უახლოეს ტერიტორიაზე საქართველოში ან მისი ფარგლების გარეთ. მე-5 ნაწილი განსაზღვრავს შემდეგს: თუ საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგება ან ამ ბაზარზე ასეთი საქონლის/მომსახურების მიწოდება არ არსებობს, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება იმ ფასებით, რომლებიც ჩამოყალიბებულია იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების საფუძველზე, საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტის უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს. ამავე მუხლის მე-11 ნაწილის მიხედვით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი შემდეგ შემთხვევებში: თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე; და თუ საგადასახადო ორგანო საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესის შესაბამისად ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან; გარდა ზემოაღნიშნულისა ყურადღება არის გასამახვილებელი მე-15 ნაწილზე, რომლის თანახმადაც. საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის მიზნებისათვის ითვლება, რომ პირთა ურთიერთდამოკიდებულებას გავლენა არ მოუხდენია გარიგების შედეგებზე, თუ სპეციალურ სავაჭრო კომპანიასა და მის ურთიერთდამოკიდებულ პირს შორის უცხოური საქონლის მიწოდება საბაჟო საწყობში განხორციელდა საბაჟო ღირებულებით. შემოწმების აქტის მიხედვით დგინდება შემდეგი: შემმოწმებლებს არ აქვთ დადგენილი საბაზრო ფასი ქონების შეფასების მეთოდის გამოყენებით, არ გამოუთხოვიათ შინაგან საქმეთა სამინისტროდან შესაბამისი ინფორმაცია, ჩვენს მიერ გაყიდული სპეც. ტექნიკის სხვა პირების მიერ ანალოგიური საქონლის გაყიდვის ამსახველი გარიგების შესახებ. საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბერის №990 ბრძანების „გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის საბაზრო ფასის გამოყენების წესის დამტკიცების შესახებ“ მე-2 პუნქტის თანხმად საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი, თუკი ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან. შემოწმების აქტს უნდა ერთვოდეს შემოწმების შედეგად დადგენილი დასაბუთება გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან. ფაქტობრივი ფასი, ხომ უნდა მოეპოვებინათ სსკ-ის მე-18 მუხლის მე-7 ნაწილის მიხედვით, სადაც მოცემულია იმ წყაროთა ჩამონათვალი, რომლებიც შეიძლება გამოყენებულ იქნეს საბაზრო ფასის დასადგენად. რადგანაც ასეთი ინფორმაცია არ მოუპოვებიათ საიდან დაასკვნეს შემმოწმებლებმა რომ საბაზრო ფასის გამოყენება იყო საჭირო. აღსანიშნავია, რომ საბაზრო ფასი შიძლება იყოს საქონლის შეძენის ღირებულებაზე მეტი ან/და ნაკლები, სხვადასხვა ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე. შემმოწმებლებს უნდა მოეპოვებინათ ინფორმაცია და გაერკვიათ არსებობდა თუ არა მიწოდების მომენტში დადებული სხვა გარიგებები. თუ არსებობდა, მაშინ საბაზრო ფასი დაედგინათ ამ გარიგებების გამოყენებით. ისმევა კითხვა ერთმანეთისგან დამოუკიდებელი პირები მოცემულ გარიგებას რა ფასით დადებდნენ? მაგალითად, თუ მყიდველი ჩადის გამყიდველის ქალაქში, მაშინ ურთიერთდამოუკიდებელი პირები გარიგებას დადებდნენ გამყიდველის უახლოეს ტერიტორიაზე ჩამოყალიბებული ფასით. თუ დადებული გარიგებები არ არის ცნობილი ან, საერთოდ, არც დადებულა, მაშინ კვლავ სსკ-ის მე-18 მუხლის მიხედვით გამოიყენება დანახარჯების, შესაძლო რეალიზაციის ფასის ან მისაღები სარგებლის განსაზღვრის მეთოდები. შემოწმების აქტით არ იკვეთება რომელი მეთოდით იხელმძღვანელეს და ეს მეთოდი იყო თუ არა დამტკიცებული შემოსავლების სამსახურის უფროსის ან/და ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული. შემოწმების აქტში წერია, რომ არაურთიერთდამოკიდებულებაზე მიწოდების მოგების მარჟა 8% შეადგენსო, ისმევა კითხვა რატომ 8% და არა სხვა ნებისმიერი არითმეტიკული ციფრი. ვის მიერ არის დადგენილი მოგების 8 პროცენტიანი მარჟა, ასეთი ნორმატიული აქტი ბუნებაში არ არსებობს. მოგების მარჟა არის დადებითი სხვაობა საქონლის მიწოდების ფასსა და მის შესყიდვის ფასს შორის. მოგების 8 პროცენტიანი მარჟის შესახებ ჩანაწერი მოცემულია საქართველოს მთავრობის 2014 წლის 14 იანვრის №55 დადგენილებაში ტექნიკური რეგლამენტის „სამშენებლო სამუშაოების სახელმწიფო შესყიდვისას ზედნადები ხარჯებისა და გეგმური მოგების განსაზღვრის წესის“ დამტკიცების შესახებ, სადაც აღნიშნულია, რომ სახელწიფო ორგანოებმა ტენდერით სამშენებლო მომსახურების შეძენისას, ტენდერში მონაწილეთა მოგება უნდა შეადგენდეს 8 პროცენტს. აღნიშნული დადგენილება არ ეხება საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრას ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან მიმართებით. გამოდის რომ შემმოწმებლებმა დაუსაბუთებლად მტკიცებულების გარეშე გაზარდა შემოსავალი, რომელიც მოგების გადასახადით დაბეგრეს. საგადასახადო კოდექსის 267-ე მუხლის თანახმად საგადასახადო შემოწმების შედეგების შესახებ დგება აქტი, ა) რომელშიც უნდა მიეთითოს: ყველა ის ფაქტობრივი გარემოება, მტკიცებულება და არგუმენტი, რომელსაც არსებითი მნიშვნელობა ჰქონდა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას. თუ შემოწმება ექსპერტის დასკვნას დაეყრდნო, აქტში მიეთითება ამ დასკვნის შინაარსი; ბ) საქართველოს საგადასახადო კოდექს ის ან/და საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის აქტის ის ნორმა, რომლითაც იხელმძღვანელეს შემმოწმებლებმა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას; გ) გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების წარმოშობის ზუსტი თარიღები (თუ მათი დადგენა შესაძლებელია), გადასახადისა და ჯარიმის გაანგარიშება, ჯამურად გადასახდელი ან მისაღები თანხა, იმ დოკუმენტების რეკვიზიტები (საჭიროების შემთხვევაში – ასლები), რომლებითაც დასტურდება ამ მოთხოვნებისა და ვალდებულებების წარმოშობა, ასევე საგადასახადო შემოწმების აქტის დანართების შინაარსი. საგადასახადო კოდექსის 267-ე მუხლის თანახმად მტკიცებულებების ტვირთი ეკისრება შემოწმების პროცესში შემმოწმებლებს, რადგანაც შემოწმების აქტს არ ურთავს მტკიცებულებები იგულისხმება, რომ იგი არ არსებობს, შესაბამისად მტკიცებულების გარეშე დარიცხული თანხა სრულიად გასაუქმებელია.

