გადაწყვეტილება №26917/2/2026

№26917/2/2026

03 აგვისტო 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს ----- (ს/ნ --------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 23.07.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------ს 17.03.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26917/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;

2. შპს „------ის“ მიერ გამოწერილი/გამოსაწერი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის ჩათვლის უფლება;

3. სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობაში გამოყენებულ მოძრავ ქონებაზე ქონების გადასახადის დარიცხვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 31.12.2025 წლის საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 31.12.2025 წლის №29059 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტის 31.12.2025 წლის №068-26 საგადასახადო მოთხოვნა;

4. შემოსავლების სამსახურის 25.02.2026 წლის №4349 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 663 227.06 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 293 008

დღგ - 77 468

საშემოსავლო გადასახადი - 171 074

ქონების გადასახადი - 44 466

ჯარიმა - 292 117

საურავი - 78 102.06

 

პროცედურული გარემოებები

კომპანიის საქმიანობაა სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობა მეცხოველეობისა და მერძევეობის მიმართულებით. კომპანიის საკუთრებაშია სხვადასხვა სახეობის ცოცხალი მსხვილფეხა რქოსანი პირუტყვი, რომლებიც შეძენილია შემდგომი წარმოებითი პროცესების განხორციელების მიზნით.საწარმოო საქმიანობა მოიცავს ძირითადად რძის წარმოებას, პირუტყვის გამრავლებას და მათ მოვლაპატრონობას. ამასთან, წარმოებული საქონლის გარკვეული ნაწილი გამოიყენება შემდგომი რეალიზაციის მიზნით.

აუდიტის დეპარტამენტის 28.11.2025 წლის №26216 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის, 1.01.2022 წლიდან 1.01.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 31.12.2025 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 31.12.2025 წლის №29059 ბრძანება და ამავე თარიღის №068-26 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 25.02.2026 წლის №4349 ბრძანებით საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

- მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

- დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 25.02.2026 წლის №4349 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საწარმოს მიერ შესამოწმებელ პერიოდზე არ არის წარდგენილი ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული სამეურნეო ოპერაციების ამსახველი სრულყოფილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. კერძოდ, არ არის წარდგენილი თითოეული სულის მიხედვით შობადობის მონაცემები შესაბამისი საანგარიშო პერიოდის ჭრილში, სადაც მოცემული იქნება ცხოველის ყურის ბირკა/რეესტრის კოდი, ჯიში/სახეობა, დაბადების, განაყოფიერების და მშობიარობის თარიღები, დაბადებული ნაშიერების რაოდენობა თითოეულ მშობიარობაზე. აღრიცხვით არ ჩანს რძის წარმოების სრული ციკლი და განაყოფიერების ფაზები. საწარმო არ აწარმოებს საბუღალტრო აღრიცხვას კანონმდებლობის შესაბამისად.

საგადასახადო ორგანო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „გ“ ქვეპუნქტებზე, მე-4 ნაწილზე, 136-ე მუხლის პირველ და მე-3 ნაწილებზე, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილზე და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე.

შესამოწმებელი საანგარიშო პერიოდში, ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგების, აგრეთვე, აღნიშნულ პერიოდში შეძენილი საქონლის რაოდენობრივი მაჩვენებლების გათვალისწინებით, განისაზღვრა და გაანგარიშდა რეალიზებული მეწველი ძროხებისა და მოზვრების რაოდენობა/მათი ღირებულება. დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული რეალიზაცია არ იყო სრულად ასახული ბუღალტრულ და საგადასახადო აღრიცხვაში, რაც ეწინააღმდეგება საგადასახადო კოდექსის 81-ე მუხლის მოთხოვნებს (აღრიცხვის ვალდებულება) და რის შედეგადაც წარმოიშვა დასაბეგრი შემოსავალი.

ამასთან, გაანალიზდა შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი ან/და მოყვანილი საკვები მარაგების მოცულობა. მარაგების ნაშთების, მოხმარებისა და ინვენტარიზაციის მონაცემების შედარებითი ანალიზის შედეგად გამოვლინდა სხვაობები, რომლებიც ჩაითვალა საქონლის რეალიზაციად და დაიბეგრა შესაბამის საანგარიშო პერიოდში. დამატებით დადგენილი შემოსავალი დაექვემდებარა დღგ-ის დასაბეგრ ბრუნვაში ჩართვას. ამასთან, დამატებით მიღებული შემოსავალი დაექვემდებარა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, მომჩივანს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი. ასევე, დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე, 158- ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე.

იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდზე არ არის წარდგენილი ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული სამეურნეო ოპერაციების ამსახველი სრულყოფილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. ასევე, ვინაიდან აღრიცხვით არ ჩანს რძის წარმოების სრული ციკლი, განაყოფიერების ფაზები და გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს საბუღალტრო აღრიცხვას კანონმდებლობის შესაბამისად, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები, კერძოდ, შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი ან/და მოყვანილი საკვები მარაგების მოცულობის, მოხმარების, მარაგების ნაშთებისა და ინვენტარიზაციის მონაცემების ანალიზის შედეგად გამოვლენილი სხვაობები, ჩათვლილია საქონლის რეალიზაციად და დაბეგრა შესაბამის საანგარიშო პერიოდში, რის შედეგადაც დამატებით დადგენილი შემოსავალი დაექვემდებარა დღგ-ის დასაბეგრ ბრუნვაში ჩართვას, რამაც თავის მხრივ, გამოიწვია საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა დღგ-სა და საშემოსავლო გადასახადში.

ამასთან, საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

პირველ რიგში უნდა აღინიშნოს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტში საერთოდ არ არის აღნიშნული, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებისთვის საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული წინაპირობებიდან რომლის არსებობას ჰქონდა ადგილი და შესაბამისად რომელი პირობა დაედო საფუძვლად არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას. მოცემული ფაქტი მიანიშნებს სწორედ წინაპირობების არ არსებობაზე და შესაბამისად ხაზს უსვამს საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხების უკანონობასა და სამართლებრივი საფუძვლების არარსებობას.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი ნაწილის და 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის პრეამბულით გათვალისწინებული სიტყვათა წყობა „ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით“ და „საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით“ პირდაპირ მიანიშნებს, რომ კანონმდებლობით დაწესებულია გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების დამოუკიდებლად განსაზღვრის უფლებამოსილების გამოყენების წინაპირობები და მისი გამოყენების წესები და უპირობოდ არ უწესებს საგადასახადო ორგანოებს ამ უფლების გამოყენების შესაძლებლობას.

სწორედ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილი ადგენს წინაპირობებს, რომლის არსებობის შემთხვევაშიც წარმოეშვება საგადასახადო ორგანოებს გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრის შესაძლებლობა. აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული ერთი წინაპირობის არსებობასაც არ ჰქონია ადგილი (კანონმდებლობით მოითხოვება ერთზე მეტი წინაპირობის არსებობა).

რაც შეეხება ამავე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ წინაპირობას (თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა), მისი ინდივიდუალურად არსებობა წარმოადგენს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველს. თუმცა არც ამ წინაპირობის არსებობას ჰქონდა ადგილი, ვინაიდან კომპანიას სრულად გააჩნდა ეკონომიკური საქმიანობის ამსახველი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, რომლის გამოყენებითაც საგადასახადო ორგანოს შესაძლებლობა ჰქონდა არაპირდაპირი მეთოდის გარეშე განესაზღვრა კომპანიის საგადასახადო ვალდებულებები.

