ბრძანება N 9520
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
ბრძანება N 9520
02.05.2023
შპს „-----------“ (ს/ნ -----------)
(მის.: -----------------)
2023 წლის 9 იანვრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 31 მარტის სხდომაზე (ოქმი №34) განიხილა შპს „-------------“ (ს/ნ ----------) 2023 წლის 9 იანვრის №77834/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 30 ნოემბრის №047-40 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადამხდელი არ ეთანხმება რეალიზებული ბინების ღირებულებით დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდას. მიუთითებს, რომ მის მიერ სრულად არ არის დეკლარირებული ბინების რეალიზაცია, თუმცა გადამხდელის დოკუმენტაციას და შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ მონაცემებს შორის გარკვეული სხვაობაა (ხელშეკრულებების პირობები, თარიღი, ვალუტი კურსი და ა. შ.). ითხოვს შემოწმების მიერ გაანგარიშებების შესწავლას საწარმოს წარმომადგენლებთან ერთად.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციის, კერძოდ, კომერციული ფართის უსასყიდლო საიჯარო მომსახურების საბაზრო ფასს. მიუთითებს, რომ გასათვალისწინებელია პანდემიის პერიოდი, კომერციული ფართის მდგომარეობა (საჭიროებდა სარემონტო/სამონტაჟო სამუშაოებს) და საშეღავათო პერიოდი იჯარის ნაწილში. ითხოვს საბაზრო ფასი დადგინდეს ტერიტორიის და არსებული მდგომარეობის მიხედვით საშეღავათო პერიოდის გათვალისწინებით.
3. გადამხდელი არ ეთანხმება გრძელვადიანი კონტრაქტის ფარგლებში მიწის სანაცვლოდ გადაცემული ქონების საბაზრო ფასს. განმარტავს, რომ მიწის მესაკუთრესთან 2017 წელს გაფორმებული აღნაგობის და მიწის სანაცვლოდ ქონების გადაცემის ხელშეკრულების პირობები შესრულებულია პირნათლად და უძრავი ქონების გადაცემის ოპერაცია ჩართულია შესაბამისი პერიოდის დეკლარაციებში.
4. გადამხდელი ითხოვს სალაროში არსებული განკარგვადი თანხის პროცენტიან სესხად (წლიური 10%) განხილვას მეთოდური მითითების შესაბამისად.
5. გადამხდელი არ ეთანხმება ქონების გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. მიუთითებს, რომ შემოწმების მიერ ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა გაზრდილ იქნა 2020 წელს ბანკის მიერ შეფასებული ოდენობიდან გამომდინარე (162 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში). გაუგებარია გაანგარიშების სიდიდე, ვინაიდან შესაბამისი წლების მიხედვით დეკლარირებულია ქონების გადასახადი, ამასთან შემოწმების მიერ 2020 წლის შეფასება გამოყენებულია 2019 წლის ქონების გადასახადის გაანგარიშებისთვის.
6. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით, გადამხდელი ითხოვს ჯარიმა/საურავისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 8 ივლისის №17843 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-----------“ (ს/ნ --------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 მაისამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 14 ნოემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2022 წლის 29 ნოემბრის №29767 ბრძანება და 30 ნოემბრის №047-40 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 194 432 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 106 876 ლარი, ჯარიმა 51 453 ლარი და საურავი 36 103 ლარი.
სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1. შპს „----------“ როგორც გადასახადის გადამხდელად, ასევე დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2017 წლის 3 აპრილს. „ქ. ----ის მუნიციპალიტეტის არქიტექტურის სამსახურის“ 2018 წლის 1 მარტის №------- ბრძანების საფუძველზე საწარმოს სახელზე გაცემულია მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობის ნებართვა ქ. -----ში -------- რაიონში, ---------- №---ში მდებარე არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთზე (637კვ.მ; საკადასტრო კოდი: -----------). საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ვებ-გვერდზე არსებულ და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის დამუშავების საფუძველზე დადგინდა, რომ საწაროს მიერ აშენებული მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლის საერთო ფართი შეადგენს 2037,15 კვ.მ-ს და რეგისტრირებულია 25 ერთეული ბინა (საცხოვრებელი ფართი - 1054,73 კვ.მ, საზაფხულო ფართი - 173,8 კვ.მ; ავტოსადგომების ფართი - 516,97 კვ.მ). ამასთან, ბინების ძირითადი ნაწილი რეალიზებულია 2018 წელს. შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება 8 ერთეული ბინის რეალიზაცია ნასყიდობის ხელშეკრულებების საფუძველზე (ერთიანი გადახდის მეთოდით). გადასახადის გადამხდელის წერილობითი ახსნა-განმარტების მიხედვით, კორპუსის მშენებლობა დასრულებულია 2019 წლის ოქტომბერში. გადასახადის გადამხდელს ეკონომიკური საქმიანობის ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები არ აქვს, ამასთან შემოწმებით დადგინდა, რომ კლიენტებთან ანგარიშსწორება ძირითადად ხდებოდა ნაღდი ანგარიშსწორებით, ხოლო საწარმოს საკონტროლო სალარო აპარატის ან ჩეკთან გათანაბრებული დოკუმენტის (2022 წლის 30 ივნისამდე) რეგისტრაცია არ უფიქსირდება. ნასყიდობის ხელშეკრულებების სრული ანალიზის საფუძველზე დადგინდა, რომ საწარმოს მიერ 1 კვ.მ საცხოვრებელი ფართი (შავი კარკასის მდგომარეობაში) რეალიზებულია საშუალოდ 309 აშშ დოლარის ექვივალენტ ლარში, ამასთან 1 კვ.მ მინიმალური სარეალიზაციო ფასი შეადგენს 264 აშშ დოლარს, ხოლო მაქსიმალური - 365 აშშ დოლარს, ამასთან შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება ერთი ბინის რეალიზაცია (თეთრი კარკასის მდგომარეობაში) – 488 აშშ დოლარის ექვივალენტ ლარში. საწარმოს მიერ დეკლარირებულია დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა - 73 403 ლარი, ხოლო ნასყიდობის ხელშეკრულებების მიხედვით ბინების რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი (დღგ-ის გარეშე) შეადგენს - 307 524 ლარს. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 161-ე, 163-ე და 164-ე მუხლების გათვალისწინებით, საწარმოს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. გადასახადის გადამხდელის წერილობითი ახსნა-განმარტების და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის მიხედვით დგინდება, რომ საწარმოს საკუთრებაში არსებული მრავალბინიანი კორპუსის პირველ სართულზე მდებარე ავტოსადგომები (ფართობი 231,15 კვ.მ) გამოყენებულია კომერციულ ფართის დანიშნულებით, სადაც საქმიანობს შპს „-----------“ 100%-იანი წილის მფლობელის ----------- მიერ დაფუძნებული (ასევე 100%-იანი წილით) შპს „-----------“. საწარმოებს შორის იჯარის ხელშეკრულება არ არის გაფორმებული და არც იჯარის თანხები არ არის ანაზღაურებული. შპს „--------“ გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2020 წლის 10 ივლისს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2020 წლის 1 ნოემბერს. გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის მიხედვით შპს „----------“ საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს სამშენებლო მასალებით საბითუმო ვაჭრობა (დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია). შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-16, მე-18, მე-19 მუხლებით და შესაბამის პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლით და შპს „----------“ მიერ შპს „-------თვის“ უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურება დაიბეგრა დღგ-ით შპს „-------“ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღამდე. უსასყიდლოდ გაწეული იჯარის თანხები გაანგარიშდა მიმდებარე ტერიტორიაზე კომერციული ფართის იჯარის ღირებულების გათვალისწინებით (1 კვ.მ 4 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარი). საწარმოს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
3. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ოფიციალურ ვებ-გვერდზე არსებულ და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაციის მიხედვით დგინდება, რომ 2017 წლის 3 ნოემბერს მიწის ნაკვეთის (--------- №-- - ში მდებარე არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწა - 637 კვ.მ) მესაკუთრეს -------------- და შპს „---------“ შორის გაფორმებულია აღნაგობისა და უძრავი ქონების გაცვლის წინარე ხელშეკრულება, რომლის მიხედვითაც მიწის მესაკუთრე მიწის ნაკვეთს საკუთრებაში გადასცემს მეაღნაგეს, ხოლო მეაღნაგე ამ მიწის სანაცვლოდ მესაკუთრეს გადასცემს მიწის ნაკვეთზე აშენებულ შენობა-ნაგებობის ნაწილს. გადასაცემი ფართის ზუსტი ადგილმდებარეობა დაზუსტდება პროექტის დამტკიცებისთანავე, თუმცა მიწის მესაკუთრეს მეაღნაგე გადასცემს საცხოვრებელ 330 კვ.მ თეთრ კარკასულ მდგომარეობაში, ასევე მიწის მესაკუთრეს პროექტის შეთანხმებისთანავე გადაეცემა 30 000 აშშ დოლარი ექვივალენტი ლარში. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოში არსებული ინფორმაციის და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაციის მიხედვით, მიწის ნაკვეთი საწარმოს საკუთრებაშია 2018 წლის მარტიდან, ხოლო ----------- ადასტურებს რომ მეაღნაგემ შეასრულა ხელშეკრულებით განსაზღვრული ვალდებულებები (გადაეცა 6 ერთეული ბინა თეთრ კარკასულ მდგომარეობაში და ხელშეკრულებით განსაზღვრული თანხა). ამასთან, მრავალბინიანი კორპუსის მშენებლობა დასრულდა 2019 წლის ოქტომბერში. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, ასევე ამავე კოდექსის მე-8, მე-16 და მე-18, 309-ე მუხლის 107-ე ნაწილის და 161-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საწარმოს მიერ --------------თვის გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასი შემოწმებით განისაზღვრა 101 964 ლარად, ხოლო 2019 წლის ოქტომბერში (2019 წლის ხარჯების შეპირისპირებით 2018-2019 წწ. ხარჯებთან) დაბეგვრას დაექვემდებარა მომსახურების თანხა - 25 238 ლარის ოდენობით. საწარმოს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
4. გადასახადის გადამხდელს ეკონომიკური საქმიანობის ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები არ აქვს, უფლებამოსილი პირის წერილობითი ახსნა-განმარტების მიხედვით საწარმოს არ აქვს დებიტორკრედიტორული დავალიანებები. შემოწმებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაციის და გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის სრული ანალიზის საფუძველზე შესწავლილ იქნა საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯები, რომელიც გამოაკლდა შემოწმებით დადგენილ შემოსავალს, ხოლო განკარგვადი თანხები (2019 წელს - 200 595 ლარი და 2021 წელს - 61 065 ლარი) შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 08 ივლისის №22708 ბრძანების „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ მიხედვით განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154- ე მუხლის მიხედვით, საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
5. გადასახადის გადამხდელის წერილობითი ახსნა-განმარტების და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის მიხედვით დგინდება, რომ საწარმოს საკუთრებაში არსებული მრავალბინიანი კორპუსის პირველ სართულზე მდებარე ავტოსადგომები (ფართობი 231,15 კვ.მ) გამოყენებულია კომერციულ ფართის დანიშნულებით და გაცემულია უსასყიდლო იჯარით ურთიერთდამოკიდებულ იურიდიულ პირზე. გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი ქონების გადასახადის წლიური დეკლარაციების მიხედვით, ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა შეადგენს - 2 წლის ჯამური ღირებულება 639 049 ლარს. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემთა სისტემაში არსებული ინფორმაციის მიხედვით დგინდება, რომ აღნიშნული ფართი 2020 წლის 24 ნოემბრის იპოთეკის ხელშეკრულებით უზრუნველყოფილია სს „საქართველოს ბანკის“ სასარგებლოდ, იპოთეკის საგნის ღირებულება განსაზღვრულია - 162 000 აშშ დოლარის ექვივალენტ ლარში. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის მიხედვით, საწარმოს ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა (2020-2021 წწ.) განისაზღვრა კომერციული ფართის საბაზრო ღირებულებით, რაც ჯამში შეადგენს - 1 032 620 ლარს (2 წლის ჯამი). საწარმოს დაერიცხა ქონების გადასახადი.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალდებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საჩივრის განხილვა საგადასახადო ორგანოში ჩანიშნული იყო 2023 წლის 31 მარტს გადამხდელის მონაწილეობით, მაგრამ გადამხდელი სხდომაზე არ გამოცხადდა. ამასთან, გადამხდელს არ წარმოუდგენია განცხადება საჩივრის განხილვის გადადების თაობაზე.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა:
ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.
ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;
ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:
ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.
ამავე კოდექსის 171-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებულია შესაბამის საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს დღგ-ის დეკლარაცია ყოველ საანგარიშო პერიოდზე არა უგვიანეს ამ პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს დღგ.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ საწაროს მიერ აშენებულია მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლი საერთო ფართით 2037,15 კვ.მ, საიდანაც რეგისტრირებულია 25 ერთეული ბინა. ამასთან, ბინების ძირითადი ნაწილი რეალიზებულია 2018 წელს. შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება 8 ერთეული ბინის რეალიზაცია ნასყიდობის ხელშეკრულებების საფუძველზე (ერთიანი გადახდის მეთოდით). კორპუსის მშენებლობა დასრულებულია 2019 წლის ოქტომბერში. ნასყიდობის ხელშეკრულებების სრული ანალიზის საფუძველზე დადგინდა, რომ საწარმოს მიერ 1 კვ.მ საცხოვრებელი ფართი (შავი კარკასის მდგომარეობაში) რეალიზებულია საშუალოდ 309 აშშ დოლარის ექვივალენტ ლარში, ამასთან 1 კვ.მ მინიმალური სარეალიზაციო ფასი შეადგენს 264 აშშ დოლარს, ხოლო მაქსიმალური - 365 აშშ დოლარს, ამასთან შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება ერთი ბინის რეალიზაცია (თეთრი კარკასის მდგომარეობაში) – 488 აშშ დოლარის ექვივალენტ ლარში. საწარმოს მიერ დეკლარირებულია დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა - 73 403 ლარი, ხოლო ნასყიდობის ხელშეკრულებების მიხედვით ბინების რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი (დღგ-ის გარეშე) შეადგენს - 307 524 ლარს. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საწარმოსთვის დამატებული ღირებულების გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერია.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.
ამავე მუხლის მე-11 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი შემდეგ შემთხვევებში:
ა) თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე;
ბ) თუ საგადასახადო ორგანო საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესის შესაბამისად ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან;
გ) თუ პირმა საქონელი მიაწოდა ან/და მომსახურება გაუწია ტურისტული ზონის მეწარმე სუბიექტს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.
ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. რომლის დროსაც:
ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;
ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება საქონლის/ მომსახურების საბაზრო ფასით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის გარეშე ამ კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ საწარმოს საკუთრებაში არსებული მრავალბინიანი კორპუსის პირველ სართულზე მდებარე ავტოსადგომები (ფართობი 231,15 კვ.მ) გამოყენებულია კომერციული ფართის დანიშნულებით, სადაც საქმიანობს შპს „----------“ 100%-იანი წილის მფლობელის --------- მიერ დაფუძნებული (ასევე 100%-იანი წილით) შპს „---------“. საწარმოებს შორის იჯარის ხელშეკრულება არ არის გაფორმებული და არც იჯარის თანხები არ არის ანაზღაურებული. შპს „--------“ აღნიშნულ ქონებას იყენებს დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებში. შემოწმებით, შპს „-----------“ მიერ შპს „--------თვის“ უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურება დღგ-ით დაიბეგრა შპს „----------“ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღამდე (2020 წლის 1 ნოემბერი), ხოლო უსასყიდლოდ გაწეული იჯარის თანხები გაანგარიშდა მიმდებარე ტერიტორიაზე კომერციული ფართის იჯარის ღირებულების გათვალისწინებით (1 კვ.მ 4 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარი).
