ბრძანება N 8044

N 8044

10 აპრილი 2024

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

ფ/პ „----------“ (პ/ნ ----------)

მემკვიდრეების ---------- (პ/ნ ----------),---------- (პ/ნ ----------) და ---------- (პ/ნ ----------)

(მის.: ----------)

2023 წლის 20 და 21 დეკემბრის და 2024 წლის 9 თებერვლის

საჩივრების ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 29 თებერვლის და 21 მარტის სხდომებზე (ოქმი №21; №30) განიხილა ფ/პ „----------“ (პ/ნ ----------) მემკვიდრეების ---------- (პ/ნ ----------), ---------- (პ/ნ ----------) და ---------- (პ/ნ ----------) 2023 წლის 20 დეკემბრის №217039/21-11, 21 დეკემბრის №218153/01 და 2024 წლის 9 თებერვლის №87615/1/2024 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 26 დეკემბრის №081-308 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

1. გადამხდელი არ უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ ფიზიკური პირის ეკონომიკური საქმიანობის ძირითად მიზანს არასოდეს არ წარმოადგენდა უძრავი ქონებების ყიდვა/გაყიდვა და აღნიშნულის საფუძველზე რაიმე დამატებითი სარგებლის მიღება. განმარტავს, რომ საჯარო აუქციონის გზით „----------“ შეძენილი ჰქონდა საცხოვრებელი სახლები, რომლებიც გახლდათ შპს „----------“ მომხმარებლის მიერ სესხის უზრუნველსაყოფად დაგირავებული ქონებები. ამასთან, „----------“ წარმოადგენდა „----------“ პარტნიორს. მომხმარებლის მიერ სესხის ვადაგადაცილების დადგომისას შპს „----------“ აღსრულების გზით ქონება გამოჰქონდა საჯარო აუქციონზე მისი რეალიზაციის მიზნით, რათა შემოსული თანხით დაფარულიყო მსესხებლის არსებული ვალდებულება. „----------“ მიერ ქონებების შეძენის ერთადერთ მიზანს წარმოადგენდა მხოლოდ ამ ქონებების ისევ ძველ მესაკუთრეებზე დაბრუნება იმავე ფასად, რა ფასადაც იყო შეძენილი, „----------“ მიერ გადახდილი თანხის დაბრუნებისა და „----------“ დარჩენილი ვალდებულების გასტუმრების გათვალისწინებით. აუქციონის გზით შეძენილი უძრავი ქონებები უმეტეს შემთხვევაში უბრუნდებოდათ იმავე ღირებულებით ძველ ან/და მათი ოჯახის წევრებს შეძენის ღირებულებით ან/და იმ შემთხვევაში, თუ ძველ მესაკუთრეებზე ბრუნდებოდა უძრავი ქონებები ნამეტი ღირებულებებებით, ნამეტი ღირებულება უმეტეს შემთხვევაში ხმარდებოდა მსესხებლის ვალდებულებას „----------“, რაზეც არსებობს შესაბამისი დოკუმენტაცია. ამასთან, თუ შეძენილი უძრავი ქონებების რეალიზება ხდებოდა სხვა პირებზე, აღნიშნული ხდებოდა ისევ ძველი მესაკუთრეების თანხმობით იდენტური ღირებულებებით ან/და ისეთ შემთხვევაში როდესაც მესამე პირებზე ხდებოდა უძრავი ქონებები ნამეტი ღირებულებებებით გასხვისება, ნამეტი ღირებულებით იფარებოდა მსესხებლის ვალდებულება. აღნიშნავს, რომ „----------“ მიერ აუქციონის გზით შეძენილ საცხოვრებელ სახლებში, „----------“ ფლობის პერიოდში ქონებებში ცხოვრებას აგრძელებდნენ ძველი მესაკუთრეები. ხოლო, „----------“ არასოდეს მიუმართვას სასამართლოსთვის ან/და აღმასრულებლისათვის აუქციონზე შეძენილი ქონებებიდან მესაკუთრეების გამოსახლების შესახებ. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ ოპერაცია უნდა შეფასდეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით, ასევე უნდა შეფასდეს „----------“ განხორციელებული ოპერაციებით რა დამატებითი ღირებულების აქტივი შექმნა ან/და რა დამატებითი სარგებელი მიიღო, ხოლო მის მიერ განხორციელებული ოპერაციები არ უნდა იქნეს განხილული ეკონომიკურ საქმიანობად. ასევე გასათვალისწინებელია ის ფაქტიც, რომ „----------“ აღნიშნულ ოპერაციებზე არ ჰქონდა მიღებული დღგ-ის ჩათვლა მის მიერ გაწეულ ხარჯებზე.