როგორც მოგეხსენებათ, საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის შესაბამისად სააღრიცხვო დოკუმენტაციას წარმოადგენს პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.

საგადასახადო შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ საწარმო არ აწარმოებს საბუღალტრო აღრიცხვას კანონმდებლობის შესაბამისად. თუმცა არ არის აღნიშნული კონკრეტულად რა სახის საკანონმდებლო მოთხოვნების დარღვევასთან გვაქვს საქმე.

მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონის 56-ე მუხლის პირველი პუნქტი მეწარმე სუბიექტებს ავალდებულებს „ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის შესახებ“ საქართველოს კანონის შესაბამისად ბუღალტრული აღრიცხვის წარმოებას.

ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის შესახებ საქართველოს კანონის მე-3 მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად ბუღალტრული აღრიცხვა და ფინანსური ანგარიშგება უნდა შეესაბამებოდეს ბუღალტრული აღრიცხვისა და ფინანსური ანგარიშგების საერთაშორისო სტანდარტებს. ამავე მუხლის მე-2 პუნქტის შესაბამისად კი ბუღალტრული აღრიცხვისა და ფინანსური ანგარიშგების სტანდარტები შედგება ფინანსური ანგარიშგების საერთაშორისო სტანდარტებისაგან (IFRS) და მცირე და საშუალო საწარმოებისთვის დადგენილი ფინანსური ანგარიშგების საერთაშორისო სტანდარტისგან (IFRS for SMEs). ამავე მუხლის მე-3 პუნქტის შესაბამისად, კი ფინანსური ანგარიშგების საერთაშორისო სტანდარტები (IFRS) მოიცავს ფინანსური ანგარიშგების საერთაშორისო სტანდარტებს, ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტებს და ფინანსური ანგარიშგების ინტერპრეტაციების საერთაშორისო საბჭოს (IFRIC) მიერ ან ინტერპრეტაციების მუდმივმოქმედი კომიტეტის (SIC) მიერ მიღებულ ინტერპრეტაციებს. აღსანიშნავია, რომ ამავე მუხლის მე-8 პუნქტის მიხედვით პირველი კატეგორიის საწარმოები ბუღალტრულ აღრიცხვასა და ფინანსურ ანგარიშგებას აწარმოებენ ფინანსური ანგარიშგების საერთაშორისო სტანდარტების (IFRS) შესაბამისად, ხოლო მეორე კატეგორიის საწარმოების მცირე და საშუალო საწარმოებისთვის დადგენილი ფინანსური ანგარიშგების საერთაშორისო სტანდარტის (IFRS for SMEs) შესაბამისად. ამასთანავე, მათ უფლება აქვთ, გამოიყენონ ფინანსური ანგარიშგების საერთაშორისო სტანდარტები (IFRS).

სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის ფარგლებში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის აღრიცხვას არეგულირებს ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტი (შემდგომში - ბასს) 41 - სოფლის მეურნეობა. აღნიშნული სტანდარტით დადგენილია ბიოლოგიური აქტივებისა და ნაყოფის მიღების მომენტში საწარმოს ბიოლოგიური აქტივებიდან მიღებული პროდუქციის აღიარების, აღრიცხვისა და შემდგომი შეფასების წესები.

თავის მხრივ, ფინანსური ანგარიშგების კონცეპტუალური საფუძვლების 5.3 პუნქტის შესაბამისად ფინანსური მდგომარეობის ანგარიშგებაში მხოლოდ ისეთი ობიექტები აღიარდება, რომლებიც აკმაყოფილებს აქტივის, ვალდებულების ან საკუთარი კაპიტალის განმარტებას. ამავე დოკუმენტის შესავლის (მე-4 პუნქტის) შესაბამისად აქტივი განმარტებულია, როგორც არსებული ეკონომიკური რესურსი, რომელსაც საწარმო აკონტროლებს წარსულში მომხდარი მოვლენების შედეგად. ამ პუნქტის შესაბამისად, საწარმოს მიერ ცალკეული ეკონომიური რესურსის აქტივად აღიარებისთვის აუცილებელ მოთხოვნას წარმოადგენს ეკონომიკური სარგებლის შექმნის პოტენციალი - ეკონომიკური რესურსი მხოლოდ მაშინ აღიარდება აქტივად, თუ მისი გამოყენებით მოსალოდნელია ეკონომიკური სარგებლის მიღება.

ბასს 41-ის მე-10, მე-12 და მე-13 პუნქტების შესაბამისად, ბიოლოგიური აქტივების და სოფლის მეურნეობის პროდუქციის აღიარება და შესაბამისად ბუღალტრული აღრიცხვა ხდება მხოლოდ და მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ საწარმო აკონტროლებს აქტივს, მოსალოდნელია ეკონომიკური სარგებელის მიღება და შესაძლებელია ღირებულების საიმედოდ შეფასება.

რაც შეეხება აღიარების მომენტსა და ღირებულების შეფასებას, ბიოლოგიური აქტივი თავდაპირველი აღიარებისას და ყოველი საანგარიშგებო პერიოდის ბოლოს უნდა შეფასდეს გაყიდვისათვის საჭირო შეფასებული დანახარჯებით შემცირებული სამართლიანი ღირებულებით, ხოლო მიღებული სოფლის მეურნეობის პროდუქცია უნდა შეფასდეს ნაყოფის მიღების მომენტისათვის არსებული გაყიდვისათვის საჭირო შეფასებული დანახარჯებით შემცირებული სამართლიანი ღირებულებით.

სწორედ ზემოხსენებული საკანონმდებლო რეგულაციების გათვალისწინებით არის აღრიცხული საწარმოს მიერ შესყიდული ბიოლოგიური აქტივები და სასოფლო სამეურნეო საქმიანობის პროცესში წარმოებული მზა პროდუქცია - საქონლის რძე.

კერძოდ, სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის ფარგლებში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის, კერძოდ, მიღებული რძის საბაზრო ღირებულებით აქტივად აღიარება ხდებოდა მისი ფაქტობრივად მიღების მომენტში, ხოლო შემდგომში მათი რეალიზაციის შემთხვევაში ადგილი ქონდა მის ჩამოწერას და მოგება/ზარალში ხარჯად აღიარებას. შესამოწმებელ პერიოდში ამ გზით კომპანიის მიერ აღრიცხულია 677 710 ლ. ნედლი რძე, რომელიც სრულად რეალიზებულია ამავე საანგარიშო პერიოდში პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაციით. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებული აღნიშვნა, რომლის მიხედვითაც „აღრიცხვით არ ჩანს რძის წარმოების სრული ციკლი“, არის დამახინჯებული და არ შეესაბამება რეალურად არსებულ ფაქტობრივ გარემოებას.

რაც შეეხება მსხვილფეხა საქონლის, როგორც სანაშენე ბიოლოგიური აქტივებს, კომპანიის მიერ მათი შესყიდვისთანავე ადგილი ჰქონდა მათ ბუღალტერიაში აღრიცხვას და აქტივად აღიარებას.

როგორც მოგეხსენებათ, მეცხოველეობის მიმართულებით სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის განხორციელებას ახლავს მაღალი რისკები. ამასთან, იმის გათვალისწინებით, რომ შესაბამისი კვალიფიკაციის მქონე კადრების ნაკლებობას განიცდის აღნიშნული სექტორი, ხსენებული რისკები უფრო მეტად იზრდება. კომპანიამ აქტიური ეკონომიკური საქმიანობა დაიწყო 2021 წლიდან და შესაბამისად ბუნებრივია საქმიანობის დაწყებიდან საშუალოვადიან პერიოდში (3-5) მაღალი ეფექტიანობის მიღწევა შეუძლებელი იქნებოდა.