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 და მე-6 ნაწილების თანახმად:
2. გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
6. საგადასახადო ურთიერთობების რეგულირებისას ამ კოდექსში გამოყენებული საქართველოს კანონმდებლობის ტერმინები და ცნებები გამოიყენება იმ მნიშვნელობით, რა მნიშვნელობაც მათ აქვთ შესაბამის კანონმდებლობაში, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის მისივე ნებით, კომპენსაციის მიზნით ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მომსახურებად ითვლება საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. თუ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, მომსახურებას მიეკუთვნება სამშენებლო-სამონტაჟო საქმიანობა;
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტი არის კონტრაქტი წარმოებაზე, მონტაჟზე, მშენებლობაზე ან ასეთ საქმიანობასთან დაკავშირებული მომსახურების გაწევაზე, რომელიც არ დასრულებულა იმ კალენდარულ წელს, რომელშიც დაიწყო კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურება, გარდა იმ კონტრაქტისა, რომელიც დასრულდა კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურების გაწევის დაწყებიდან 6 თვის განმავლობაში.
შემოსავლების სამსახური მუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა:
ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.
ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;
ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:
ა.ბ.ა) არაუგვიანეს მიმწოდებლის მიერ მიწოდებული საქონლისათვის ან გაწეული მომსახურებისათვის ანაზღაურების მოთხოვნის (ინვოისის) წარდგენის მომენტისა, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“–„ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა;
ა.ბ.გ) არაუგვიანეს ყოველი საანგარიშო პერიოდის ბოლო დღისა, თუ მომსახურების გაწევა ხდება რეგულარულად ან უწყვეტად;
ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
2018 წლის 30 მაისამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტის შემთხვევაში, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული პირობა:
ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კალენდარული წლისათვის განისაზღვრება ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით, რომელიც გაიანგარიშება გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით. ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯების გაწევის მომენტი განისაზღვრება ამ კოდექსის 142-ე მუხლის მე-4 ნაწილით დადგენილი შეზღუდვის გაუთვალისწინებლად;
ბ) დასაბეგრი ოპერაციის მომენტად ითვლება არაუგვიანეს ყოველი წლის დეკემბერი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 144-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით ფაქტობრივი შესრულების მოცულობა განისაზღვრება საგადასახადო წლის ბოლომდე კონტრაქტის ფარგლებში გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 107-ე ნაწილის თანახმად, 2018 წლის 1 იანვრამდე დადებული გრძელვადიანი კონტრაქტების მიმართ დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება 2018 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი ნორმები.
ამავე ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში, როდესაც საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა განხორციელებულია 2021 წლის 1 იანვრამდე, ხოლო სანაცვლო საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ხორციელდება 2021 წლის 1 იანვარს ან შემდგომ პერიოდებში, ამ ოპერაციის თითოეული მხარისათვის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ ოპერაციის ფარგლებში მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასით, დღგ-ის გარეშე, ხოლო დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ 2017 წლის 3 ნოემბერს მიწის ნაკვეთის (------------- №-- - ში მდებარე არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწა - 637 კვ.მ) მესაკუთრეს ------------ და შპს „----------“ შორის გაფორმებულია აღნაგობისა და უძრავი ქონების გაცვლის წინარე ხელშეკრულება, რომლის მიხედვით მიწის მესაკუთრეს მეაღნაგე გადასცემს საცხოვრებელ 330 კვ.მ თეთრ კარკასულ მდგომარეობაში, ასევე მიწის მესაკუთრეს პროექტის შეთანხმებისთანავე გადაეცემა 30 000 აშშ დოლარი ექვივალენტი ლარში. მიწის მესაკუთრე ადასტურებს რომ მეაღნაგემ შეასრულა ხელშეკრულებით განსაზღვრული ვალდებულებები (გადაეცა 6 ერთეული ბინა თეთრ კარკასულ მდგომარეობაში და ხელშეკრულებით განსაზღვრული თანხა). ამასთან, მრავალბინიანი კორპუსის მშენებლობა დასრულდა 2019 წლის ოქტომბერში. საწარმოს მიერ -------------თვის გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასი შემოწმებით განისაზღვრა 101 964 ლარად, ხოლო 2019 წლის ოქტომბერში (2019 წლის ხარჯების შეპირისპირებით 2018-2019 წწ. ხარჯებთან) დაბეგვრას დაექვემდებარა მომსახურების თანხა - 25 238 ლარის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაზე, რომლის პირველი პუნქტის „ი“ ქვეპუნქტით დამტკიცებულია მეთოდური მითითება „სალაროში ნაღდი ფულის შესახებ“.