გადამხდელი ასევე მიუთითებს, რომ შემოწმების მიერ 2019 წლის 13 მარტს გაფორმებულ უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულებაში (ს/კ ----------) ნასყიდობის თანხაზე განსაზღვრულია გრაფიკი 3 წელზე. მიუხედავად აღნიშნული ხელშეკრულების პირობებისა, აუდიტის დეპარტამენტს დღგით დასაბეგრი თანხა განსაზღვრული აქვს სრულად ხელშეკრულების გაფორმების საანგარიშო პერიოდში. საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში ასევე არ არის შესწავლილი და გათვალისწინებული საქართველოს ფინანსთა მინისტრის №996 ბრძანების 49-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტი, რომლითაც განისაზღვრებოდა ეკონომიკური საქმიანობა და დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციები.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრას. აცხადებს, რომ შემოწმების მიერ არ არის გათვალისწინებული ნამეტი შემოსავლების მიმართვა ძველი მესაკუთრეების სესხების დასაფარად „----------“. ასევე, ქონების ნამეტი შემოსავლის განსაზღვრისთვის მნიშვნელოვანია გათვალისწინებულ იქნას შემოსავლის მიღებასთან დაკავშირებული ხარჯები (მათ შორის, ქონების გადასახადი, აუქციონზე და საჯარო რეესტრში და მასთან დაკავშირებულ უწყებებში გადახდილი თანხები), ასევე საცხოვრებელი ბინების რეალიზაციით მიღებული ნამეტი თანხის დაბეგვრის განაკვეთი (5%) და უძრავი ქონების ფლობის 2 წლიანი ვადა.

3. გადამხდელი მიუთითებს იმ გარემოებაზე, რომ არ ჰქონია გადასახადისგან თავის არიდების განზრახვა, საგადასახადო ვალდებულებების წარმოშობა გამოწვეულია არცოდნით და ითხოვს დამატებით დარიცხული ჯარიმა/საურავის შემცირებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 28 ივნისის №16623 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ფ/პ „----------“ (პ/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო 2019 წლის პირველი იანვრიდან 2022 წლის პირველ ივნისამდე საანგარიშო პერიოდში უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების შესრულების სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 14 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2022 წლის 26 დეკემბრის №32871 ბრძანება და ამავე თარიღის №081-308 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 246 424 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 163 235 ლარი, ჯარიმა 44 418 ლარი და საურავი 38 771 ლარი.

 

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

შესამოწმებელ პერიოდში ფ/პ „----------“ უფიქსირდება უძრავი ქონებების შეძენა აღსრულების ეროვნული ბიუროს მიერ გამართულ საჯარო აუქციონებზე. აუქციონზე გატანილ ქონებებზე აღსრულება ხორციელდება უზრუნველყოფილი კრედიტორის შპს „----------” სასარგებლოდ, რომლის დამფუძნებელსაც წარმოადგენს ფ/პ „----------“. გადამხდელი აუქციონის გზით შეძენილი უძრავი ქონებების რეალიზებას ახდენს ზოგ შემთხვევაში იგივე პირებზე, რომლის საკუთრებაშიც აუქციონზე გატანამდე იყო ქონება, ზოგ შემთხვევაში კი სხვა პირებზე. იგივე პირებზე, ძველ მესაკუთრეებზე ან მათ მემკვიდრეზე, რეალიზებული აქვს 15 უძრავი ქონება. გადამხდელს, აუქციონზე შეძენილი ქონებებიდან 17 უძრავი ქონება რეალიზებული აქვს მესამე პირებზე, რომელზეც მიწოდება განიხილება დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად და იბეგრება 18%-იანი განაკვეთით. შესაბამის პერიოდში მოქმედი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე, 161-ე, 168-ე და 171-ე მუხლის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ, ხოლო ვინაიდან დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამური თანხა 100 000 ლარს აჭარბებს 2019 წლამდე პერიოდში, პირის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია განხორციელდა 2019 წლის 1 იანვრიდან. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის შესაბამისად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის.

