გადაწყვეტილება №19576/2/2023

№19576/2/2023

05 ივლისი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 29.06.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ - ის 2.05.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19576/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. მცირე მეწარმეებად რეგისტრირებულ პირების მიერ გაწეული მომსახურების დაქირავებით მუშაობად განხილვა;

2. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 19.09.2022 წლის №079-7 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 22.03.2023 წლის №5633 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 625 361,15 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 327 262

დღგ - 56 997

მოგების გადასახადი - 152 393

საშემოსავლო გადასახადი - 118 039

ქონების გადასახადი - (-167)

ჯარიმა - 193 867,4

საურავი - 104 231,75

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 30.08.2022 წლის შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.02.2022 წლამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 19.09.2022 წლის №079-7 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 22.03.2023 წლის №5633 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. მცირე მეწარმეებად რეგისტრირებულ პირების მიერ გაწეული მომსახურების დაქირავებით მუშაობად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერების შესაბამისად შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ „----------“ (პ/ნ ----------) და „----------“ (პ/ნ ----------) გაცემულია თანხები 176 806 ლარის ოდენობით. „----------“ მცირე მეწარმედ რეგისტრირებულია 2021 წლის ივნისიდან, მცირე მეწარმედ რეგისტრაციამდე აღნიშნულ პირს შპს „----------“ გარკვეული პერიოდის მანძილზე უნაზღაურებდა ხელფასს. „----------“ მცირე მეწარმედ რეგისტრირებულია 2021 წლის სექტემბრის თვიდან, აღნიშნული პერიოდიდან იწყება აღნიშნულ პირზე თანხების გაცემა. შემოწმებით შესწავლილი იქნა ორივე ფიზიკური პირის შესახებ შემოსავლების სამსახურში არსებული ინფორმაცია და მათ საინფორმაციო გვერდზე მითითებულია შპს „----------“-ის ბუღალტრის ტელეფონის ნომერი. აგრეთვე მათ მიერ შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებით ირკვევა, რომ პირები შემოსავალს იღებენ მხოლოდ შპს „----------“-დან და არ ემსახურებიან სხვა კომპანიას.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, ფიზიკურ პირებზე ამ ფორმით განხორციელებული ანაზღაურებები შემოწმების მიერ დაკვალიფიცირდა დაქირავებით დამსაქმებლისთვის გარკვეული სამუშაოს შესრულებად. შესაბამისად საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. შედეგად გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე. ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიიჩნევს, რომ დამკვეთსა და შემსრულებელს შორის ურთიერთობა მართლზომიერად დაკვალიფიცირდა დაქირავებით მუშაობად და დაიბეგრა შესაბამისი გადასახადით. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში აუდიტის დეპარტამენის მიერ მომზადებულ აქტში აღნიშნულია, რომ გადამხდელის მიერ დაქირავებით მომუშავე პირები 2021 წლის ივნისსა და სექტემბერში დარეგისტრირდნენ მცირე მეწარმის სტატუსის მქონე პირებად და ასე განაგრძობდნენ სამშენებლო სამუშაოების შესრულების პროცესს, რომელიც აუდიტის დეპარტამენტის მხრიდან გადაკვალიფიცირდა როგორც გადასახადის თავის არიდება და დაერიცხა გადასახადი. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით გვინდა დავაფიქსიროთ ჩვენი პოზიცია, კერძოდ საგადასახადო კოდექსში შესული ცვლილებებიდან გამომდინარე დაქირავებულმა პირებმა, 2021 წლიდან უკვე გადასახადის გადამხდელმა მეწარმეებმა გადაწყვიტეს მათ მიერ საგადასახადო კოდექსით მინიჭებული უფლებით ესარგებლათ და გაწეული მომსახურებისთვის განსაზღვრული გასამრჯელო სრულად მიეღოთ და თვითონ მოეხდინათ გადასახადების დეკლარირება საქართველოს საგადასახადო კოდექსით მათთვის მინიჭებული უფლების შესაბამისად, ხოლო ის საკითხი, რომ მათ შეიძლება მოემსახუროთ ერთი და იგივე ბუღალტერი არ უნდა ჩაითვალოს ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლის წინაპირობად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საბჭოს სხდომაზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ შემოწმების პროცესში ორივე პიროვნებაზე შეივსო შემოსავლების სამსახურის ვებ გვერდზე განთავსებული კითხვარი სამუშაოს დამკვეთსა და სამუშაოს შემსრულებელს შორის წარმოშობილი ურთიერთობის დაქირავებით მუშაობად ან მომსახურების გაწევად კლასიფიცირების შესახებ. ორივე შემთხვევაში სამუშაოს დამკვეთსა და შემსრულებელს შორის ურთიერთობა დაკვალიფიცირდა დაქირავებით მუშაობად.