კომპანიის მიერ 2021 წლის მაისიდან დღემდე, იმპორტის გზით, შემოყვანილია 1 994 სული სანაშენე პირუტყვი. აღნიშნულს დინამიკაში უნდა მოჰყოლოდა გამრავლება და რძის პროდუქციის წარმოების ზრდა. 2022 წლის სექტემბერ-ოქტომბრიდან დაიწყო ფურების დახბოიანება და რძის წარმოება. ყოველ 100 სულ ფურიდან სტანდარტულად უნდა მიღებულიყო 80-82 ხბო, სადაც სქესობრივად 50-50% მდედრი და მამრი უნდა მიღებულიყო. დინამიკაში 2021-2023 წლებში მიღებული ნამეტებიდან უნდა მიღებულიყო ახალი პროდუქტიული ფურები, რაც ფურების რაოდენობრივ ზრდაში უნდა ასახულიყო, რაც თავისთავად რძის წარმოებაზე იქონიებდა ასახვას. მიუხედავად მცდელობებისა და დამატებითი ინვესტიციების გაღებისა, სამწუხაროდ ყოველივე ისე ვერ და არ წავიდა როგორც დინამიკაში უნდა ყოფილიყო.

უნდა აღინიშნოს, რომ საქმიანობის საწყის ეტაპზე განხორციელებული ღონისძიებები და განვითარებული ინფრასტრუქტურა ვერ უწყობდა ხელს მეურნეობის ისეთ განვითარებას, როგორც ის დინამიკაში უნდა განვითარებულიყო.

ქვემოთ აღწერილმა ფაქტორებმა ვერ უზრუნველყო მეურნეობის ეფექტურად მართვა და წინასწარ დაგეგმილი შედეგების მიღება:

- ფერმების მშენებლობისას არ იქნა გათვალისწინებული ფერმის მიმდებარე ტერიტორიაზე არსებული მკაცრი კლიმატური პირობები, ცხოველთა სადგომების სწორი განლაგება და შიდა ინფრასტრუქტურა;

- შენობების მშენებლობისას არ იყო გათვალისწინებული გაბატონებული ქარების არსებობა და მისი მიმართულება;

- ფერმის შიგნით არ იყო მოწყობილი გამწოვის სისტემები და გამწოვი შახტები;

- ფერმის ტერიტორიას არ გააჩნდა ცხოველის სასეირნო მოედნები;

- ფერმა მთლიანად აშენებული, დახურული და კედლებიც შემოკავებული იყო 05 მლ სისქის რკინის თუნუქის ფურცელით;

- ფერმას არ გააჩნდა სამშობიარო განყოფილება;

- ფერმას არ გააჩნდა ხბოს მიღების და გამოზრდის განყოფილება;

- არ გააჩნდა ავადმყოფი ცხოველის სამკურნალო პროფილაქტიუმი;

- ფერმის შიგნით და მის გარეთ არ არსებობდა დეზობარიერები;

- მეურნეობაში გაჩენილი ქრონიკული და ინფექციური დაავადებები;

- არსებული პრობლემების გავლენა და ასახვა ცხოველის რეპროდუქციულობაზე.

2025 წლის ივნისამდე მშობიარობა ფურებს უწევდათ იმ სადგომში სადაც იკვებებოდნენ და ღამეს ათევდნენ. სწორი მართვის შემთხვევაში მოსაგები ფური ამ განყოფილებაში არ უნდა ყოფილიყო. მშრალი ფურის არასწორი გაშრობის და საერთოდ არ გაშრობის შემთხვევაში მისი პროდუქტიულობა 30-40%-ით ეცემა, ასეთ ვითარებაში ნამშობიარები ფურის ხსენი არის დაბალხარისხიანი, რაც ცუდად აისახება მიღებულ ნამატში. მიღებულ ნამატში ისიც აისახებოდა რომ სწორად და დროულად არ გამშრალი ფურისგან მიღებული ნამატები იბადებოდნენ სუსტები და დაბალ იმუნიტეტიანები. ასეთ პირობებში მიღებული ნამეტები იყო სუსტი და უსუსური, 60-65% - ვერ ღებულობდა დედის ხსენს და მას ზონდირებით კვებავდნენ. ასეთნაირად მიღებული ნამეტები ძნელად აღწევდნენ გამოსაზრდელ ასაკამდე, 80-90% იღუპებოდა. განსაკუთრებით ზამთრის მკაცრ პირობებში მიღებული ხბოების აბსოლუტური უმრავლესობა ბრონქოპნევმონიით ავადდებოდა და კვდებოდა. ვინაიდან ფერმას არ გააჩნდა ხბოს მიღების და გამოზრდის განყოფილება ძნელია გამოზარდო მიღებული ნამატი. ახლად მიღებულ ნამატს ესაჭიროება ხარისხიანი ხსენი და თბილი გარემო პირობები რომელიც 2025 წლის ივნისამდე არ არსებობდა. ასევე, ვინაიდან საწარმოს არ გააჩნდა ავადმყოფი ცხოველის სამკურნალო პროფილაქტიუმი ვერ ხდებოდა დაავადებული პირუტყვის იზოლირება და მისი სათანადო მკურნალობა, როს გამოც ხდებოდა პირუტყვის იძულებითი გაყიდვა ან განწირული იყო სიკვდილისათვის.

გარდა ამისა, ფერმის ტერიტორიაზე და მის შიგნით არ არსებულმა სისტემამ ბევრად შეუწყო ხელი მწვავეკონტაგიოზური დაავადებების განსაკუთრებით კი თურქულის შემოტანას. ამ დაავადების გაჩენამ (რომელიც სამი ფორმით გამოვლინდა - კანის (ცურის), ჩლიქის და პირის მიდამოებში) ისედაც ნეკრობაქტერიოზით დაავადებული ფურებში თურქულის დაავადების ჩლიქის ფორმამ ძაან დაამძიმა მეურნეობაში ისედაც დამძიმებული სიტუაცია. თურქულის ცურის ფორმამ გამოიწვია ფურების დამასტიტიანება და პროდუქტიულობის 40-50%-ით შემცირება. ასევე გაიზარდა იძულებით გამოწუნებული გასაყიდი და დაცემული სულადობის რაოდენობა.

ფერმაში გაჩენილმა ქრონიკულმა დაავადებებმა (პნევმონიები) და ინფექციურმა დაავადებებმა თურქული, ნეკრობაქტერიოზი Q - ცხელებამ ერთად აღებული მეურნეობის კუთვნილ ფურებში გამოიწვია მასიური აბორტები და დაცემები. Q - ცხელების მიმართ გართულდა იძულებითი პროფილაქტიკურ სამკურნალო ღონისძიებების გატარება.

2022 წლიდან დაწყებული პრობლემებიდან გამომდინარე მასიურად დაეცა ფურების მასიური ახურება და განაყოფიერება. ამის ნათელი მაგალითია თუნდაც მიმდინარე წლის სექტემბრის თვემდე, მთელი 9 თვის განმავლობაში, რომ არცერთი ფური არ ყოფილა განაყოფიერებული.