ასევე, აღნიშნული რეალიზებული ფართებიდან მიღებული დასაბეგრი შემოსავალი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 79-ე, მე-80, მე-100 და 102-ე მუხლების შესაბამისად, დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ეკონომიკურ საქმიანობად განიხილება ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც ხორციელდება შემოსავლის ან კომპენსაციის მისაღებად, მიუხედავად ამ საქმიანობის შედეგისა, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკურ საქმიანობას არ მიეკუთვნება საქმიანობის ან/და ოპერაციების სახეები ან/და ოპერაციების ერთობლიობა, რომლებიც განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით, საქართველოს პარლამენტის საფინანსო-საბიუჯეტო კომიტეტთან შეთანხმებით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 491 მუხლის თანახმად:

1. საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია განახორციელოს ზოგადი ანალიტიკური პროცედურები.

2. ზოგადი ანალიტიკური პროცედურები გულისხმობს პირის შესახებ ინფორმაციის შეკრებას, ანალიზს და ამ ანალიზის საფუძველზე გადასახადების ადმინისტრირების ღონისძიებების დაგეგმვასა და ოპტიმიზაციას, მათ შორის, გადასახადით დასაბეგრი ობიექტის თაობაზე ინფორმაციის შეგროვებასა და ანალიზს, ასევე, საგადასახადო დავალიანებისა და ზედმეტობის წარმოშობის მიზეზების შესწავლას.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირი, რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და რომლის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხა აღემატება 100 000 ლარს (გარდა ამ მუხლის 11 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა):

ა) ვალდებულია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისათვის მიმართოს საგადასახადო ორგანოს დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხის 100 000 ლარზე გადაჭარბების დღიდან არა უგვიანეს 2 სამუშაო დღისა;

ბ) დღგ-ის გადამხდელად ითვლება იმ დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციის საერთო თანხა გადააჭარბებს 100 000 ლარს.

ამავე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციას დაქვემდებარებული პირის რეგისტრაციის გარეშე გამოვლენისას საგადასახადო ორგანო ატარებს ამ პირს რეგისტრაციაში დღგ-ის გადამხდელად. ამასთანავე, პირი დღგ-ის გადამხდელად ითვლება რეგისტრაციის ვალდებულების წარმოშობის მომენტიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჰ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-ისგან გათავისუფლებულია ფიზიკური პირისათვის საცხოვრებელი ბინის (სახლის) მასზე დამაგრებული მიწით მიწოდება, თუ მიმწოდებელი ამ ქონებას აწვდის იმ ფიზიკურ პირს:

ჰ.ა) რომლისგანაც ეს ქონება მიიღო მისი ან/და სხვა ფიზიკური პირის სახელშეკრულებო ვალდებულების შესრულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში;

ჰ.ბ) რომლის ქონებაც აუქციონის ან სხვა წესით შეიძინა მისი ან/და სხვა ფიზიკური პირის ფულადი ვალდებულების გადახდევინების მიზნით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 171-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ისგან ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულია ფიზიკური პირისთვის მიწის ნაკვეთის და მასზე დამაგრებული საცხოვრებელი ბინის/სახლის მიწოდება, თუ მიმწოდებელი ამ ქონებას აწვდის იმ ფიზიკურ პირს ან იმ ფიზიკური პირის პირველი რიგის მემკვიდრეს:

დ.ა) რომლისგანაც ეს ქონება მიიღო მისი ან/და სხვა ფიზიკური პირის სახელშეკრულებო ვალდებულების შესრულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში;

დ.ბ) რომლის ქონებაც აუქციონის ან სხვა წესით შეიძინა მისი ან/და სხვა ფიზიკური პირის ფულადი ვალდებულების გადახდევინების მიზნით;

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საშემოსავლო გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი ფიზიკური პირი.