ამასთან, მომჩივანს დავის წარმოების პროცესში არ აქვს წარმოდგენილი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. შესაბამისად, საბჭო მიიჩნევს, რომ ამ ნაწილში საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

2. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილია საბუღალტრო პროგრამა 1.01.2019 წლის 1.04.2021 წლამდე საანგარიშო პერიოდზე, შემდგომ პერიოდში ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები არ არის. წარდგენილი სააღრიცხვო ინფორმაციის თანახმად დგინდება, რომ კომპანიას ყოველი თვის ბოლოს სალაროში უფიქსირდება დიდი ოდენობით ნაღდი ფულის ნაშთი, რომელიც იზრდება/მცირდება პერიოდულად და 2021 წლის მარტის ბოლოსთვის შეადგენს 627 701 ლარს. დანარჩენ პერიოდზე ფულადი სახსრების ნაშთის შესწავლა მოხდა არაპირდაპირი მეთოდით (მიღებული შემოსავალი გაიზარდა საწყისი დებიტორული დავალიანებით, საბოლოო კრედიტორული დავალიანებით, ბიუჯეტიდან დაბრუნებული გადასახადებით, ხოლო შემცირდა საბოლოო დებიტორული დავალიანებით, ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯით, ხელზე გაცემული ხელფასით, მომსახურების ანაზღაურებით, საწყისი კრედიტორული დავალიანებით, ბიუჯეტში გადახდილი გადასახადებით, ბანკიდან გადახდილი სხვა ხარჯებით). შემოწმებით, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) თანახმად, ყოველთვიური სალაროს ფულადი ნაშთიდან განსაზღვრული იქნა გონივრული ნაშთის ოდენობა (საკასო შემოსავლებისა და ხარჯების გათვალისწინებით), ხოლო დარჩენილი ნაღდი ფულის ნაშთის ნაწილი, შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დაკვალიფიცირდა, როგორც არაგონივრული ნაშთის ოდენობა. შემოწმებით არ გამოვლენილა ისეთი გარემოებები, რომელთა გათვალისწინებითაც დასაბუთებული იქნებოდა სალაროში არაგონივრული ნაშთის შენახვის საჭიროება.