ყოველივე ზემოთხსენებულმა ფაქტორებმა განაპირობა საქმიანობის დაწყების ეტაპზე მაქსიმალური შედეგის ვერ მიღწევა, რაც ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების თანმდევ ბიზნეს რისკებს წარმოადგენს.

შესაბამისად აღნიშნულ პირობებში, ყოველგვარი ფაქტობრივი გარემოებების უგულვებელყოფით და სამართლებრივი ნორმების დარღვევით არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების კომპანიის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოკლებულია ყოველგვარ სამართლებრივ და კანონიერ საფუძველს.

გარდა ამისა, მნიშვნელოვანია აღინიშნოს, რომ კომპანიის საგადასახადო შემოწმება დაინიშნა 28.11.2025 წელს. საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ორგანოსთვის დოკუმენტაციის მიწოდებისთვის დადგენილი ვადის გათვალისწინებით ერთის მხრივ, საგადასახადო ორგანოს პრაქტიკულად 1 თვეზე ნაკლები ვადა ჰქონდა კომპანიის საქმიანობის ამსახველი დოკუმენტაციის სრულად გაცნობისთვის, საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოების გამოკვლევისა და ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე შესაბამისი გადაწყვეტილების მიღებისთვის, რაც აუცილებელი იყოს სრულყოფილი საგადასახადო შემოწმების ჩატარებისთვის.

მეორეს მხრივ, აღნიშნულ პერიოდში, პარალელურად მიმდინარეობდა კომპანიასთან დაკავშირებული დამატებით ოთხი გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სრული საგადასახადოშემოწმება, საიდანაც სამ მათგანში სწორედ 2025 წლის მიწურულს დაინიშნა საგადასახადო შემოწმება. კომპანიის ფინანსური მიმართულების გუნდი, პარალელურად მართავენ დანარჩენ 4 კომპანიაში ბუღალტრული აღრიცხვის პროცესს. შესაბამისად, წლის დასრულებისას, ერთთვიან ინტერვალში 5 კომპანიის სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ორგანიზებულად თავმოყრა, დახარისხება, საგადასახადო შემმოწმებლებთან კომუნიკაცია და მათთვის ცალკეულ საკითხებზე ახსნა-განმარტებების წარდგენა დიდ ძალისხმევას მოითხოვდა.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 16.12.2020 წლის №ბს-421(2კ-20) გადაწყვეტილებით განმარტებულია საგადასახადო ორგანოთა მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების წინაპირობები. კერძოდ, გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი: „საგადასახადო ორგანოს უფლება, გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, არ გულისხმობდა საგადასახადო ორგანოსთვის თვითნებური შეფასებების უფლებამოსილების მინიჭებას. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახდო ვალდებულებების განსაზღვრის შესახებ გადაწყვეტილება უნდა ყოფილიყო გონივრული და შესაბამისად, დასაბუთებული ფაქტობრივი გარემოებების და მტკიცებულებების საფუძველზე. საგადასახდო ორგანო ვალდებული იყო საგადასახდო ვალდებულების დადგენისას ეხელმძღვანელა მის ხელთ არსებული ნებისმიერი ინფორმაციით, მტკიცებულებებით და ჯეროვანი ანალიზისა და შესაბამისი დასაბუთების საფუძველზე, განეხორციელებინა მათი გათვალისწინება გადასახადის გადამხდელის საგადასახდო ვალდებულებების განსაზღვრისას, რაც განსახილველ შემთხვევაში არ განხორციელებულა“.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 24.01.2017 წლის №ბს-566-561(2კ-16) გადაწყვეტილებით სასამართლო იზიარებს საკასაციო სასამართლოს განმარტებას, რომლის მიხედვით, „იმისათვის, რომ შესრულდეს კანონის მოთხოვნა და ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილება იყოს კანონშესაბამისი, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის მნიშვნელოვანი და სავალდებულო წინაპირობაა საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევა, გაანალიზება, შესწავლა და გადაწყვეტილების მიღება ამ გარემოებათა შეფასების შედეგად, იმისათვის, რომ თავიდან იქნეს აცილებული ადმინისტრაციული ორგანოს დაუსაბუთებელი დასკვნის გაკეთება. ხსენებული ნორმით (საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლი) საგადასახადო ორგანოს უფლება ეძლევა მხოლოდ ამ ნაწილითა და საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ სხვა შემთხვევებში გადამხდელს გადასახადი დაარიცხოს მის ხელთ არსებული მასალების/სანდო ინფორმაციის ანალიტიკური დამუშავების მეშვეობით. ეს მასალები ან ინფორმაცია შეიძლება არსებობდეს თვით გადამხდელთან, მაგრამ არასრული სახით, ან საგადასახადო ორგანოში და ეხებოდეს მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ სხვა პირს. ამ მასალების გამოყენებისას საგადასახადო ორგანომ, შესაბამისი კორექტივები უნდა შეიტანოს გადამხდელთან დაკავშირებული ფაქტებისა და გარემოებების შესაბამისად. მიზანი კი ის არის, რომ სამართლიანად, გონივრული განსჯის საფუძველზე უნდა დადგინდეს საგადასახადო ვალდებულებები. იმ პირობებში კი, როდესაც საგადასახადო ორგანო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების ერთადერთ საფუძვლად უთითებს მხოლოდ საწარმოს მიერ ბუღალტრული აღრიცხვის პირობების დარღვევას, ამასთან, არ დგინდება რაში გამოიხატა კონკრეტულად ბუღალტრული აღრიცხვის წესის დარღვევა, მითითებული არ ქმნის არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სამართლებრივ საფუძველს“.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას. საგადასახადო ორგანო ვალდებულია მითითებული მუხლით მინიჭებული უფლებამოსილების განხორციელებისას გამოიკვლიოს გარემოებები და მხოლოდ ამ გარემოებათა კანონმდებლობის მოთხოვნებთან შესაბამისობის დადგენისა და შეფასების შედეგად მიიღოს გადაწყვეტილება საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ.

განსახილველ შემთხვევაში კი, საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეიცავს არც ფაქტობრივ დასაბუთებას და არც სამართლებრივ საფუძველს, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების მართლზომიერების დასადასტურებლად.

აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოყენებული არაპირდაპირი მეთოდის შესაბამისად, ჩაითვალა, რომ კომპანიის მიერ 2022-2025 წწ. ადგილი ქონდა 1 362 სული ზრდასრული და 1 493 ახალშობილი საქონლის რეალიზაციას. მათ შორის, 2022 წელს 31 მეწველი ძროხის გაყიდვას, მაშინ როდესაც 2022 წელსვე კომპანიამ განახორციელა 135 სული საქონლის შესყიდვა, ანალოგიურად 2023 წელს კომპანიამ შეისყიდა და იმპორტის გზით შემოიყვანა 964 სული ზრდასრული საქონელი, 2024 წელს 235 სული, ხოლო 2025 წელს 594 სული. თუმცა შემმოწმებელი მიუთითებს, რომ 2023 წელს კომპანიამ პარალელურად გაყიდა 216 სული, 2024 წელს 540 სული, ხოლო 2025 წელს 575 სული საქონელი.