ამავე კოდექსის მე-80 პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

ამავე კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში ფ/პ „----------“ შეძენილი აქვს უძრავი ქონებები აღსრულების ეროვნული ბიუროს მიერ გამართულ საჯარო აუქციონებზე. აუქციონზე გატანილ ქონებებზე აღსრულება ხორციელდება უზრუნველყოფილი კრედიტორის შპს „----------” სასარგებლოდ, რომლის დამფუძნებელსაც წარმოადგენს ფ/პ „----------“. გადამხდელი აუქციონის გზით შეძენილი უძრავი ქონებების რეალიზებას ახდენს ზოგ შემთხვევაში იგივე პირებზე, რომლის საკუთრებაშიც აუქციონზე გატანამდე იყო ქონება, ზოგ შემთხვევაში კი სხვა პირებზე. იგივე პირებზე, ძველ მესაკუთრეებზე ან მათ მემკვიდრეზე რეალიზებული აქვს 15 უძრავი ქონება. გადამხდელს, აუქციონზე შეძენილი ქონებებიდან 17 უძრავი ქონება რეალიზებული აქვს მესამე პირებზე, რომელზეც მიწოდება განიხილება დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად. ხოლო, ვინაიდან დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამურმა თანხამ გადააჭარბა 100 000 ლარს, პირს წარმოეშვა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება. შემოწმების მიერ გახორციელდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის და საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრა, რომლის საფუძველზეც გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომ შემოწმების ფარგლებში აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არასწორად არის განსაზღვრული „----------“ მიერ რეალიზებული უძრავი ქონების ღირებულება და შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა, კერძოდ, „----------“ მიერ 2021 წლის პირველ სექტემბერს გაფორმებული უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების ს/კ ----------ნასყიდობის ღირებულება მითითებულია 30 000 ლარი, ხოლო აუდიტის ბრუნვა გაანგარიშებულია 70 000 ლარიდან.

გადამხდელი ასევე მიუთითებს, რომ შემოწმების მიერ განხორციელდა ხანდაზმული საგადასახადო პერიოდის შესაბამისად საგადასახადო ვალდებულებების შემოწმება და დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღად განესაზღვრა 2019 წლის პირველი იანვარი, რაც პირდაპირ ეწინააღმდეგება საგადასახადო კანონმდებლობას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ გარემოებაზე, ასევე საკითხის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე, რომ ვინაიდან დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამური თანხა 100 000 ლარს აჭარბებს 2019 წლამდე პერიოდში, პირის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია განხორციელდა 2019 წლის 1 იანვრიდან, ხოლო უძრავ ქონებაზე ს/კ ---------- დასაბეგრი ბრუნვის 70 000 ლარიდან გაანგარიშება წარმოადგენს ტექნიკურ ხარვეზს. ამასთან, გადამხდელის არგუმენტთან, კერძოდ, ქონების ნამეტი ღირებულებით რეალიზაციის შემთხვევაში, სს „----------“ თანხის შეტანასთან დაკავშირებით, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაცია/დოკუმენტაციით ფაქტობრივი გარემოებისგან განსხვავებული გარემოება არ დასტურდება.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სადავო საკითხები საჭიროებს დამატებით შესწავლას. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად დამატებით შეისწავლოს „----------“ მიერ 2021 წლის პირველ სექტემბერს გაფორმებულ ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების ს/კ ---------- ნასყიდობის ღირებულებით საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას დაშვებული უზუსტობები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება. ამასთან, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღის, და მის შესაბამისად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღი განსაზღვროს 01.01.2019 წლიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხიდან და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობა იწვევს პირის დაჯარიმებას რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციებისა) თანხის 5 პროცენტის ოდენობით.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია, საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. ფ/პ „----------“ (პ/ნ ----------) მემკვიდრეების ---------- (პ/ნ ----------), ---------- (პ/ნ ----------) და ---------- (პ/ნ ----------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით:

ა) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად დამატებით შეისწავლოს „----------“ მიერ 2021 წლის პირველ სექტემბერს გაფორმებულ ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების ს/კ ---------- ნასყიდობის ღირებულებით საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას დაშვებული უზუსტობები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება;

ბ) დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღის და მის შესაბამისად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღი განსაზღვროს 01.01.2019 წლიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხიდან და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. გადამხდელი არ უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრას.