შემოწმებით გაანგარიშებული არაგონივრული ნაშთის ოდენობა, მისი წარმოშობის კალენდარულ თვეში ჩაითვალა საწარმოს უფლებამოსილ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. აღნიშნული დაიბეგრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მიხედვით მოგების გადასახადით, ხოლო იმ პერიოდებში, სადაც სალაროს ნაშთი მცირდება, შემოწმებით დაკვალიფიცირებული იქნა სესხის დაბრუნებად და დარიცხული მოგების გადასახადი დაექვემდებარა ჩათვლას. გაცემული სესხის მიხედვით გაანგარიშებული სარგებლის თანხა საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის შესაბამისად დაკვალიფიცირდა ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი, საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ პუნქტზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ,,საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.01.2011 წლის №34 ბრძანების პირველ პუნქტზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიიჩნევს, რომ საგადასახდო შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი პოზიცია და შენიშვნები, თუმცა აღნიშნულ ინფორმაციას გადასახადების დარიცხვაში ცვლილება არ გამოუწვევია. ამასთან, მომჩივანს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახდო შემოწმების მიერ გაანგარიშებული არაგონივრული ნაშთის ოდენობის საწარმოს უფლებამოსილ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა და შესაბამისად დაბეგვრა მართლზომიერია. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნავს, რომ დამატებული ღირებულების გადასახადში დარიცხვა გამოწვეულია გადამხდელის მიერ როგორც ჩასათვლელი თანხების გაორმაგებით, ასევე დასაბეგრი ბრუნვის არასწორად განსაზღვრით მისი შემცირების გზით. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით აუდიტის დეპარტამენტისთვის მიწოდებულ იქნა დეტალური გაშიფვრა დასაბეგრ ბრუნვაზე გამოწერილი ავანსის ანგარიშ-ფაქტურების მის ძირითად ანგარიშ-ფაქტურებთან დაწყვილების გაშიფვრის გზით, მაგრამ აღნიშნული გაანგარიშებიდან მხოლოდ მცირე ნაწილის გათვალისწინება მოხდა შემოწმების პროცესში, რაც აღნიშნულია შემოწმების აქტში მე-6 საკითხად. გადამხდელის გაანგარიშებით დაახლოებით 250 000 ლარის ავანსის ანგარიშ-ფაქტურები იყო დასაწყვილებელი ძირითად ანგარიშფაქტურებთან, რომლიდანაც გათვალისწინებულ იქნა მხოლოდ 68 027 ლარი. აღნიშნული გავლენას ახდენს ერთობლივი შემოსავლის გაანგარიშებასა და დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრაში, რამაც გამოიწვია როგორც ძირითადი გადასახადის, ასევე სანქციის დარიცხვა. მომჩივანი ითხოვს აღნიშნული საკითხების მისი მონაწილეობით ხელახალ შესწავლას.

როგორც საგადასახადო შემოწმების აქტშია მითითბული კომპანია მონაწილეობას იღებს სახელმწიფო ტენდერებში და მომსახურებას უწევს სხვადასხვა მუნიციპალიტეტებს. ხელშეკრულებების საგანს წარმოადგენს გზების მოწყობის სამუშაოები, ხელოვნურსაფარიანი მინი სტადიონების და სპორტული მოედნების მოწყობის სამუშაოები, სკვერების მოწყობა და ა.შ. აღნიშნული მომსახურებები შესრულებულია, რაც დასტურდება სახელმწიფო ტენდერების საიტზე არსებული დოკუმენტაციით (მიღება-ჩაბარების აქტებით). კომპანია შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში პარალელურად ასრულებდა რამდენიმე პროექტს სხვადასხვა მუნიციპალიტეტში, აქედან გამომდინარე, სამუშაოს სპეციფიკა მოითხოვს, რომ ანგარიშვალდებულ პირს გააჩნდეს ნაღდი ფულადი სახსრები როგორც ხელფასების გასაცემად, ასევე მშენებლობისთვის საჭირო მასალების შესაძენად, რადგან გადარიცხვით ანგარიშსწორება რიგ შემთხვევებში გარკვეულ სირთულეებთან არის დაკავშირებული. აქედან გამომდინარე, თითოეული მიმდინარე პროექტის ზედამხედველსა და ანგარიშვალდებულ პირებს მუდმივად გააჩნიათ ფულადი სახსრების მარაგი და ამ რამდენიმე პარალელური სალაროს ერთობლიობა იწვევს იმის ილუზიას, რომ სალაროში ჩნდება არაგონივრული ნაშთი.