გასათვალისწინებელია, რომ კომპანია წარმოადგენს სახელმწიფო პროგრამის „აწარმოე საქართველოს“ ბენეფიციარს. „შეღავათიანი აგროკრედიტის პროექტის“ ფარგლებში ა(ა)იპ -----თან (ს/ნ ------) 5.06.2023 წელს გაფორმებული მიზნობრივი თანადაფინანსების შეთანხმებით, კომპანიას დაუფინანსდა საქართველოს ბანკისგან აღებული სესხის პროცენტი. ამავდროულად კომპანიამ იკისრა ვალდებულება, რაც გულისხმობს სს „----“ და ბენეფიციარს შორის გაფორმებული საკრედიტო ხელშეკრულებით მიღებული ტრანშის, 3 680 000 ლარის სრულად გახარჯვას ტრანშის მიღებიდან 6 თვის განმავლობაში და გახარჯული თანხის მიზნობრივად გამოყენებას ----- და ------- ჯიშის მსხვილფეხა პირუტყვის შეძენისთვის. კომპანიას შესრულებული აქვს შპს ------ს და ა(ა)იპ -------ს შორის 5.06.2023 წელს გაფორმებული მიზნობრივი თანადაფინანსების შეთანხმებით ნაკისრი ვალდებულება, რაც გულისხმობს მიღებული ტრანშის სრულად გახარჯვას ტრანშის მიღებიდან 6 თვის განმავლობაში და გახარჯული თანხის მიზნობრივად გამოყენებას ------ და ------- ჯიშის მსხვილფეხა პირუტყვის შეძენისთვის, რაც დასტურდება მიღებული ინვოისებით, საბაჟო დეკლარაციებით და საბანკო ამონაწერებით.

ზემოხსენებული ფაქტობრივი გარემოებები ცალსახად მიუთითებს, რომ კომპანიის მიზანს წარმოადგენდა სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (ნედლი რძის) წარმოების გაფართოების მიზნით მერძეული მიმართულების საქონლის შეძენა, საქართველოში იმპორტი და მისი საკუთრებაში დატოვება. საგადასახადო შემოწმების აქტით გათვალისწინებული მიდგომის შესაბამისად კი, კომპანიის მხრიდან ადგილი ჰქონდა საქონლის გაყიდვას, მაშინ როდესაც კომპანიის მიერ პარალელურად ხდებოდა კომერციული ბანკისგან მიზნობრივი სესხის აღება, „შეღავათიანი აგროკრედიტის პროექტის“ ფარგლებში ა(ა)იპ -----გან სესხზე გაწეული საპროცენტო ხარჯის თანადაფინანსების მიღება, არარეზიდენტებისგან საქონლის შესყიდვა და საქართველოში იმპორტი.

გარდა აღნიშნულისა, შემოწმების ფარგლებში წარდგენილია სურსათის ეროვნული სააგენტოს -----ის რეგიონული სამმართველოს წარმომადგენლის მიერ გაცემული ცნობა, რომელიც ადასტურებს, რომ კომპანიის კუთვნილ ფერმერულ მეურნეობაში 2022 და 2023 წწ. ადგილი ქონდა სხვადასხვა დაავადებების მასიურ გავრცელებას, რის გამოც ---- სააგენტოს მიერ ვერ განხორციელდა ჩასატარებელი ვეტერინარული პრევენციული ღონისძიებები. ---- სააგენტოს წარმომადგენელის წერილში აღნიშნულია, რომ აღნიშნული მეურნეობის კუთვნილ მ/ფ პირუტყვში მასიურად აღინიშნებოდა აბორტები, დაცემები, ცხოველებში მაღალი ტემპერატურა, ძლიერი მკვეთრად გამოხატული კოჭლობა. ხსენებული წერილიდან დამატებით ირკვევა, რომ 2023 წელს განხორციელებული ვიზიტის დროს მოხდა 15 დაცემული სულის (მათ შორის 8 მეწველი და 7 მოზარდი) გაკვეთა და სხვადასხვა სახის დაავადებების იდენტიფიცირება, ხოლო 2022 წელს განხორციელებული ვიზიტისას გამოვლინდა ათეულობით დაცემული პირუტყვის არსებობა.

გასათვალისწინებელია, რომ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა, კერძოდ საგადასახადო კოდექსის 145-ე მუხლით გათვალისწინებული დებულებები, არ ითვალისწინებს და არ იძლევა ვადაგასული ან/და გამოსაყენებლად ან შემდგომი მიწოდებისთვის უვარგისი ძირითადი საშუალებების ან/და ბიოლოგიური აქტივების საგადასახადო ორგანოს დადასტურების გზით ჩამოწერის შესაძლებლობას. აღნიშნულის შესაძლებლობა არსებობს მხოლოდ სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობებთან მიმართებაში. კომპანიის გადაწყვეტილებით მიმდინარე წლის იანვრის თვიდან რეგულარულად ხდება დაცემული პირუტყვის ჩამოწერის მიზნით, კანონმდებლობით დადგენილი წესით შესაბამისი განაცხადის საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენა და საგადასახადო ორგანოსგან თანხმობის მიღება. მნიშვნელოვანია, აღინიშნოს, რომ მხოლოდ 2026 წლის 24 იანვრიდან 18 თებერვლის ჩათვლის პერიოდში დაცემული და შემოსავლების სამსახურის მიერ დადასტურებული პირუტყვის ჯამური რაოდენობა შეადგენს 25 ერთეულს, მაშინ როდესაც კომპანიას დაუგროვდა დაავადებებთან ბრძოლის და საქმიანობის წინა წლებთან შედარებით ეფექტურად მართვის გამოცდილება.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგად სრულიად სამართლებრივი და ფაქტობრივი გარემოებების უგულვებელყოფით იქნა დამატებული ღირებულების გადასახადსა და საშემოსავლო გადასახადში საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული და ითხოვს საგადასახადო შემოწმების შედეგების სრულად გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე):

ა) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა;

ბ) ერთზე მეტი ნებისმიერი შემდეგი პირობის არსებობისას:

ბ.ა) ადგილი აქვს პირის აქტივების დაუსაბუთებელ ზრდას;

ბ.ბ) პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის ან/და პირადი მოხმარებისათვის გაწეული ხარჯი აჭარბებს დეკლარირებულ შემოსავალს;

ბ.გ) მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი აქტით განსაზღვრულ შესამოწმებელ პერიოდში გამოვლენილია პირის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ორი ან მეტი შემთხვევა;