შემოწმების აქტის მიხედვით მოგების გადასახადით დასაბეგრი თანხა განსაზღვრა 2 185 523 ლარით, რაზედაც დაერიცხა მოგების გადასახადი 327 828 ლარის ოდენობით, მიაჩნია, რომ სწორადაც რომ ყოფილიყო საბაზრო ფასი შემოწმებით დადგენილი ამ ოდენობით სხვაობას დასაბეგრ მოგებაში ვერ მიიღებდნენ, შემდეგ გარემოებათა გამო: შესამოწმებელ პერიოდში ------- კომპანიაზე „-------“-ზე მიწოდებული აქვს 1 333 000 აშშ დოლარის ღირებულების საქონელი, რომელიც ლარში შეადგენდა 3 930 734,95 ლარს (იხ. დანართი რეალიზაცია --------ზე) შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ ყველა მიწოდების ოპერაციაზე გავრცელდა 8% მოგების მარჟა, ასეთ შემთხვევაში თუ რეალიზაციის ციფრიდან გამოვიდოდნენ 3 930 734,95 * 8% უნდა მიეღოთ 314 458,8 ლარი, რომლის აგროსვიდან მიიღებდნენ მოგების გადასახადით დასაბეგრ ბაზას 369 951 ლარს, საიდანაც მოგების გადასახადი შეადგენდა 55 493 ლარს ნაცვლად 327 828 ლარისა. ამ შემთხვევაში 47%-იანი მოგების მარჟა გამოდის, ხოლო თუ კი რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებიდან დაანგარიშება 8 პროცენტიან მარჟას, მაშინ მოგების გადასახადით დასაბეგრი თანხა სხვა ციფრები გამოდის. შესაბამისად მოგების გადასახადიც იცვლება, ხოლო მოგების მარჟის პროცენტი იზრდება. თუ კი შემმოწმებლებმა 8 პროცენტიანი მარჟა გაავრცელეს მხოლოდ თვითღირებულება ზე დაბალ ფასად განხორციელებულ რეალიზაციაზე იქნებოდა, ამ შემთხვევაში კვლავ განსხვავებულ მესამე განსხვავებულ მონაცემებს მივიღებთ. შემმოწმებლებს 8%-იანი მოგების მარჟის კანონით დასაბუთებული წესით გავრცელების უფლება რომც ქონოდათ, იგი უნდა გაევრცელებინათ მხოლოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე. ისმევა ლოგიკურად კითხვა 2 185 523 ლარი რა არითმეტიკით მიიღეს და რომელი მეთოდით? ესეც ნათლად ცხადყოფს მოგების გადასახადში ამ ნაწილით განხორციელებული დარიცხვა სრულად გასაუქმებელია. საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება: ა) საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს: გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შო რის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს. საგადასახადო კოდექსის 97-ე განსაზღვრავს დაბეგვრის ობიექტს სადაც აღნიშნულია შემდეგი: 3. არარეზიდენტი საწარმოს, რომელიც საქართველოში საქმიანობას მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით ახორციელებს, მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია მისი მუდმივი დაწესებულების საქმიანობიდან გამომდინარე, ამ არარეზიდენტი საწარმოს ან მუდმივი დაწესებულების მიერ განხორციელებული განაცემი/გაწეული ხარჯი, რომელიც გათვალისწინებულია ამ მუხლის პირველი ნაწილით.

საგადასახადო კოდექსის აღნიშნული ნორმები არ ეხება არარეზიდენტი საწარმოს, რომელიც საქართველოში საქმიანობას საერთოდ არ ახორციელებს. შესაბამისად საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის დებულება არ ვრცელდება არარეზიდენტ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებულ ოპერაციებზე, შესაბამისად არც იბეგრება მოგების გადასახადით. რაც შეეხება „--------“-ზე თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად საქონლის მიწოდებას, შემთხვევების საკითხს, აღნიშნავს, რომ ------ კომპანიაზე ყველა მიწოდება შესაბამისია საბაზრო ფასთან მიმართებით. რაც შეეხება თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად საქონლის მიწოდების ფაქტს აღნიშნავს შემდეგს: დიდი რაოდენობის საავტომობილო სპეცტექნიკა საქართველოში შემოიყვანა 2018 წელს, რომელიც განთავსებული იყო -------ს ავტო-ბაზრობაზე ერთ წელზე მეტი ხნის განმავლობაში, რომლის რეალიზაციაც დაიწყო 2019 წელს. --------ს ავტობაზრობაზე მოხდა კომპანიის კუთვნილი სპეცტექნიკის გაქურდვა, გაიქურდა 24 სატვირთო ავტომობილი, 6 ავტომობილი დაზიანებული იქნა, ჩამტვრეული იქნა შუშები და მიყენებული იქნა სხვა დაზიანებაც.

ამ საკითხზე აღიძრა სისხლის სამართლის საქმე დაკავებული იყო 2 პიროვნება, რომლებიც ბაზრობის ტერიტორიას იცავდნენ ესენი იყვნენ დაცვის თანამშრომლები, რომლებსაც შეეფარდათ საპატიმრო სასჯელი (აღნიშნული ფაქტის გამო სასწრაფო წესით ავტომობილები გაყვანილი იქნა ------ში კომპანია --------ზე). გამოითხოვს აღნიშნულ ინფორმაციას და მტკიცებულების სახით დამატებით წარმოგიდგენთ. შესაბამისად დაზიანებული და გაქურდული ავტომობილები გაიყიდა საბაზრო ფასით, იმ რეალური ღირებულებით რაც ღირდა. ავტომობილის ფასზე მოქმედებს მისი გამოშვების წელი და ა.შ უამრავი ფაქტორი, მანქანას წლოვანება რაც ემატება ფასი აკლდება, ხოლო ახალ მანქანას უფრო მეტად აკლდება ფასი, ასევე ფასი მცირდება გაძარცვული და დაზიანებული ავტომობილის. აღნიშნული არგუმენტიდან გამომდინარე არ უნდა მომხდარიყო შპს „--------ს“ მიმართ საბაზრო ფასის გავრცელება ამ მოცემულობიდანაც, გამომდინარე არ უნდა დარიცხვოდა მოგების გადასახადი. ამ საკითხზე შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში აღნიშნულია შემდეგი: შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ საწარმოს დიდი ოდენობით ტექნიკა მიწოდებული აქვს -------ს რესპუბლიკაში რეგისტრირებულ ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად. შემოწმებით ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე მიწოდების ფასი განისაზღვრა საბაზრო ღირებულებით.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ გადამხდელს საჩივარი წარდგენილი ჰქონდა 2023 წლის 23 იანვარს და 2 აგვისტოს. 2023 წლის 3 აგვისტოს საჩივრის ზეპირ განხილვაზე გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით 2 კვირის ვადაში წარედგინა მისი არგუმენტაციის შესაბამისი მტკიცებულებები, რაც გადამხდელის მიერ არ განხორციელდა. შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ მომჩივანი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი მისი არგუმენტების შესაბამისი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

აღნიშნულს არ ეთანხმება შემდეგ გარემოებათა გამო:

1. საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად მოგების განაწილებად ითვლება: ა) საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად ამ მუხლის პირველი ნაწილით. საგადასახადო კოდექსის აღნიშნული ნორმები არ ეხება არარეზიდენტ საწარმოს, რომელიც საქართველოში საქმიანობას საერთოდ არ ახორციელებს. შესაბამისად საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის დებულება არ ვრცელდება არარეზიდენტ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებულ ოპერაციებზე, შესაბამისად არც იბეგრება მოგების გადასახადით.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო კოდექსის მუხლების განმარტებისას და მოყვანილი მაგალითებით განსაზღვრავს ისეთ შემთხვევებს, როდესაც ორი ურთიერთდამოკიდებული პირიდან ერთი მოგების გადასახადის გადამხდელია და მეორე კი მისგან განთავისუფლებული, ამავდროულად ორთავე საქართველოში რეგისტრირებული პირები გახლავან. ამიტომაც არარეზიდენტ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან საბაზრო ფასის გავრცელება არ გამომდინარეობს საგადასახადო კანონმდებლობის ნორმებიდან.

2. „გადასახადის ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის გადასახადების ადმინისტრირების №996 ბრძანების 29-ე მუხლის შესაბამისად, როდესაც პირების ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს მათ შორის გარიგების შედეგებზე დადგენილია შემდეგი: „პირებს შორის საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის ან საბაჟო კოდექსის 37-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად ურთიერთდამოკიდებულების არსებობა მათ შორის არსებულ გარიგების შედეგებზე გავლენას არ ახდენს, თუ საქონლის/მომსახურების მიმღები პირის მიერ შესაძლებელია ანალოგიური საქონელი/მომსახურება სხვა არაურთიერთდამოკიდებული პირისგან შეიძინოს იმ ფასად, რომელიც ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული გარიგების ფასს არ აღემატება 10%-ით“.

შემოწმებით არ დადგენილა არაურთიერდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებული გარიგების ფასთან მიმართებით ადგილი ქონდა თუ არა 10%-იან ზრდას.

3. შემოწმებით არ განსაზღვრულა ურთიერთდამოკიდებულ პირზე მიწოდებული საქონლის საბაზრო ფასი, ნაცვლად ამისა გავრცელებული იქნა მოგების მარჟა 8%-ტი, მაგრამ მისი გამოყენების სამართლებრივი დოკუმენტი არ არსებობს, ამის მსჯელობის საფუძველს გვაძლებს, შემდეგი: შემოსავლების სამსახურიდან გამოთხოვილი გვქონდა შემოწმებასთან დაკავშირებული სრული დოკუმენტაცია და ინფორმაცია, რაც არ გადმოცემია, მხოლოდ შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვის შემდგომ გადმოგვეცა შემმოწმებლის მიერ ექსელის ცხრილი სადაც მოცემული იყო 8%-იანი ფასნამატით გამოყენებით მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის გაანგარიშება (იხ. დანართი).

4. საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-6 ნაწილი ითვალისწინებს შემდეგს: თუ ამ მუხლის პირველი-მე-5 ნაწილების დებულებათა გამოყენება შეუძლებელია, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი დგინდება დანახარჯების, შესაძლო რეალიზაციის ფასის ან მისაღები სარგებლის განსაზღვრის მეთოდებით. ესენია: 4.1 დანახარჯების მეთოდი; - ჩვენს მიმართ არ გამოყენებულა. 4.2 შესაძლო რეალიზაციის ფასი; რომელიც განისაზღვრება ფასნამატის მეთოდის გამოყენებით და პროცენტულად გამოითვლება, რაც შემთხვევაში არ გამოყენებულა. 4.3 მისაღები სარგებლის მეთოდი არ გამოყენებულა ჩვენს შემთხვევაში, რადგანაც სარგებელი იანგარიშება მიუღებელი შემოსავლიდან და ა.შ. - მიმართ არ გამოყენებულა.

შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში დასაბუთების ნაწილში აღნიშნულია, რომ საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ე.ი საბაზრო ფასი იქნა გამოყენებულიო, რაც ასე არ გახლავთ, ხოლო აქტი გვეუბნება რომ მოგების მარჟა იქნა გამოყენებულია, რეალურად კი შემმოწმებლის მოწოდებული ინფორმაციით ფასნამატის მეთოდია გამოყენებული. მოგების მარჟა ფასნამატისაგან განსხვავებით სხვა წესით იანგარიშება და ამ მეთოდის გამოყენება არ ითვალისწინებს სსკ-ის მე-18 მუხლი.

5. კომპანიის დიდი რაოდენობის საავტომობილო სპეცტექნიკა საქართველოში შემოყვანა 2018 წლიდან დაიწყო, რომელიც განთავსებული იყო -----ს ავტო-ბაზრობაზე. ------ს ავტობაზრობაზე მოხდა კომპანიის კუთვნილი სპეცტექნიკის გაქურდვა, გაიქურდა 29 სატვირთო ავტომობილი. ამ საკითხზე აღიძრა სისხლის სამართლის საქმე დაკავებული იყო 2 პიროვნება, რომლებიც ბაზრობის ტერიტორიას იცავდნენ ესენი იყვნენ დაცვის თანამშრომლები, რომლებთანაც გაფორმდა საპროცესო შეთანხმება და შეეფარდათ საპატიმრო სასჯელის სახით 2 წელი და 3 წელი კი პირობით, მიყენებულმა ზიანმა შეადგინა 49 020 ლარმა (იხ. დანართი - რუსთავის სასამართლოს განაჩენი). გარდა ამისა, აღნიშნული ფაქტის შემდგომ დაუდგენელი პირების მიერ რიგ ავტომობილებზე ჩამტვრეული იქნა შუშები და მიყენებული იქნა სხვა დაზიანებებიც აღნიშნულ ინფორმაციის გამოთხოვას ვაპირებთ შესაბამისი სამართალდამცავი ორგანოებიდან და მიღებისთანავე, აღნიშნულ ინფორმაციას წარმოვადგენთ. მიგვაჩნია, რომ დაზიანებული და გაქურდული ავტომობილები გაიყიდა საბაზრო ფასით, იმ რეალური ღირებულებით რაც რეალიზაციის მომენტში ღირდა. ავტომობილის ფასზე მოქმედებს მისი გამოშვების წელი და ა.შ. უამრავი ფაქტორი, მანქანას წლოვანება რაც ემატება ფასი აკლდება, ხოლო ახალ მანქანას უფრო მეტად აკლდება ფასი, ასევე ფასი მცირდება გაძარცვული და დაზიანებული ავტომობილის და თუ იმას გავითვალისწინებთ, რომ ავტომობილები გამოძიების მიმდინარეობის პერიოდში არ შეიძლება გაყიდულიყო, ამდენი ხნის გაჩერების შემდგომ ფასი ხომ დააკლდებოდა. დამატებით უნდა მოვიპოვოთ გამოძიების დოკუმენტები სადაც ასახული იქნება ის დეტალური დაზიანებები შესაბამისი ფოტოსურათებით, სადაც გამოჩნდება ყველა ზიანი, ამ მასალების მოპოვების შემთხვევაში დამატებით წარმოვადგენთ. ამდენად საწარმოს მიმართ საბაზრო ფასის გავრცელება ამ მოცემულობიდანაც გამომდინარე არ უნდა განხორციელებულიყო, შესაბამისად მოგების გადასახადში დარიცხული თანხა გასაუქმებელია.

6. შემოსავლების სამსახურმა სადავო ბრძანებაში არ იმსჯელა შემდეგ საკითხზე: რაც საჩივარში გვქონდა დასმული: შემმოწმებლები ფაქტობრივი გარემოების არსებით შინაარსს ვერ ჩაწვდნენ, რომელიც მდგომარეობს შემდეგში: --------დან და -------დან აღნიშნული სპეცტექნიკის ტრანსპორტირება და -------ში ჩასაყვანად ყველაზე მოკლე გზა გახლავთ --------, --------დან ბორანით--------ში, --------ნ, ------- და ბოლო დანიშნულების ადგილია -----ს რესპუბლიკა. ანალოგიურად -------ს შემთხვევაში -------დან ბორანით -------ში, ------- და შემდეგ -------. ვინაიდან -------სა და -------ს შორის ცნობილი ურთიერთდამოკიდებულების გამო, --------ს დაწესებული აქვს ემბარგო -------თვის, შესაბამისად ტვირთებს რომელიც განკუთვნილია -------თვის არ ატარებს მის ტერიტორიაზე. აღნიშნული დაბრკოლების აღმოსაფხვრელად იქნა საქართველოში გახსნილი ქართული კომპანია, რომელიც -------დან და --------დან ღებულობდა ტვირთებს (---------დან საქართველოში ტვირთების გადაზიდვაზე არანაირი შეზღუდვა არ არსებობს) და რეექსპორტით გაყავდა --------ს რესპუბლიკაში. გამოდის რომ ქართული კომპანია გახლავთ საშუამავლო კომპანია, რომელსაც საქართველოში მხოლოდ ერთი დაქირავებული თანამშრომელი ყავს ისიც ბუღალტერი, რაც შეეხება საბაჟო ოპერაციებს, ვინაიდან დირექტორი უმეტესწილად საქართველოში არ იმყოფება, კომ პანია საქმიანობას ახორციელებდა დირექტორის მინდობილობით აღჭურვილი პირის მეშვეობით, რაც გამოიხატებოდა საბაჟო ოპერაციების განხორციელებაში და საჭიროების შემთხვევაში ყიდვა-გაყიდვის ხელშეკრულების ხელმოწერაში. საწარმოს დამფუძნებელი/დირექტორიც --------- ---------ს მოქალაქე. მან რომ გადაწყვიტა მის ისტორიულ სამშობლოში ბიზნესის განხორციელება, ამისათვის დასჭირდა -------ში ბიზნეს კონტაქტების გაღრმავება, რაც არაა მარტივი უცხოელი მოქალაქისათვის და ისიც მუსულმანური ქვეყნიდან, მაინც ეჭვის თვალით უყურებდნენ, მაგრამ გადალახა აღნიშნული ბარიერი, რაშიც ხელი შეუწყო მისმა წარმოშობამაც და თავისი საქმიანობით დაინტერესა იქაური მეწარმეები ააწყო ურთიერთობა და ეკონომიკური საქმიანობა წამოიწყო -------ში, და ამ საქმიანობის განხორციელებაში საქართველოში რეგისტრირებულ კომპანია გამოიყენებოდა შუალედურ რგოლად. საქართველოში შემოყვანილი სპეცტექნიკა განთავსებული იყო --------ს ავტობაზრობის ტერიტორიაზე, საიდანაც აღნიშნული საქონელი ტოვებდა საქართველოს საზღვარს, უმეტესწილად -------ში, მცირე ნაწილი გავიდა --------ში და -------ში და ასევე ძალზედ მცირე ნაწილი გაიყიდა საქართველოში. მიაჩნია, რომ კვალიფიკაციის შეცვლის საფუძვლით საქმიანობა უნდა გადაკვალიფიცირდეს საშუამავლო მომსახურეობით და ამ საქმიანობისთვის განკუთვნილი შემოსავალი/მოგება უნდა განესაზღვრა აუდიტის დეპარტამენტს. დაედგინა რა მოგება უნდა მიეღო ერთეული ავტომობილის გაყიდვით კომპანიას და ასე გამოეანგარიშებინა გადასახადები.