3. გადამხდელი მიუთითებს იმ გარემოებაზე, რომ არ ჰქონია გადასახადისგან თავის არიდების განზრახვა, საგადასახადო ვალდებულებების წარმოშობა გამოწვეულია არცოდნით და ითხოვს დამატებით დარიცხული ჯარიმა/საურავის შემცირებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შესამოწმებელ პერიოდში მომჩივანს შეძენილი აქვს უძრავი ქონებები აღსრულების ეროვნული ბიუროს მიერ გამართულ საჯარო აუქციონებზე. აუქციონზე გატანილ ქონებებზე აღსრულება ხორციელდება უზრუნველყოფილი კრედიტორის კომპსნიიდ სასარგებლოდ, რომლის დამფუძნებელსაც წარმოადგენს მომჩივანი. გადამხდელი აუქციონის გზით შეძენილი უძრავი ქონებების რეალიზებას ახდენს ზოგ შემთხვევაში იგივე პირებზე, რომლის საკუთრებაშიც აუქციონზე გატანამდე იყო ქონება, ზოგ შემთხვევაში კი სხვა პირებზე. იგივე პირებზე, ძველ მესაკუთრეებზე ან მათ მემკვიდრეზე რეალიზებული აქვს 15 უძრავი ქონება. გადამხდელს, აუქციონზე შეძენილი ქონებებიდან 17 უძრავი ქონება რეალიზებული აქვს მესამე პირებზე, რომელზეც მიწოდება განიხილება დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად. ხოლო, ვინაიდან დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამურმა თანხამ გადააჭარბა 100 000 ლარს, პირს წარმოეშვა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება. შემოწმების მიერ გახორციელდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის და საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრა, რომლის საფუძველზეც გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი. შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომ შემოწმების ფარგლებში აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არასწორად არის განსაზღვრული მომჩივანის მიერ რეალიზებული უძრავი ქონების ღირებულება და შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა, კერძოდ, მომჩივანის მიერ 2021 წლის პირველ სექტემბერს გაფორმებული უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების ნასყიდობის ღირებულება მითითებულია 30 000 ლარი, ხოლო აუდიტის ბრუნვა გაანგარიშებულია 70 000 ლარიდან.

ვინაიდან დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამური თანხა 100 000 ლარს აჭარბებს 2019 წლამდე პერიოდში, პირის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია განხორციელდა 2019 წლის 1 იანვრიდან, ხოლო უძრავ ქონებაზე დასაბეგრი ბრუნვის 70 000 ლარიდან გაანგარიშება წარმოადგენს ტექნიკურ ხარვეზს. ამასთან, გადამხდელის არგუმენტთან, კერძოდ, ქონების ნამეტი ღირებულებით რეალიზაციის შემთხვევაში, კომპანიაში თანხის შეტანასთან დაკავშირებით, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაცია/დოკუმენტაციით ფაქტობრივი გარემოებისგან განსხვავებული გარემოება არ დასტურდება.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სადავო საკითხები საჭიროებს დამატებით შესწავლას. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად დამატებით შეისწავლოს მომჩივანის მიერ 2021 წლის პირველ სექტემბერს გაფორმებულ ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების ნასყიდობის ღირებულებით საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას დაშვებული უზუსტობები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება. ამასთან, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღის, და მის შესაბამისად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღი განსაზღვროს 01.01.2019 წლიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხიდან და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 102; 159(1„ა,ბ“); 171; 275; 282(1).

(2021 წლამდე მოქმედი): 157; 160(ა); 161(1„ა“); 168.