ბ.დ) გამოვლენილია არსებითი სხვაობა პირის მიერ საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირ განხილვაზე, მომჩივნის წარმომადგენლებმა აღნიშნეს, რომ კომპანია ახორციელებს სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობას, მსხვილფეხა რქოსანი პირუტყვის შესყიდვას და იმპორტს, საქმიანობის 99%-ია ნედლი რძის წარმოება და რეალიზაცია. გასათვალისწინებელია, რომ კომპანია წარმოადგენს სახელმწიფო პროგრამის „აწარმოე საქართველოს“ ბენეფიციარს. „შეღავათიანი აგროკრედიტის პროექტის“ ფარგლებში თანადაფინანსების შეთანხმებით ნაკისრი ვალდებულება გულისხმობდა მიღებული ტრანშის სრულად გახარჯვას ტრანშის მიღებიდან 6 თვის განმავლობაში და გახარჯული თანხის მიზნობრივად გამოყენებას --- და ------ ჯიშის მსხვილფეხა პირუტყვის შეძენისთვის, რაც დასტურდება მიღებული ინვოისებით, საბაჟო დეკლარაციებით და საბანკო ამონაწერებით. გარდა აღნიშნულისა, შემოწმების ფარგლებში წარდგენილია ---- სააგენტოს ----ს რეგიონული სამმართველოს წარმომადგენლის მიერ გაცემული ცნობა, რომელიც ადასტურებს, რომ კომპანიის კუთვნილ ფერმერულ მეურნეობაში 2022 და 2023 წ.წ.-ში ადგილი ქონდა სხვადასხვა დაავადებების მასიურ გავრცელებას, რის გამოც ----- სააგენტოს მიერ ვერ განხორციელდა ჩასატარებელი ვეტერინარული პრევენციული ღონისძიებები. ---- სააგენტოს წარმომადგენლის წერილში აღნიშნულია, რომ აღნიშნული მეურნეობის კუთვნილ მ/ფ პირუტყვში მასიურად აღინიშნებოდა აბორტები, დაცემები, ცხოველებში მაღალი ტემპერატურა, ძლიერი მკვეთრად გამოხატული კოჭლობა. ხსენებული წერილიდან დამატებით ირკვევა, რომ 2023 წელს განხორციელებული ვიზიტის დროს მოხდა 15 დაცემული სულის (მათ შორის 8 მეწველი და 7 მოზარდი) გაკვეთა და სხვადასხვა სახის დაავადებების იდენტიფიცირება, ხოლო 2022 წელს განხორციელებული ვიზიტისას გამოვლინდა ათეულობით დაცემული პირუტყვის არსებობა. პირველ რიგში აღსანიშნია, რომ პირუტყვი საგადასახადო მიზნებისთვის წარმოადგენს ბიოლოგიურ აქტივს და როდესაც ადგილი აქვს პირუტყვის დაცემას, პირდაპირი მინიშნება საგადასახადოს მიზნებისთვის, რომ უნდა განხორციელდეს საგადასახადო ორგანოს თანხმობით ჩამოწერა, არ არსებობს, ჩამოწერის ვალდებულება დადგენილია მხოლოდ სმფ-ად აღრიცხული პროდუქციის ნაწილში. საწარმოს მიერ შესყიდული ბიოლოგიური აქტივი - მსხვილფეხა რქოსანი პირუტყვი აღრიცხულია შესაბამისი საკანონმდებლო რეგულაციების გათვალისწინებით. ხოლო, სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის ფარგლებში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის, კერძოდ, მიღებული რძის საბაზრო ღირებულებით აქტივად აღიარება ხდებოდა მისი ფაქტობრივად მიღების მომენტში, ხოლო შემდგომში მათი რეალიზაციის შემთხვევაში ადგილი ქონდა მის ჩამოწერას დამოგება/ზარალში ხარჯად აღიარებას. აქტში მითითებულია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ არ ხდებოდა რძის წარმოების სრული ციკლის აღრიცხვა, რასაც არ ეთანხმება, ვინაიდან არ შეესაბამება რეალურად არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებს. კომპანიის მიერ საქონლის აღურიცხავად ტრანსპორტირების/რეალიზაციის არცერთი ფაქტი საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოვლენილი არ არის. პირუტყვის დაცემის დოკუმენტურად დასადასტურებლად კომპანია მზადაა აღნიშნული დაადასტურებინოს შესაბამის ექსპერტს, თუმცა საქართველოში ასეთი ექსპერტის მოძიება ვერ მოხერხდა და კომპანიამ მოიძია ------ი კომპანია, რომელიც შესაძლებელია მოწვეულ იქნას, თუ დადგენილი შედეგები მისაღები იქნება შემოსავლების სამსახურისთვის. აღსანიშნია, რომ შემოწმების აქტში შემმოწმებელი პირდაპირ არ მიუთითებს, რომ საგადასახადო ვალდებულებების განსასაზღვრად გამოყენებულია არაპირდაპირი მეთოდი. აღნიშნულ პირობებში, ყოველგვარი ფაქტობრივი გარემოებების უგულვებელყოფით და სამართლებრივი ნორმების დარღვევით არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების კომპანიის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოკლებულია ყოველგვარ სამართლებრივ და კანონიერ საფუძველს.

მომჩივნის არგუმენტებზე, მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენლის განმარტებით, კომპანიის მიერ შესამოწმებელი პერიოდის (4 წლის) განმავლობაში იმპორტირებულია 1994 ერთეული მსხვილფეხა რქოსანი პირუტყვი, ინვოისების შესწავლით დადგინა, რომ თითოეული წარმოადგენდა ფურს - 4-5 თვის მაკე ძროხას. შემოწმების ფარგლებში შემმოწმებელთა ჯგუფმა დაათვალიერა კომპანიის საქმიანობის განხორციელების ადგილი, ადგილზე გაესაუბრა ვეტერინარებს. გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლების ახსნა-განმარტებით მაკე ძროხების მშობიარობის შემდგომ, ნაშიერი იზრდებოდა 800 კგ.-მდე და თუ მეწველი იქნებოდა იტოვებდა კომპანია და თუ მოზვერი აღმოჩნდებოდა, ყიდდა მისგან წარმოებულ ხორცს. საწარმოს მიერ შესამოწმებელ პერიოდზე არ არის წარდგენილი ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული სამეურნეო ოპერაციების ამსახველი სრულყოფილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. კერძოდ, არ არის წარდგენილი თითოეული სულის მიხედვით შობადობის მონაცემები შესაბამისი საანგარიშო პერიოდის ჭრილში, სადაც მოცემული იქნება ცხოველის ყურის ბირკა/რეესტრის კოდი, ჯიში/სახეობა, დაბადების, განაყოფიერების და მშობიარობის თარიღები, დაბადებული ნაშიერების რაოდენობა თითოეულ მშობიარობაზე. აღრიცხვით არ ჩანს რძის წარმოების სრული ციკლი და განაყოფიერების ფაზები. საწარმო არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობის შესაბამისად. შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში, ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგების (მეწველი ძროხა დაფიქსირდა 1213 ერთეული, ნაცვლად 4000 ერთეულისა (შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში)), აგრეთვე, აღნიშნულ პერიოდში შეძენილი საქონლის რაოდენობრივი მაჩვენებლების გათვალისწინებით, განისაზღვრა და გაანგარიშდა რეალიზებული მეწველი ძროხებისა და მოზვრების რაოდენობა/მათი ღირებულება. დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული რეალიზაცია არ იყო სრულად ასახული ბუღალტრულ და საგადასახადო აღრიცხვაში, რის გამოც მომჩივანს დამატებით განესაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები.

აღნიშნული გარემოებებიდან და მხარეთა არგუმენტებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს ამ ნაწილში მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. შპს „-----ის“ მიერ გამოწერილი/გამოსაწერი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის ჩათვლის უფლება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ კომპანიას არ აქვს სრულად და სწორად ჩათვლილი შესაბამის პერიოდებში გადახდილი დღგ-ის თანხები. საგადასახადო ორგანო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლზე, 175-ე მუხლზე და აღნიშნული თანხები დაექვემდებარა დღგ-ის ჩათვლაში გათვალისწინებას, რამაც განაპირობა დღგ-ის ნაწილში გადასახადის შემცირება.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 174-ე მუხლის პირველ, მე-2 და მე-3 ნაწილებზე, 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“, „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებზე, 176-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 180-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 72-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და მე-3 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარდგენილ არგუმენტთან, დღგ-ის თანხის ჩათვლასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის დისპოზიციაზე, რომელიც ამომწურავად ადგენს დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველებს. მოცემულ შემთხვევაში, ვინაიდან წარდგენილი არ არის დასახელებული მუხლით განსაზღვრული კონკრეტული დოკუმენტი/დეკლარაცია, არ არსებობს დღგ-ის ჩათვლის საფუძველი.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შპს-----ის მიერ შპს ------ზე გადაცემულია შენობა-ნაგებობა სარგებლობის უფლებით.