აღნიშნულიდან გამოდინარე, ითხოვს: საქმიანობა გადაკვალიფიცირდეს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის შესაბამისად, საშუამავლო საქმიანობად და ბიუჯეტის კუთვნილი გადასახადები გაანგარიშებული იქნას გაყიდული თითოეული სატვირთო ავტომობილიდან გამომდინარე - მისაღები მოგების მიხედვით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების და მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად:

1. გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული.

2. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

11.ა. საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი შემდეგ შემთხვევებში თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს.

შემოწმებისას დადგენილია, რომ გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა „ორისის“ და პირველადი დოკუმენტების შესწავლით დგინდება, რომ საწარმოს დიდი ოდენობით ტექნიკა მიწოდებული აქვს -------ს რესპუბლიკაში რეგისტრირებულ ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე „------”-ზე (---------- ------- დირექტორია ორივე კომპანიაში) თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად. ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე მიწოდების ფასი განისაზღვრა საბაზრო ფასით (არაურთიერთდამოკიდებულებაზე მიწოდებისას მოგების მარჟა 8%). გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა შესაბამისი გადასახადი.

მომჩივნის წარმომადგენელმა საჩივრის განხილვამდე მოითხოვა საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირ განხილვაზე დასწრება, შესაბამისად საჩივრის განხილვა ჩაინიშნა მისი მონაწილეობით, თუმცა, როგორც სატელეფონო საუბრისას განმარტა ტექნიკური მიზეზების გამო ვერ ახერხებდა დასწრებას.

მომჩივანი ვერ წარმოადგენს სათანადო არგუმენტებს/მტკიცებულებებს, რაც შემოწმებით დადგენილი გარემოებების შეცვლის და ამ ნაწილში დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან მომჩივნის მიერ ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე საქონლის (ტექნიკა) მიწოდება მოხდა თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად, საბჭოს მიაჩნია, რომ აღნიშნულ ოპერაციაზე საბაზრო ფასის გავრცელება და მოგების გადასახადით დაბეგვრა მართებულია.

 

2. არარეზიდენტ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან არსებული დებიტორული დავალიანების გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 16.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საწარმოს ურთიერთდამოკიდებულ არარეზიდენტ კომპანიასთან „--------”-სთან ბუღალტრული აღრიცხვით უფიქსირდება დებიტორული დავალიანება 3 000 000 ლარამდე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა, როგორც არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე გაცემული უპროცენტო სესხი, რომელიც საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის და ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის შესაბამისად დაექვემდებარა დაბეგვრას მოგების გადასახადით, ხოლო უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურება (ეროვნული ბანკის მეირ დადგენილი შესაბამისი წლიური საპროცენტო განაკვეთით) დაექვემდებარა დაბეგვრას საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის მიხედვით მოგების გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკირა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, მე-18 მუხლით, მე-19 მუხლის პირველი ნაწილით, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „გ“ ქვეპუნქტებით, 981 მუხლის „ა.ა“ ქვეპუნქტით, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, 983 მუხლის პირველი ნაწილით.

შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, საწარმოს ურთიერთდამოკიდებულ არარეზიდენტ კომპანიასთან უფიქსირდებოდა დებიტორული დავალიანება. შემოწმების მიერ აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა როგორც არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე გაცემული უპროცენტო სესხი და დაექვემდებარა დაბეგვრას მოგების გადასახადით, ხოლო უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურება ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი შესაბამისი წლიური საპროცენტო განაკვეთის გამოყენებით დაექვემდებარა დაბეგვრას მოგების გადასახადით.

შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ მომჩივანი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტების შესაბამისი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 28 ივლისის №20231 ბრძანებით დამტკიცდა მეთოდური მითითება „სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების შესახებ“, რომლის გამოყენებაც სავალდებულოა აუდიტის დეპარტამენტის თანამშრომლებისთვის, საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრისას. მეთოდური მითითების მიზანია საგადასახადო შემოწმებისას, გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული სამეურნეო ოპერაციების კვალიფიკაციის ცვლილების შემთხვევაში, არგუმენტაციის მაღალი ხარისხისა და შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის უზრუნველსაყოფად, ერთიანი მეთოდოლოგიური მიდგომის ჩამოყალიბება. მეთოდური მითითების მე-3 მუხლში აღწერილი პრინციპების დაცვაზე, აგრეთვე, ამავე მეთოდური მითითებით გათვალისწინებული საფეხურების და სხვა ქმედებების შესრულების წესის დარღვევაზე პასუხისმგებლობა ეკისრება აუდიტორს, ხოლო კონტროლზე - უშუალო ხელმძღვანელს. მეთოდური მითითებით საეჭვო სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების ფარგლებში, აუდიტორის მიერ გასავლელი სავალდებულო საფეხურებია: საფეხური I - საეჭვო სამეურნეო ოპერაციის მოძიება და პირველადი შესწავლა. საფეხური II - საეჭვო სამეურნეო ოპერაციის აღწერა და ანალიზი. საფეხური III - საეჭვო სამეურნეო ოპერაციის არსებითობის შეფასება. საფეხური IV - გადასახადის გადამხდელის გამოკითხვა. საფეხური V - მესამე პირებისგან ინფორმაციის გამოთხოვა. საფეხური VI - საეჭვო სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილება და შედეგების გაფორმება.

ყველა საფეხურის გავლის შემდგომ ბოლოში დგება შედეგების დოკუმენტალური გაფორმება, რომელიც შემოწმების აქტს უნდა ერთვოდეს, რაც არ ურთავს, შეუძლია, რომ ივარაუდოს, რომ ასეთი დოკუმენტი არ არსებობს. თუ კი არსებობს საჩივრის „ბოლოში“ შემოსავლების სამსახურის წინაშე დაყენებული შუამდგომლობის მიხედვით გადაეცემა კანონით დადგენილ ვადაში და მიეცემა საშუალება გააანალიზოს აღნიშნული დოკუმენტი და შესაბამისი შეფასებებიც წარმოადგენს. უნდა აღნიშნოს, რომ ბუღალტერმა მიაწოდა შემმოწმებლებს საბუღალტრო პროგრამის ასლი, სადაც რაც შეეხება ------- კომპანიასთან „------“-სთან 2022 წლის 1 მაისის მდგომარეობით დებიტორული დავალიანება შეადგენდა 954 300 დოლარს ექვივალენტს ლარში 2 985 550,29 ლარს. ბუღალტერი პროგრამაში ასახავს იმ ინფორმაციას, რაც დირექტორის მიერ იყო მოწოდებული. საბუღალტრო პროგრამაში არ ქონდა ასახული ვალდებულებათა ურთიერთგაქვითვა, რადგან აღნიშნული დოკუმენტი შემოწმების მიმდინარეობის პერიოდში არ გააჩნდა.

შემოწმებისათვის წარდგენილი საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით შპს „--------ს“ გააჩნდა დავალიანება არარეზიდენტ კომპანიებთან (კრედიტორები), კერძოდ: -------- - 5000 აშშ დოლარის ოდენობით, რაც შეადგენს 19 337 ლარს. ------- - 439 700 აშშ დოლარის ოდენობით. აშშ დოლარის ოდენობით, რაც შეადგენს 1 232 190 ლარს. ------- - 54 500 აშშ დოლარის ოდენობით, რაც შეადგენს 168 819 ლარს. ------- – 174 400 აშშ დოლარის ოდენობით. აშშ დოლარის ოდენობით, რაც შეადგენს 538 582,08 ლარს. აღნიშნული კრედიტორული დავალიანებები სრულად გადახდილი აქვს ------ კომპანიას „-------“ -ს (როგორც დედა კომპანიას) შპს „-------ს“ ნაცვლად, გარდა ამისა შპს „--------მ“ შპს „-------ს” მიმართ დარჩენილი მოთხოვნა დაუთმო შპს „---------ს“ დამფუძნებელს ---------ს ამ თანხის კომპანიისათვის გადახდის ვალდებულებით, თავის მხრივ აღნიშნული მოთხოვნა დამფუძნებლის მიმართ გაქვითული იქნა შპს „--------ს“ დამფუძნებლისადმი კაპიტალში არსებული ვალდებულების ხარჯზე. მტკიცებულების სახით დამატებით წარმოდგენილი იქნება შესაბამისი დოკუმენტები, რომლის მიხედვით დადასტურდება, რომ შპს „-------ს“ დებიტორული დავალიანება ------- კომპანიას „-------“ -ს მიმართ არ გააჩნია. გარდა ამისა აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად მოგების გადასახადით იბეგრება არარეზიდენტზე სესხის გაცემა, ხოლო არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე გაცემული უპროცენტო სესხის ე.ი. უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურების (ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი შესაბამისი წლიური საპროცენტო განაკვეთით) დაბეგვრას საგადასახადო კოდექსი არ ითვალისწინებს.