გადამხდელი წარმოდგენილი საჩივრით ითხოვს სალაროში არსებული განკარგვადი თანხის პროცენტიან სესხად (წლიური 10%) განხილვას „სალაროში ნაღდი ფულის შესახებ" მეთოდური მითითების შესაბამისად.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სალაროში არსებული ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვის საკითხი შეისწავლოს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) შესაბამისად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-5 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია:
ა.ა) მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე;
ა.ბ) სახელშეკრულებო ვალდებულების შესრულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში მიღებულ (დასაკუთრებულ) უძრავ ქონებაზე, იახტაზე (კატარღაზე), შვეულმფრენზე, თვითმფრინავსა და სხვა სატრანსპორტო საშუალებაზე;
ა.გ) ფულადი ვალდებულების (გარდა სისხლის სამართლის და ადმინისტრაციული წესით დაკისრებული სანქციებისა) გადახდევინების ფარგლებში აუქციონის, პირდაპირი მიყიდვის ან სხვა წესით შეძენილ უძრავ ქონებაზე, იახტაზე (კატარღაზე), შვეულმფრენზე, თვითმფრინავზე და სხვა სატრანსპორტო საშუალებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. ამ ნაწილის მიზნებისათვის დასაბეგრი ქონების ღირებულება არის საშუალო წლიური საბალანსო ნარჩენი ღირებულება (გამოიანგარიშება კალენდარული წლის დასაწყისისა და ბოლოსთვის აქტივების საშუალო ღირებულების მიხედვით).
ამავე მუხლის 41 ნაწილის თანახმად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. აღნიშნული ნორმა არ ვრცელდება ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებზე. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას:
ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება;
ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 205-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საწარმო/ორგანიზაცია ქონების გადასახადის დეკლარაციას შესაბამის საგადასახადო ორგანოს წარუდგენს არა უგვიანეს კალენდარული წლის 1 აპრილისა და ამავე ვადაში იხდის ქონების გადასახადს, გარდა ამ მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. დეკლარაციაში მონაცემები დასაბეგრი ქონების შესახებ შეიტანება გასული საგადასახადო წლის მიხედვით, ხოლო დასაბეგრი მიწის შესახებ – მიმდინარე საგადასახადო წლის მიხედვით.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ საწარმოს საკუთრებაში არსებული მრავალბინიანი კორპუსის პირველ სართულზე მდებარე ავტოსადგომები (ფართობი 231,15 კვ.მ) გამოყენებულია კომერციული ფართის დანიშნულებით და გაცემულია უსასყიდლო იჯარით ურთიერთდამოკიდებულ იურიდიულ პირზე. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემთა სისტემაში არსებული ინფორმაციის მიხედვით დგინდება, რომ აღნიშნული ფართი 2020 წლის 24 ნოემბრის იპოთეკის ხელშეკრულებით უზრუნველყოფილია სს „საქართველოს ბანკის“ სასარგებლოდ, იპოთეკის საგნის ღირებულება განსაზღვრულია - 162 000 აშშ დოლარის ექვივალენტ ლარში. შემოწმებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის მიხედვით, 2020 და 2021 წლების საწარმოს ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა განისაზღვრა კომერციული ფართის საბაზრო ღირებულებით, რაც ჯამში 2 წლის მიხედვით შეადგენს - 1 032 620 ლარს.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მე-5 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-6 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად:
1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, −იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
2 1 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2 2 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.