სალაროში არაგონივრული ნაშთის წარმოშობას იწვევს რამდენიმე ფაქტორი. ვინაიდან ვერ ხერხდება შესყიდვების ცენტრალიზება ან მხოლოდ გადარიცხვის საშუალებით ანგარიშსწორება შესყიდვის დამადასტურებელი დოკუმენტის მიღების შემდგომ, ხშირია შემთხვევები, როდესაც ხდება საქონლის შეძენა და შესყიდვის დოკუმენტის შედგენა და გამოგზავნა არ ხდება გამყიდველის მიერ. როგორც უკვე აღინიშნა, ვინაიდან შესყიდვები ცენტრალიზებული არ არის, ვერ ხერხდება საკმარისი კონტროლი მიღებულია თუ არა შეძენილი საქონლის დამადასტურებელი დოკუმენტი, რომელიც დაადასტურებდა ფულის გახარჯვას. ზემოაღნიშნული იწვევს დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯების ზრდას და შესაბამისად სალაროში ფულის დაგროვებას. ვინაიდან ზემოაღნიშნული საკითხის გაანგარიშება აუდიტის დეპარტამენტმა მოახდინა არაპირდაპირი მეთოდით და ამასთანავე აღნიშნულია, რომ სატენდერო ვალდებულებები შესრულებულია და გაფორმებულია შესაბამისი მიღება-ჩაბარების აქტები მუნიციპალიტეტებთან, მომჩივანი ითხოვს სალაროში არსებული ფულადი სახსრების საკითხი შესწავლილი იქნეს №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით და მიღება-ჩაბარების აქტებში დაფიქსირებული ხარჯების გათვალისწინებით განსაზღვრულ იქნეს მთლიანი ხარჯი თითოეული პროექტის მიხედვით, შედარებულ იქნეს დოკუმენტურ ხარჯებს დასაქმებული პირებზე გაცემული ხელფასების ჩათვლით, განსაზღვრულ იქნეს დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯების მოცულობა და სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით გადამხდელს მიეცეს არადოკუმენტური ხარჯების 75%-ის გამოქვითვის საშუალება, რომელიც თავის მხრივ გამოიწვევს სალაროში დაგროვილი ფულადი სახსრების განაშთვას.

მნიშვნელოვანია ასევე სამივლინებო ხარჯების დადგენის საკითხი. კომპანია სამშენებლო მომსახურებას უწევდა სხვადასხვა მუნიციპალიტეტს, აქედან გამომდინარე, დასაქმებულ პირებზე გაიწეოდა სამივლინებო ხარჯები საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიერ განსაზღვრული ნორმის ფარგლებში, რომელიც შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში მნიშვნელოვან ხარჯს წარმოადგენს. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავალში არ შედის: დაქირავებულისათვის გადახდილი სამივლინებო ხარჯების ანაზღაურება. მომჩივანი ითხოვს ზემოაღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით მოხდეს საკითხის ხელახალი შესწავლა მისი მონაწილეობითა და წარმოდგენილი მტკიცებულებების გათვალისწინებით, ხოლო შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათის კორექტირებას.

ვინაიდან აღნიშნული დარიცხვა გამოწვეულია შეცდომით/არცოდნით, მომჩივანი ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გათვალისწინებით, საგადასახადო ორგანოსათვის კანონით მინიჭებული დისკრეციის ფარგლებში, გათავისუფლდეს სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხული სანქციისაგან (ჯარიმა-საურავი).

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ პუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა;

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა).

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას სარგებლის ღირებულებად ითვლება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.

,,საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.01.2011 წლის №34 ბრძანების პირველი პუნქტის თანახმად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის წლიური საპროცენტო განაკვეთი დამტკიცებულია 20 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

მომჩივანმა დავის წარმოების ეტაპზე წარმოადგინა მისი არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტური მტკიცებულებები. ამასთან, ითხოვა დამატებითი მტკიცებულებების წარდგენის შესაძლებლობა. საბჭოს სხდომაზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ შემოწმების პროცესში ბუღალტერს ავანსების შესახებ ინფორმაცია არ წარუდგენია. გადასახადის გადამხდელის არგუმენტები მისთვის უცნობია და წარდგენილი დოკუმენტური მტკიცებულებები საჭიროებს დამატებით შესწავლას.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. ამ მიზნით მომჩივანს უნდა მიეცეს წინადადება აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით საკითხის ხელახლა შესწავლა და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

მომჩივანი ასევე ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე გათავისუფლდეს დაკისრებული სანქციებისგან. საბჭო ვერ იმსჯელებს, აღნიშნულ საკითხზე, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საბჭო საჩივარს განიხილავს შემოსავლების სამსახურში გასაჩივრებული დავის საგნის ფარგლებში. მომჩივანი შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი საჩივრით არ ითხოვდა სანქციებისგან გათავისუფლებას, შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 22.03.2023 წლის №5633 ბრძანება;

3. გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ინფორმაცია ცხრილის სახით);

4. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს უზრუნველყოს წარდგენილი მტკიცებულებების შესწავლა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, მომჩივნის პირადი აღრიცხვის ბარათზე დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);

5. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

6. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. მცირე მეწარმეებად რეგისტრირებულ პირების მიერ გაწეული მომსახურების დაქირავებით მუშაობად განხილვა;

2. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. მომჩივანის მიერ ორ მცირე ბიზნესის სტატუსი მქონე პირზე გაცემულია თანხები. ერთი მცირე მეწარმედ რეგისტრირებულია 2021 წლის ივნისის თვიდან. მცირე მეწარმედ რეგისტრაციამდე აღნიშნულ პირს მომჩივანი ერთ წელიწადზე მეტი დროის განმავლობაში უნაზღაურებდა ხელფასს. ხოლო მეორე მცირე მეწარმედ რეგისტრირებულია 2021 წლის სექტემბრის თვიდან, აღნიშნული პერიოდიდან იწყება აღნიშნულ პირზე თანხების გაცემა. მათ მიერ შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებით ირკვევა, რომ პირები შემოსავალს იღებენ მხოლოდ მომჩივანისგან და არ ემსახურებიან სხვა კომპანიას. აგრეთვე საინფორმაციო გვერდზე მითითებულია მომჩივანის ბუღალტრის ტელეფონის ნომერი.

მომჩივანმა დავის წარმოების ეტაპზე წარმოადგინა მისი არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტური მტკიცებულებები. ამასთან, ითხოვა დამატებითი მტკიცებულებების წარდგენის შესაძლებლობა. საბჭოს სხდომაზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ შემოწმების პროცესში ბუღალტერს ავანსების შესახებ ინფორმაცია არ წარუდგენია. გადასახადის გადამხდელის არგუმენტები მისთვის უცნობია და წარდგენილი დოკუმენტური მტკიცებულებები საჭიროებს დამატებით შესწავლას.

2. კომპანიას ყოველი თვის ბოლოს სალაროში უფიქსირდება დიდი ოდენობით ნაღდი ფულის ნაშთი, რომელიც იზრდება/მცირდება პერიოდულად და 2021 წლის მარტის ბოლოსთვის შეადგენს 627 701 ლარს. დანარჩენ პერიოდზე ფულადი სახსრების ნაშთის შესწავლა განხორციელდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. ამასთან, საგადასახადო შემოწმების მიერ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების შესაბამისად დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) თანახმად, განსაზღვრულ იქნა გონივრული ნაშთის ოდენობა (საკასო შემოსავლებისა და ხარჯების გათვალისწინებით), ხოლო დარჩენილი ნაღდი ფულის ნაშთის ნაწილი, შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დაკვალიფიცირებული იქნა, როგორც არაგონივრული ნაშთის ოდენობა. ამასთან, შემოწმებით არ გამოვლენილა ისეთი გარემოებები, რომელთა გათვალისწინებითაც დასაბუთებული იქნებოდა სალაროში არაგონივრული ნაშთის შენახვის საჭიროება.

გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ არგუმენტთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, საგადასახდო შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი პოზიცია და შენიშვნები, თუმცა აღნიშნულ ინფორმაციას გადასახადების დარიცხვაში ცვლილება არ გამოუწვევია. ამასთან, მომჩივანს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. ამ მიზნით მომჩივანს უნდა მიეცეს წინადადება აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით საკითხის ხელახლა შესწავლა და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება. მე-2 სადავო საკითხთან მიმართებით მომჩივანი ასევე ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე გათავისუფლდეს დაკისრებული სანქციებისგან. საბჭო ვერ იმსჯელებს, აღნიშნულ საკითხზე, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საბჭო საჩივარს განიხილავს შემოსავლების სამსახურში გასაჩივრებული დავის საგნის ფარგლებში. მომჩივანი შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი საჩივრით არ ითხოვდა სანქციებისგან გათავისუფლებას, შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 982(3 „ზ“); 101(1); 154(1„ა“); 275.