ამდენად შემმოწმებელთა პოზიცია კვალიფიკაციის შეცვლის შესახებ მოკლებულია, სამართლებრივ საფუძვლებს და შესაბამისად მიაჩნია, არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე სესხის გაცემისა და ამ განაცემის უპროცენტო სესხად განხილვის ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი შესაბამისი წლიური საპროცენტო განაკვეთიდან გამომდინარე, ამ ორ პოზიციაზე არ უნდა დარიცხვოდა მოგების გადასახადი, რის გამოც ამ ნაწილებში მოგების გადასახადის დარიცხვა სრულად არის გასაუქმებელი.

შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში აღნიშნულია, რომ შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, საწარმოს ურთიერთდამოკიდებულ არარეზიდენტ კომპანიასთან უფიქსირდება დებიტორული დავალიანება. შემოწმების მიერ აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა როგორც არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე გაცემული უპროცენტო სესხი და დაექვემდებარა დაბეგვრას მოგების გადასახადით, ხოლო უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურება ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი შესაბამისი წლიური საპროცენტო განაკვეთის გამოყენებით დაექვემდებარა დაბეგვრას მოგების გადასახადით. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტების შესაბამისი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

აღნიშნულს არ ეთანხმება რადგანაც: მიაჩნია, რომ კვალიფიკაციის ცვლილებით სესხად კომპანიის მიერ განხორციელებული საქონლის მიწოდებით წარმოქმნილი დებიტორული დავალიანების სესხად გადაკვალიფიცირება, იმ შემთხვევაში შეიძლებოდა თუ თანხა ექნებოდა არარეზიდენტი კომპანიისათვის გადარიცხული, მაგ. საქონლის შესაძენად და გარკვეული დროის განმავლობაში საქონელი არ გვექნებოდა მიღებული. ფაქტობრივად ადგილი აქვს შემდეგ გარემოებას, კერძოდ საქონლის მიწოდება განხორციელებულია ურთიერთდამოკიდებულ პირზე, დოკუმენტალურად დასტურდება საქონლის ავტომობილების საქართველოდან --------ში გაყვანა, ამასთანავე დებიტორული დავალიანების მოცულობა შემოწმებით სადავოც არც გამხდარა, ამიტომაც მიაჩნია, რომ მნიშვნელობა არ აქვს საქონლის მიწოდება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირთან თუ არაურთიერთდამოკიდებულ პირზე, რადგანაც სამართლებრივად არ არსებობს დებიტორული დავალიანების კვალიფიკაციის შეცვლის სამართლებრივი მიმეზი.

შემოსავლების სამსახურს მისთვის არ წარუდგენია კვალიფიკაციის შეცვლის ამსახველი იურიდიული დოკუმენტი, ვინაიდან აღნიშნული მოთხოვნა დაყენებული ჰქონდა, თუმცა სამწუხაროდ დღემდის არ მიუღია. საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად მოგების გადასახადით იბეგრება ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა, ხოლო არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე კვალიფიკაციის ცვლილებით და უპროცენტო სესხად განხილვის საკითხსა და ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი შესაბამისი წლიური საპროცენტო განაკვეთით დაბეგვრის საკითხებს საგადასახადო კოდექსი არ ითვალისწინებს. 3. შპს „-------ს“ გააჩნდა დავალიანება არარეზიდენტ კომპანიებთან (კრედიტორები), კერძოდ: --------- - 439 700 აშშ დოლარის და ------- – 174 400 აშშ დოლარის ოდენობით. აღნიშნული ვალდებულებებიდან შპს „-------ს“ ნაცვლად უცხოელი მომწოდებლებისათვის 473 000 აშშ დოლარი გადახდილი იქნა ე.წ ------ს დედა კომპანიის „--------“-ს მიერ. შპს „--------მ“ და ------მა კომპანია „------მ“ ერთმანეთს შორის წარმოშობილი ვალდებულებები გაქვითეს 473 000 აშშ დოლარის ოდენობით, რის შემდეგადაც 2022 წლის 29 აპრილის მდგომარეობით --------” -ს დავალიანება შპს „--------ს“ მიმართ შეადგინა 481 300 აშშ დოლარს (იხ. დანართის სახით უცხოელი მომწოდებლების წერილი და შედარების აქტი). 2022 წლის 30 აპრილს დამფუძნებელმა მიიღო გადაწყვეტილება, რომ „--------ს“ მიმართ არსებული მოთხოვნა 471 300 აშშ დოლარის ოდენობით დაუთმო შპს „-------ს“ დამფუძნებელს --------ს ამავე თანხის კომპანიისათვის გადახდის ვალდებულებით და ამასთანავე შპს „-------ს“ კაპიტალი 1 326 205 აშშ დოლარი შემცირდა კომპანიის დამფუძნებლისადმი ---------ს მიმართ არსებული მოთხოვნის 471 300 აშშ დოლარის გაქვითვის გზით. გაქვითვის შემდგომ შპს „-------ს“ კაპიტალი განისაზღვრა 854 905 აშშ დოლარის ოდენობით (იხ. დანართი - პარტნიორის გადაწყვეტილება). ურთიერთვალდებულების გაქვითვის შემდგომ -------- კომპანია „-------ს“ დარჩა ვალდებულება შპს ---------ს მიმართ 10 000 აშშ დოლარის ოდენობით, რომელიც შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ პერიოდში იქნა ჩამორიცხული შპს „--------ში“.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის ბრძანება ბათილად არის გამოსაცხადებელი და ამავდროულად ამ კუთხით საგადასახადო მოთხოვნით მოგების გადასახადში დარიცხული თანხები სრულად გასაუქმებელია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის პირველი, მე-2 ნაწილების და მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად:

1. გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული.

2. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

11.ა. საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი შემდეგ შემთხვევებში თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტების თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის და უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა).

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.

შემოწმებით დადგენდა, რომ საწარმოს ურთიერთდამოკიდებულ არარეზიდენტ კომპანიასთან „-------“-სთან ბუღალტრული აღრიცხვით უფიქსირდება დებიტორული დავალიანება 3 000 000 ლარამდე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა როგორც არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე გაცემული უპროცენტო სესხი და დაექვემდებარა დაბეგვრას მოგების გადასახადით, ასევე, მოგების გადასახადით დაბეგვრას დაექვემდებარა უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურება (ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი შესაბამისი წლიური საპროცენტო განაკვეთით).

მომჩივანი ვერ წარმოადგენს სათანადო არგუმენტებს/მტკიცებულებებს, რაც საგადასახადო ორგანოს მიერ შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და ამ ნაწილში შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

მხარეთა არგუმენტების, წარმოდგენილი მასალების, სამართლებრივი და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან მომჩივანს ურთიერთდამოკიდებულ არარეზიდენტ კომპანიასთან ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემებით უფიქსირდებოდა დებიტორული დავალიანება, საბჭოს მიაჩნია, რომ არარეზიდენტ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან არსებული დებიტორული დავალიანების გაცემულ უპროცენტო სესხად და უსასყიდლოდ გაწეულ მომსახურებად დაკვალიფიცირება, შედეგად მოგების გადასახადით დაბეგვრა მართებულია.

 

3. არარეზიდენტ პირებთან არსებული დებიტორული დავალიანების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 16.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვის ანალიზით საწარმოს უფიქსირდებოდა დებიტორული დავალიანება 1 209 450 ლარი არარეზიდენტ ფიზიკურ და იურიდიულ პირებთან 2018 წლიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე. გადამხდელმა დავალიანების დამადასტურებელი დოკუმენტი ვერ წარადგინა. საგადასახადო კოდექსის 73 -ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, შემოწმებით აღნიშნული დებიტორული დავალიანება დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა 136-ე მუხლით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით და 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით.

შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ საწარმოს უფიქსირდება დებიტორული დავალიანება არარეზიდენტ ფიზიკურ და იურიდიულ პირებთან 2018 წლიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე. გადამხდელმა დავალიანების დამადასტურებელი დოკუმენტი ვერ წარმოადგინა. შემოწმებით აღნიშნული დებიტორული დავალიანება დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

შემოსავლების სამსახურმა ყურადღება გაამახვილა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ დოკუმენტებზე და მიუთითა, რომ აღნიშნული არ წარმოადგენს საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივარში ამ საკითხთან დაკავშირებით აღნიშნავდა შემდეგს:

წარმოადგენს მტკიცებულებების სახით არარეზიდენტი ფიზიკური პირისათვის „-------“- სთვის და არარეზიდენტი კომპანიისათვის -------- მიწოდებული საქონლის შესახებ ნასყიდობის ხელშეკრულებებს (იხ. დანართი - ხელშეკრულებები გაფორმებული და დარეგისტრირებულია შსს-ს მომსახურების სააგენტოს მიერ), ხოლო ექსპორტის დეკლარაციები კი მოცემულია რს-ზე და აღნიშნული დოკუმენტაცია წარდგენილი აქვს შემმოწმებლებისათვის, სადაც სჩანს საქონლის მყიდველი, თანხა და მანქანის ვინ კოდი. ამდენად შემმოწმებელთა პოზიცია კვალიფიკაციის შეცვლის შესახებ მოკლებულია, სამართლებრივ საფუძვლებს და შესაბამისად დებიტორული მოთხოვნის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა არამართლზომიერია. შესაბამისად მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში საშემოსავლო გადასახადის კუთხით დარიცხვა სრულად არის გასაუქმებელი. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში აღნიშნულია შემდეგი: შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ საწარმოს უფიქსირდება დებიტორული დავალიანება არარეზიდენტ ფიზიკურ და იურიდიულ პირებთან 2018 წლიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე. გადამხდელმა დავალიანების დამადასტურებელი დოკუმენტი ვერ წარმოადგინა. შემოწმებით აღნიშნული დებიტორული დავალიანება დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ დოკუმენტებზე და მიუთითებს, რომ აღნიშნული არ წარმოადგენს საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველს. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

ვინაიდან შემოწმების აქტში აღნიშნული იყო, რომ გადამხდელმა ვერ წარადგინა დავალიანების წარმოქმნის დოკუმენტიო, ამიტომაც შეეცვალა კვალიფიკაცია ოპერაციას და დაარიცხა საშემოსავლო გადასახადიო. შემოსავლების დავის განხილვისას წარადგინა არარეზიდენტი პირებისათვის საქონლის მიწოდების დამადასტურებელი ხელშეკრულებები, აღნიშნა სპეც. ავტომობილების ექსპორტის დეკლარაციები მოცემულია რს-ზე. შემოსავლების სამსახურში დავის განხილვისას განაცხადეს, რომ შემოწმების პროცესში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარდგენილი ჰქონდა აღნიშნული დოკუმენტაცია, რაც შემმოწმებელმაც დაადასტურა. შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ „გადამხდელმა დავალიანების წარმოქმნის დოკუმენტი ვერ წარადგინა“, დავალიანების წარმოქმნის დოკუმენტი გახლავთ: საქონლის სპეც. ავტომობილის მიწოდების შესახებ გაფორმებული ხელშეკრულება და ექსპორტის დეკლარაციები და ექსპორტის/რეექსპორტის რეჟიმში მოქცევისათვის საჭირო შესაბამისი დოკუმენტები, აღნიშნულ დოკუმენტებთან შემმოწმებლებს თავადვე მიუწვდებოდათ ხელი (საბაჟო დეპარტამენტი და შინაგან საქმეთა სამინისტრო - მომსახურების სააგენტო და სასაზღვრო).

შემმოწმებლისათვის შემოწმების პროცესში, რომც არ წარედგინა (აღნიშნული დოკუმენტაცია, რაც წარდგენილი აქვს), ამ ინფორმაცია-დოკუმენტაციას უცილობლად გამოითხოვდნენ და შეისწავლიდნენ სხვაგვარად შემოწმებას ვერ ჩაატარებდნენ შემოსავლების სამსახურში, კერძოდ საბაჟო დეპარტამენტში ეს ინფორმაცია სრულყოფილად არსებობს. როგორც ცნობილია საქონლის ექსპორტის რეჟიმში მოქცევის შემდგომ გამყიდველის ვალდებულება სრულდება. თუ შემოწმების აქტში აღნიშნული იქნებოდა, რომ გადამხდელმა ვერ წარადგინა შემოწმების დასრულების პერიოდის ბოლოსათვის დებიტორებთან არსებული დავალიანების მოცულობის დამადასტურებელი დოკუმენტი, ამ შემთხვევაში შემოსავლების სამსახურში მტკიცებულების სახით უნდა წარედგინა დებიტორებთან გაფორმებული ორმხრივად ხელმოწერილი შედარების აქტი, საიდანაც მიიღებდნენ ინფორმაციას კონკრეტული თარიღისათვის დავალიანების ოდენობის შესახებ და განსაზღვრავდნენ დებიტორულ დავალიანებას. რის შედეგადაც დადგინდებოდა ნაღდი ანგარიშსწორებით ხომ არ დებიტორული დავალიანება გადახდილი. ამიტომაც საჩივრის პირველად ვერსიაში ასაბუთებდა, რომ დებიტორული კომპანიის დირექტორის მიმართ აღძრულია სისხლის სამართლის საქმე და მიმდინარეობს გამოძიება, რაზედაც წარადგინა შესაბამისი მტკიცებულებები (რაც საჩივარს თან ურთავს დანართად: შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი მტკიცებულებები), ხოლო საჩივრის დაზუსტებულ ვერსიაში აქცენტი გააკეთა სწორედ, რომ აქტის ჩანაწერზე ცალსახაა რომ დავალიანების წარმოქმნის დოკუმენტი თავისი შინაარსით განსხვავდება დავალიანების მოცულობის შესახებ დამადასტურებელი დოკუმენტისაგან.

ვინაიდან დავალიანების წარმოშობის დოკუმენტალური მტკიცებულებები არსებობს, რასაც ვერ უარყოფს შემოსავლების სამსახური ცალსახაა, რომ ამ ნაწილში დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი სრულად არის გასაუქმებელი. გარდა ზემოაღნიშნული არგუმენტისა, თუ დავუშვებთ რომ შემოწმების აქტის დასაბუთებაში აღნიშნული იქნებოდა რომ გადამხდელმა შემოწმების პროცესში ვერ წარადგინა შემოწმების მიმდინარეობის პროცესში არსებული დებიტორული მოთხოვნის ოდენობის შესახებ დოკუმენტი, ე.ი. შედარების აქტი, ასეთ შემთხვევაში წარადგენდა შემდეგ არგუმენტებსა და მტკიცებულებებს, რასაც ამ ეტაპზე წარმოადგენს ინფორმაციულად, რადგანაც გადაწყვეტილების მისაღებად მოცემული ზემოაღნიშნული არგუმენტაცია სრულიად საკმარისია.

ეს ინფორმაცია გახლავთ შემდეგი: ა) -------ში და ------ში კომპანიის მიერ მიწოდებული საავტომობილო სპეც. ტექნიკა გახლდათ თავად --------ში წარმოებული საავტომობილო ტექნიკა, რომლებიც თავის დროზე გაყიდული იქნა ყოფილი „---------ში“ შემავალ და შემდგომში დამოუკიდებელ ------ს ქვეყნებში. ბ) -------ს მოქალაქე ნოტარიულად დამოწმებულ წერილობით განცხადებაში აღნიშნავს (იხ. დანართი), რომ მის მიერ საქართველოდან შპს „-----------გან“ შემდგომი გადახდის პირობით შეძენილი საავტომობილო ტექნიკა ჩაჰყავდა ---------ში ქ. -------ში, აჩერებდა ავტოსადგომზე -------ი კომპანიის ---------- დირექტორის -------ს ზედამხედველობის ქვეშ. ---------ში მანქანის გადასაყვანად აგზავნიდა მძღოლებს, რომელსაც ატანდა კონკრეტული ავტომობილის ღირებულების თანხას, რომელიც გადაეცემოდა ---------ს, (რომელიც შპს „--------ს“ დირექტორის სანდო პირი იყო) შპს „--------თვის“ ჩასარიცხად. --------თვის მის მიერ ეტაპობრივად გადაცემული იქნა 327 400 აშშ დოლარი, როგორც მისთვის ცნობილია აღნიშნული თანხები მითვისებული იქნა ---------ს მიერ და მის მიმართ ქ. -------ში აღძრულია სისხლის სამართლის საქმე. გამოთქვამს მზადყოფნას ქ. ------ში მიმდინარე გამოძიებას მიცეს დეტალური ჩვენება.