კომპანიის საგადასახადო შემოწმების პარალელურად მიმდინარეობდა შპს ---ის (ს/ნ ---) საგადასახადო შემოწმება. შპს ----სა და შპს -----ს შორის არსებული შეთანხმების შესაბამისად, იმის გათვალისწინებით, რომ შპს ----- წარმოადგენდა ახლად დარეგისტრირებულ საწარმოს და შესაბამისად საქმიანობის დაწყების საწყის პერიოდში მისი მხრიდან ადგილი ვერ ექნებოდა შენობა-ნაგებობების სრულად გამოყენებას, მხარეთა შეთანხმების მიხედვით განისაზღვრა საწყისი ე.წ. „საშეღავათო პერიოდი“, 1.07.2022 წლამდე, რომელიც შემდგომში მხარეთა შეთანხმებით დამატებით გახანგრძლივდა 2023 წლამდე. ხსენებული შეთანხმებით, შპს ----- ვალდებულებას იღებდა ე.წ. „საშეღავათო პერიოდის“ გასვლის შემდგომ მინიმუმ 5 წლის ვადით გაეფორმებინა სასყიდლიანი საიჯარო ხელშეკრულება ან ამავე ვადაში შეესყიდა შენობა-ნაგებობები შპს -----გან. წინააღმდეგ შემთხვევაში შპს -----ს წარმოეშობოდა ე.წ. „საშეღავათო პერიოდის“ კუთვნილი საიჯარო თანხის ანაზღაურების ვალდებულება.

საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში შპს ----ის მიერ შპს -----ზე 2022 წლის განმავლობაში შენობა-ნაგებობების სარგებლობის უფლებით გადაცემა დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას. შპს ---- არ ეთანხმება აღნიშნულ ნაწილში განხორციელებულ დარიცხვას და მიაჩნია, რომ შპს -----ის მიერ შპს -----თვის შენობა-ნაგებობების ე.წ. „შეღავათიან პერიოდში“ კომპენსაციის გარეშე სარგებლობის უფლებით გადაცემა განხორციელდა ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში, საქმიანობისგან განსხვავებულ მიზანს არ ემსახურებოდა. შესაბამისად, აღნიშნული ოპერაცია არ განიხილება ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევად, არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაცის და არ ექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას.

ზემოხსენებულის მიუხედავად, თუ ოპერაცია შპს ---ის მიერ ექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას, შპს -----ს, როგორც მომსახურების მიმღებ მხარეს წარმოეშვება აღნიშნული დღგის თანხის ჩათვლის უფლება, შპს -----ის მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე.

კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის შესაბამისად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს უფლება აქვს მიიღოს ჩათვლა და შესაბამისად შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. დღგ-ის ჩათვლის უფლება კი წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად კი დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირს ჩათვლის უფლება წარმოეშვება იმ შემთხვევაში, თუ მის მიერ შესყიდული/მომავალში შესასყიდი საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის.

საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველის ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, სხვა ვალდებულებებთან ერთად საგადასახადო ორგანოების ვალდებულებას წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელთა მხრიდან გადასახადების გამოანგარიშების სისწორის კონტროლი. აღნიშნული ნორმის შინაარსის გათვალისწინებით გადასახადების გამოანგარიშების სისწორე გულისხმობს გადამხდელის მიერ დაუდეკლარირებელი გადასახადების თანხების გამოანგარიშებასთან ერთად გადასახადის გადამხდელის მიერ შესამცირებელი გადასახადის თანხების გამოვლენას, ვინაიდან საგადასახადო ვალდებულებების სისწორის განსაზღვრა გულისხმობს ამ ორი კომპონენტის ერთობლივად გათვალისწინებას.

აქვე აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო კოდექსის 69-ე მუხლის პირველი ნაწილი ითვალისწინებს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ საგადასახადო დეკლარაციაში ცვლილებების შეტანის ვალდებულებას წარდგენილ დეკლარაციაში შეცდომის აღმოჩენის შემთხვევაში, თუმცა იმავე მუხლის მე4 ნაწილის კრძალავს გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო დეკლარაციის (მათ შორის, შესწორებული საგადასახადო დეკლარაციის) წარდგენას იმ პერიოდზე, როდესაც უნდა ჩატარდეს საგადასახადო შემოწმება, საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ შეტყობინების მიღებიდან საგადასახადო შემოწმების დასრულების მომენტამდე.

ზემოთ მოყვანილი ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით იმ შემთხვევაში, ვინაიდან საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში კომპანიას შეეზღუდა საგადასახადო ორგანოს მონაწილეობის გარეშე საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის დადასტურების და შესაბამისად დაზუსტებული დეკლარაციის წარდგენის უფლებამოსილება, ითხოვს საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში გათვალისწინებულ იქნას შპს -----ის მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე, დღგ-ის ჩათვლის უფლება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლი პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“, „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ; ამ კარის შესაბამისად საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ; საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ. საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია:

ა) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა;

ბ) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – საქონლის იმპორტთან დაკავშირებით, იმპორტის დეკლარაცია;

გ) დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირის მიერ უკუდაბეგვრის შემთხვევაში დარიცხული და დღგ-ის დეკლარაციაში ასახული უკუდაბეგვრის დღგ-ის თანხა, რომელიც იმავდროულად ჩათვლის მიღების საფუძველია;

დ) ამ კოდექსის 1611 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევებში − მყიდველის მიერ საქონლის შეძენის დამადასტურებელი შესაბამისი დოკუმენტი, რომელშიც მითითებული უნდა იყოს საქონლის შესაძენად გადახდილი თანხის (მათ შორის, დღგ-ის თანხის) ოდენობა;

ე) საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილების საფუძველზე საქონლის იმპორტთან დაკავშირებით დღგ-ის დარიცხვისას − დარიცხული დღგ-ის ბიუჯეტში გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი.

საგადასახადო კოდექსის 180-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არის დადგენილი, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირის მიერ სხვა დასაბეგრი პირისთვის საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის შემთხვევაში, გამოიწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ შემთხვევებში შესაძლებელია გამოიწეროს გამარტივებული ფორმის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გამოიწერება წერილობითი ან ელექტრონული ფორმით.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 72-ე მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

ბ) ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად, განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ;

გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

დ) უკუდაბეგვრის წესით დაბეგვრის შემთხვევაში დარიცხული დღგ.