5. საგადასახადო შემოწმების შედეგად ამ მუხლის შესაბამისად შეფარდებული ჯარიმების ჯამური ოდენობა არ უნდა აღემატებოდეს ამ საგადასახადო შემოწმების შედეგად გადასახდელად დარიცხული გადასახადების თანხების ოდენობას.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სალაროში არსებული ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვის საკითხი შეისწავლოს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) შესაბამისად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. გადამხდელი არ ეთანხმება რეალიზებული ბინების ღირებულებით დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდას.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციის, კერძოდ, კომერციული ფართის უსასყიდლო საიჯარო მომსახურების საბაზრო ფასს.
3. გადამხდელი არ ეთანხმება გრძელვადიანი კონტრაქტის ფარგლებში მიწის სანაცვლოდ გადაცემული ქონების საბაზრო ფასს.
4. გადამხდელი ითხოვს სალაროში არსებული განკარგვადი თანხის პროცენტიან სესხად (წლიური 10%) განხილვას მეთოდური მითითების შესაბამისად.
5. გადამხდელი არ ეთანხმება ქონების გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
6. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით, გადამხდელი ითხოვს ჯარიმა/საურავისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
1. საწარმოს მიერ დეკლარირებულია დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა - 73 403 ლარი, ხოლო ნასყიდობის ხელშეკრულებების მიხედვით ბინების რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი (დღგ-ის გარეშე) შეადგენს - 307 524 ლარს. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს დაერიცხა დღგ და შესაბამისი ჯარიმა.
2. უსასყიდლოდ გაწეული იჯარის თანხები გაანგარიშდა მიმდებარე ტერიტორიაზე კომერციული ფართის იჯარის ღირებულების გათვალისწინებით (1 კვ.მ 4 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარი). საწარმოს დაერიცხა დღგ და შესაბამისი ჯარიმა.
3. მიწის ნაკვეთის მესაკუთრესა და საწარმოს შორის გაფორმებულია აღნაგობისა და უძრავი ქონების გაცვლის წინარე ხელშეკრულება, რომლის მიხედვითაც მიწის მესაკუთრე მიწის ნაკვეთს საკუთრებაში გადასცემს მეაღნაგეს, ხოლო მეაღნაგე ამ მიწის სანაცვლოდ მესაკუთრეს გადასცემს მიწის ნაკვეთზე აშენებულ შენობა-ნაგებობის ნაწილს. გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასი შემოწმებით განისაზღვრა 101 964 ლარად, ხოლო 2019 წლის ოქტომბერში (2019 წლის ხარჯების შეპირისპირებით 2018-2019 წწ. ხარჯებთან) დაბეგვრას დაექვემდებარა მომსახურების თანხა - 25 238 ლარის ოდენობით. საწარმოს დაერიცხა დღგ და შესაბამისი ჯარიმა.
4. შემოწმებით შესწავლილ იქნა საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯები, რომელიც გამოაკლდა შემოწმებით დადგენილ შემოსავალს, ხოლო განკარგვადი თანხები განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და შესაბამისი ჯარიმა.
5. საწარმოს საკუთრებაში არსებული მრავალბინიანი კორპუსის პირველ სართულზე მდებარე ავტოსადგომები (ფართობი 231,15 კვ.მ) გამოყენებულია კომერციულ ფართის დანიშნულებით და გაცემულია უსასყიდლო იჯარით ურთიერთდამოკიდებულ იურიდიულ პირზე. საწარმოს ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა (2020-2021 წწ.) განისაზღვრა კომერციული ფართის საბაზრო ღირებულებით. საწარმოს დაერიცხა ქონების გადასახადი.
გადაწყვეტილება
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სალაროში არსებული ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვის საკითხი შეისწავლოს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) შესაბამისად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
ასევე, შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 159(1"ა"), 163, 164(1), 168(1), 19(1), 18, 73(9), 16, 14, 8(10), 144(2), 309(107), 136(3), 101(1), 154(1"ა"), 201(1"ა"), 202, 205(2), 269, 270(1), 272(1), 275.
2021 წლამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსი: 160"ა", 161(1)(8), 171(1).