--------ს მოქალაქემ ცუდად ისარგებლა კომპანიის დირექტორის ნდობით, --------ში ერთ კონკრეტულ მანქანას შეუცვალა „ვინკოდი“ და ისე გაასხვისა სხვა პირზე, ასევე სხვა პირებზეც გაასხვისა მანქანები და თანხები მიითვისა, ასევე მიითვისა -------ს მოქალაქის მიერ გადაცემული თანხები. რადგანაც -------მა დაუგვიანა შპს „---------ს“ თანხების ჩამორიცხვა სხვადასხვა მიზეზებით. კომპანიის დირექტორს შეეპარა ეჭვი --------ს კეთილსინდისიერებაში დარწმუნდა რა მის თაღლითობაში, ამიტომაც მიმართა საგამოძიებო ორგანოს --------ში სისხლის სამართლის პასუხისმგებლობის აღძვრისთვის და სისხლის სამართლის საქმე აღიძრა --------ში ქ. -------ში --------ს მიმართ და დაიწყო გამოძიება 2019 წლის დეკემბერში, რაც დღესაც მიმდინარეობს, არსებული ინფორმაციით თავად --------- მიმალვაშია. გამოძიების დასრულების შემდგომ დადგენილი იქნება ყველა დეტალი --------მა, რომელი მანქანები მოიპარა, რა თანხები მიითვისა, ვისგან მიღებული, ჰყავდა თუ არა თანამონაწილე და ა.შ.

ნებისმიერ ბიზნესში დადგენილი წესია, რომ კომპანიის დამფუძნებელი პირველ რიგში კომპანიის საქმიანობიდან მიღებული ამონაგებით უკან იბრუნებს კომპანიის კაპიტალში შეტანილი თანხებს. არც კომპანიის შემთხვევა გახლავთ გამონაკლისი.

შპს „--------ს“ დამფუძნებელს კომპანიის დაფუძნების დღიდან 2018-2022 წლის 1 მაისამდე კომპანიის კაპიტალში სულ შეტანილი აქვს 2 000 475 აშშ დოლარი, საიდანაც ნაწილი თანხა უკან გაიტანა. შემოწმებისათვის წარდგენილი იყო საბუღალტრო პროგრამის ასლი რომელიც მოიცავდა 2018 წლის საანგარიშო პერიოდსაც, სადაც კაპიტალში შეტანილი თანხის გადამოწმება შემოწმებას შეეძლო და ალბათ ასეც გააკეთეს (საქართველოში შემოყვანილი ავტომობილების ღირებულებებიდან გამომდინარე) შემოწმებით კითხვის ნიშნის ქვეშ არ დამდგარა კაპიტალის შეტანა კომპანიაში.

2019 წლის 30 ივნისს შპს „---------ს“ დამფუძნებელმა მიიღო გადაწყვეტილება შპს „---------ს“ დებიტორების მიერ: „--------გან“ და „--------დან“ დებიტორული დავალიანების (390 448 აშშ დოლარი) კომპანიისათვის გადახდის თარიღში შპს „---------ს“ კაპიტალი შემცირდეს მიღებული თანხების ოდენობით და გაიცეს კომპანიის დამფუძნებელზე (იხ. დანართი).

საგადასახადო სისტემაში არსებული სწორი პრაქტიკით ფასნამატით გამოვლენილი ნამეტი თანხით პირველ რიგში მცირდება კაპიტალში შეტანილი თანხა, ხოლო ნამეტი სხვაობა ექვემდებარება საშემოსავლო/ანდა დივიდენდის (საშემოსავლო/მოგების) გადასახადებით დაბეგვრას, რაც ლოგიკური და სწორი მიდგომაა. შესაბამისად შპს „---------ს“ მიმართაც კვალიფიკაციის შეცვლის შემთხვევაში აღნიშნული მიდგომა უნდა გავრცელებულიყო.

შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 28 ივლისის №20231 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების მიხედვით „სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების შესახებ“, რომლის გამოყენებაც სავალდებულოა აუდიტის დეპარტამენტის თანამშრომლებისთვის, საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრისას. მიუხედავად შემოსავლების სამსახურში საჩივრით წარდგენილი მოთხოვნისა, სამწუხაროდ აღნიშნული დოკუმენტი არ გადაცემია.

ამდენად, საჩივრის ამ ნაწილით დგინდება, რომ შპს „-------ს“ არ მიუღია დებიტორული დავალიანების თანხები, როგორც -------ს მოქალაქისაგან (--------), ასევე ------- კომპანიიდან (-------). თუ დავუშვებთ კვალიფიკაციის ცვლილების გამო, რომ აღნიშნული დებიტორული დავალიანება შპს „--------ს“ მიღებული აქვს, ამ შემთხვევაში, ამ თანხებით უნდა შემცირებულიყო კომპანიის საწესდებო კაპიტალი, რადგანაც კომპანიის დამფუძნებელს აქვს შესაბამისი გადაწყვეტილება მიღებული, ამიტომაც არ უნდა განხილულიყო დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ამ ნაწილში საშემოსავლო გადასახადის კუთხით დარიცხვა სრულად არის გასაუქმებელი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებისას დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვის ანალიზით საწარმოს უფიქსირდებოდა დებიტორული დავალიანება 1 209 450 ლარი არარეზიდენტ ფიზიკურ და იურიდიულ პირებთან 2018 წლიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე. გადამხდელმა დავალიანების დამადასტურებელი დოკუმენტი ვერ წარადგინა. საგადასახადო კოდექსის 73 -ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, შემოწმებით აღნიშნული დებიტორული დავალიანება დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

მომჩივანი არ წარმოადგენს სათანადო მტკიცებულებებს, რაც მისი არგუმენტების გათვალისწინების, შესაბამისად, შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და ამ ნაწილში შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

მხარეთა არგუმენტების, წარმოდგენილი მასალების, სამართლებრივი და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ დებიტორული დავალიანების ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართებულია.

 

4. საწარმოდან გატანილი თანხის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

კომპანიის საბანკო ამონაწერებისა და ბუღალტრული პროგრამის შესწავლით დადგინდა, რომ 2019 წლის მაისისა და ივნისის თვეებში „-------“ კომპანიიდან მომჩივნის საბანკო ანგარიშზე ჩარიცხულია 972 930 ლარი. 971 412 ლარი დირექტორმა გაიტანა ბანკიდან და განაცხადა, რომ ნაღდი ფული დაუბრუნა კომპანიას უკან. ასევე, გადამხდელმა ვერ განმარტა თანხის ჩარიცხვის ან დაბრუნების მიზეზი. აღნიშნულს დოკუმენტურად ვერ ადასტურებს, ვერ მოხდა იდენტიფიცირება თუ ვინ მიიღო ფული ან როდის. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, აღნიშნული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად. საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის გათვალისწინებით გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა 136-ე მუხლით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით და 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით.

შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ კომპანიის საბანკო ანგარიშზე არარეზიდენტი კომპანიიდან ჩარიცხულია 972 930 ლარი, რომლიც საწარმოს დირექტორის მიერ არის გატანილი ნაღდი ანგარიშსწორებით. გადამხდელმა ვერ განმარტა თანხის ჩარიცხვის ან დაბრუნების მიზეზი. ვერ მოხდა იდენტიფიცირება თანხის მიმღები მხარის. შემოწმების მიერ აღნიშნული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის თანახმად, დავის ეტაპზე გადამხდელმა წარადგინა ე.წ „თანხის გადახდის დოკუმენტი“, რომლითაც ვერ იდენტიფიცირდება აღნიშნული თანხის მიმღები არარეზიდენტი პირი ნამდვილად მუშაობს თუ არა კომპანიაში და აქვს თუ არა თანამდებობრივად და იურიდიულად უფლებამოსილება თანხის მიღების. ამასთან, აღნიშნული დოკუმენტი არ არის შესაბამისი წესით დამოწმებული.

შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტების შესაბამისი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივარში აღნიშნავდა შემდეგს:

--------მა კომპანიამ „-------“ 2019 წლის მაისისა და ივნისის თვეში ჩაურიცხა თანხა სპეცტექნიკის „ავტომობილი - ბეტონის საქაჩი“ (ხორთუმიანი, რომლის მეშვეობითაც შესაძლებელია მრავალსართულიან მშენებლობაზე ბეტონის დასხმა), წარმომადგენელი ჩამოსული იყო -----ში, რომელმაც დაიწუნა შესაძენი სპეცტექნიკა და მოითხოვა თანხის დაბრუნება, ვინაიდან თანხის უკან გადარიცხვას საბანკო საკომისიო თანხის ჩამოჭრა მოჰყვებოდა მოითხოვეს თანხის ნაღდი ანგარიშსწორებით დაბრუნება, შესაბამისად, შპს „---------ს“ დირექტორმა გამოიტანა კომპანიის საბანკო ანგარიშიდან თანხა და ნაღდი ანგარიშსწორებით დაუბრუნა 350 000 აშშ დოლარი -------- კომპანიას „--------“-ეს, თანხის გადაცემა განხორციელდა არარეზიდენტი კომპანიის წარმომადგენლისათვის, შესაბამისად წარმოადგენს შესაბამის მტკიცებულებას იხ. დანართი: ------- კომპანიის წერილი თანხის დაბრუნებაზე და თანხის მიმღები პირის ხელწერილი თანხის მიღებაზე (თარგმნილი და ნოტარიულად დამოწმებული პირადობის ასლით). აღნიშნულ სადავო საკითხზე შემოსავლების სამსახურმა მიიღო შემდეგი გადაწყვეტილება: „შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ კომპანიის საბანკო ანგარიშზე არარეზიდენტი კომპანიიდან ჩარიცხულია 972 930 ლარი, რომლიც საწარმოს დირექტორის მიერ არის გატანილი ნაღდი ანგარიშსწორებით. გადამხდელმა ვერ განმარტა თანხის ჩარიცხვის ან დაბრუნების მიზეზი. ვერ მოხდა იდენტიფიცირება თანხის მიმღები მხარის. შემოწმების მიერ აღნიშნული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის თანახმად, დავის ეტაპზე გადამხდელმა წარადგინა ე.წ ,,თანხის გადახდის დოკუმენტი“, რომლითაც ვერ იდენტიფიცირდება აღნიშნული თანხის მიმღები არარეზიდენტი პირი ნამდვილად მუშაობს თუ არა კომპანიაში და აქვს თუ არა თანამდებობრივად და იურიდიულად უფლებამოსილება თანხის მიღების. ამასთან, აღნიშნული დოკუმენტი არ არის შესაბამისი წესით დამოწმებული“. მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურმა დეტალურად არ შეისწავლა წარდგენილი მტკიცებულება, სადაც იდენტიფიცირდება შემდეგი ინფორმაცია იხ. დანართი: -------- კომპანია „-------“ წერილობით ატყობინებს, რომ 48 მეტრიანი ბეტონის საქაჩის შესაძენად გადმორიცხული 350 ათასი აშშ დოლარი არ შეესაბამება ვებგვერდზე მითითებულ ტექნიკურ სპეციფიკაციებს და ითხოვს ჩამორიცხული თანხის უკან დაბრუნებას და ითხოვს მისი კომპანიის თანამშრომელს --------თვის თანხის გადაცემას.

შპს „--------ს” დირექტორმა თანხა გამოიტანა საბანკო ანგარიშიდან გადასცა იგი ------- კომპანიის თანამშრომელს და თანხის გადაცემის ფაქტის დასადასტურებლად ჩამოართვა ხელწერილი. ამ ხელწერილით ------- ადასტურებს, რომ თანხა მიიღო კომპანიისაგან და ხელს აწერს. მიაჩნია, რომ ყველა ის კითხვა, რაც შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაშია მოცემული პასუხი აქვს გაცემული, კერძოდ: ------- კომპანია ითხოვს მის თანამშრომელს დაუბრუნოს თანხა, უთითებს მიზეზს და გამოგზავნილია აქვს წერილობითი მინდობილობა, სადაც უთითებს თანხა ვისაც უნდა გადაეცეს მიუთითებს პიროვნების მაიდენტიფიცირებად მონაცემებს.

აღნიშნულიდან გამომდინარე მიაჩნია, რომ აღნიშნული საკითხი სამწუხაროდ შემოსავლების სამსახურის მიერ სრულყოფილად არ არის შესწავლილი, შესაბამისად ცალსახაა რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის ბრძანება ბათილად არის გამოსაცხადებელი და ამავდროულად ამ კუთხით საგადასახადო მოთხოვნით საშემოსავლო გადასახადში დარიცხული თანხები სრულად გასაუქმებელია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ 2019 წლის მაისისა და ივნისის თვეებში „-------“ კომპანიიდან ბანკში ჩარიცხულია 972 930 ლარი. 971 412 ლარი დირექტორმა გაიტანა ბანკიდან და განაცხადა, რომ ნაღდი ფული დაუბრუნა კომპანიას უკან. გადამხდელი თანხის ჩარიცხვის ან დაბრუნების მიზეზს დოკუმენტურად ვერ ადასტურებს, ვერ მოხდა იდენტიფიცირება თუ ვინ მიიღო ფული ან როდის. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, აღნიშნული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად.

მომჩივანი ვერ წარმოადგენს სათანადო არგუმენტებს ან დოკუმენტურად დადასტურებულ შესაბამისი მტკიცებულებებს, რაც საგადასახადო ორგანოს მიერ შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და ამ ნაწილში შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

მხარეთა არგუმენტების, წარმოდგენილი მასალების, სამართლებრივი და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან დირექტორის მიერ გატანილი თანხის მიზნობრიობა და შესაბამისი გახარჯვა არ დასტურდება, საბჭოს მიაჩნია, რომ საწარმოდან გატანილი თანხის ამავე საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართებულია.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად მიწოდებული ტექნიკის საბაზრო ფასით მიწოდებად ჩათვლა და მოგების გადასახადით დაბეგვრა;

2. არარეზიდენტ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან არსებული დებიტორული დავალიანების გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა;

3. არარეზიდენტ პირებთან არსებული დებიტორული დავალიანების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;

4. საწარმოდან გატანილი თანხის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. შემოწმებით დადგინდა, რომ საწარმოს დიდი ოდენობით ტექნიკა მიწოდებული აქვს არარეზიდენტ ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე (ერთიდაიგივე დირექტორია ორივე კომპანიაში) თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად. ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე მიწოდების ფასი განისაზღვრა საბაზრო ფასით (არაურთიერთდამოკიდებულებაზე მიწოდებისას მოგების მარჟა 8%). გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა შესაბამისი ჯარიმა.

2. საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საწარმოს ურთიერთდამოკიდებულ არარეზიდენტ კომპანიასთან ბუღალტრული აღრიცხვით უფიქსირდება დებიტორული დავალიანება 3 000 000 ლარამდე. აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა, როგორც არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე გაცემული უპროცენტო სესხი, რომელიც დაექვემდებარა დაბეგვრას მოგების გადასახადით, ხოლო უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურება (ეროვნული ბანკის მეირ დადგენილი შესაბამისი წლიური საპროცენტო განაკვეთით) დაექვემდებარა დაბეგვრას ასევე მოგების გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა შესაბამისი ჯარიმა.

3. საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვის ანალიზით საწარმოს უფიქსირდებოდა დებიტორული დავალიანება 1 209 450 ლარი არარეზიდენტ ფიზიკურ და იურიდიულ პირებთან 2018 წლიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე. გადამხდელმა დავალიანების დამადასტურებელი დოკუმენტი ვერ წარადგინა. შემოწმებით აღნიშნული დებიტორული დავალიანება დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა შესაბამისი ჯარიმა.

4. კომპანიის საბანკო ამონაწერებისა და ბუღალტრული პროგრამის შესწავლით დადგინდა, რომ 2019 წლის მაისისა და ივნისის თვეებში მომჩივნის საბანკო ანგარიშზე ჩარიცხულია 972 930 ლარი. 971 412 ლარი დირექტორმა გაიტანა ბანკიდან და განაცხადა, რომ ნაღდი ფული დაუბრუნა კომპანიას უკან. ასევე, გადამხდელმა ვერ განმარტა თანხის ჩარიცხვის ან დაბრუნების მიზეზი. აღნიშნულს დოკუმენტურად ვერ ადასტურებს, ვერ მოხდა იდენტიფიცირება თუ ვინ მიიღო ფული ან როდის. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, აღნიშნული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა შესაბამისი ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიაზე თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად მიწოდებული ტექნიკის საბაზრო ფასით მიწოდებად ჩათვლა და მოგების გადასახადით დაბეგვრა, არარეზიდენტ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან არსებული დებიტორული დავალიანების გაცემულ უპროცენტო სესხად და უსასყიდლოდ გაწეულ მომსახურებად დაკვალიფიცირება და შედეგად მოგების გადასახადით დაბეგვრა, დებიტორული დავალიანების ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, და საწარმოდან გატანილი თანხის ამავე საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართებულია.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9"ბ"), 981(4"ა.ა"), 982(3"ზ")(8), 983(1), 101(1), 154(1"ა").