ამავე მუხლის მე-3 პუნქტის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით დასაბეგრ პირს უფლება არ აქვს ჩაითვალოს:

ა) დღგ, თუ იგი არ არის რეგისტრირებული დღგ-ის გადამხდელად;

ბ) იმ საქონელზე/მომსახურებაზე (გარდა ძირითადი საშუალებებისა) გაწეული ხარჯის ღირებულებაზე მიკუთვნებული დღგ-ის თანხა, რომელიც დასაბეგრი პირის მიერ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციამდე პერიოდში გამოყენებულია დასაბეგრ ოპერაციებში.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას, მომჩივნის წარმომადგენლებმა აღნიშნეს, რომ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში შპს -----ის მიერ შპს -----ზე 2022 წლის განმავლობაში შენობა-ნაგებობების სარგებლობის უფლებით გადაცემა დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას. შპს ----ი არ ეთანხმება აღნიშნულ ნაწილში (რაზეც წარმოდგენილია საჩივარი) განხორციელებულ დარიცხვას და მიაჩნია, რომ შპს ----ის მიერ შპს ------თვის შენობა-ნაგებობების ე.წ. „შეღავათიან პერიოდში“ კომპენსაციის გარეშე სარგებლობის უფლებით გადაცემა განხორციელდა ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში და საქმიანობისგან განსხვავებულ მიზანს არ ემსახურებოდა. შესაბამისად, აღნიშნული ოპერაცია არ განიხილება ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევად, არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაცის და არ ექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას. ზემოხსენებულის მიუხედავად, თუ ოპერაცია შპს -----ის მიერ ექვემდებარება დღგით დაბეგვრას, შპს ----ს, როგორც მომსახურების მიმღებ მხარეს წარმოეშვება აღნიშნული დღგ-ის თანხის ჩათვლის უფლება, შპს ----ის მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურის საფუძველზე.

მომჩივნის არგუმენტზე, მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენლების განმარტებით, მომჩივნის მითითება, შემოწმების შედეგად შენობა-ნაგებობების იჯარის მომსახურების უსასყიდლო მომსახურებად განხილვაზე და დღგ-ით დაბეგვრაზე, არასწორია. აღნიშნულ ტერიტორიაზე, შპს ----, 2021 წლის აპრილიდან, ახორციელებდა ეკონომიკურ საქმიანობას (სოფლის მეურნეობის საქმიანობას). იმ ფაქტის გათვალისწინებით, რომ მხარეებს შორის 2023 წლიდან გაფორმდა საიჯარო ხელშეკრულება, რომლითაც განისაზღვრა იჯარის ყოველთვიური თანხა, ხანდაზმულობის ვადის გათვალისწინებით, შემოწმებით 2022 წლიდან, იგივე ღირებულებით, განხორციელდა წინა პერიოდების საიჯარო მომსახურების განსაზღვრა და ყოველთვიურად დაბეგვრა.

შემოსავლების ბრძანებაში მითითებულია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარდგენილ არგუმენტთან, დღგ-ის თანხის ჩათვლასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის დისპოზიციაზე, რომელიც ამომწურავად ადგენს დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველებს. მოცემულ შემთხვევაში,ვინაიდან წარდგენილი არ არის დასახელებული მუხლით განსაზღვრული კონკრეტული დოკუმენტი/დეკლარაცია, არ არსებობს დღგ-ის ჩათვლის საფუძველი.

ზემოაღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას, მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლზე, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძვლებზე და მიაჩნია, რომ დავის ამ ეტაპზე არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობაში გამოყენებულ მოძრავ ქონებაზე ქონების გადასახადის დარიცხვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების ფარგლებში შესწავლილია საწარმოს მიერ წარდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემები და შესაბამისი ქონების გადასახადის დეკლარაციები. შედეგად დადგინდა, რომ შენობანაგებობები არ არის ასახული ბუღალტრულ აღრიცხვაში ძირითად საშუალებებად და შესაბამისად, არ ირიცხება საწარმოს ბალანსზე. ამასთან, მათი ღირებულება არ არის ასახული ქონების გადასახადის შესაბამის დეკლარაციებში. ასევე, არასრულად არის დეკლარირებული ბუღალტრულ აღრიცხვაში დაფიქსირებული კომპანიის ძირითადი საშუალებები.

მომჩივანს დაერიცხა ქონების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტზე, 202-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 205-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელი მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომლის მიხედვით, კომპანიის მიერ მოძრავი ქონების გამოყენება მხოლოდ სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობაში ხდება, რაც თავის მხრივ საქართველოს საგადასახადო კოდექსში მოცემული შეღავათის გამოყენების შესაძლებლობას იძლევა ვინაიდან, საგადასახადო კოდექსის 206-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჯ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად აღნიშნული ქონება გადასახადით დაბეგვრისგან თავისუფლება.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აღნიშნული სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით შემოწმების ფარგლებში ქონების გადასახადით დაბეგრილია კომპანიის ბალანსზე ძირითად საშუალებად აღრიცხული ისეთი ტიპის აქტივები, როგორიცაა მანქანა-დანადგარები, სარწყავი სისტემა, სატრანსპორტო საშუალებები და სხვა. კომპანიის საქმიანობას წარმოადგენს სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის განხორციელება. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის შემოსავლების მიღება მხოლოდ სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობიდან ხდება. შესაბამისად, კომპანიის მიერ ზემოთხსენებული მოძრავი ქონების გამოყენება მხოლოდ სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობაში ხდება.

აღსანიშნავია, რომ სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობაში გამოყენებულ მოძრავი ქონებაზე საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით ქონების გადასახადში დაწესებულია საგადასახადო შეღავათი. კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 206-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჯ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ქონების გადასახადით დაბეგვრისგან თავისუფლდება „ეკონომიკური საქმიანობის სახეების საქართველოს ეროვნული კლასიფიკატორის“ 01 კოდით გათვალისწინებულ საქმიანობაში (სოფლის მეურნეობაში) დასაქმებული პირის საკუთრებაში არსებული მოძრავი ქონება, აგრეთვე ასეთ პირზე ლიზინგით გაცემული მოძრავი ქონება, რომლებსაც ეს პირი ამავე საქმიანობაში იყენებს.

ყოველივე ზემოხსენებულის გათვალისწინებით, კომპანიის საკუთრებაში არსებული მოძრავი ქონება გათავისუფლებულია ქონების გადასახადით დაბეგვრისგან. შესაბამისად, ითხოვს აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული ქონების გადასახადის გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 206-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჯ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, შესაბამისი დაბეგვრის ობიექტის მიხედვით ქონების გადასახადისაგან გათავისუფლებულია „ეკონომიკური საქმიანობის სახეების საქართველოს ეროვნული კლასიფიკატორის“ 01 კოდით გათვალისწინებულ საქმიანობაში (სოფლის მეურნეობაში) დასაქმებული პირის საკუთრებაში არსებული მოძრავი ქონება, აგრეთვე ასეთ პირზე ლიზინგით გაცემული მოძრავი ქონება, რომლებსაც ეს პირი ამავე საქმიანობაში იყენებს.

შემოსავლების სამსახურის 25.02.2026 წლის №4349 ბრძანებით სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას, მომჩივნის წარმომადგენლებმა, განმარტეს, რომ შემოსავლების სამსახურის 25.02.2026 წლის №4349 ბრძანების აღსრულების შედეგების გათვალისწინებით სადავო საკითხი აღარ არსებობს.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს ამ სადავო საკითხზე შემოსავლების სამსახურის მიერ მიღებული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;

2. გამოწერილი/გამოსაწერი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის ჩათვლის უფლება;

3. სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობაში გამოყენებულ მოძრავ ქონებაზე ქონების გადასახადის დარიცხვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

კომპანიის საქმიანობაა სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობა მეცხოველეობისა და მერძევეობის მიმართულებით. კომპანიის საკუთრებაშია სხვადასხვა სახეობის ცოცხალი მსხვილფეხა რქოსანი პირუტყვი, რომლებიც შეძენილია შემდგომი წარმოებითი პროცესების განხორციელების მიზნით.საწარმოო საქმიანობა მოიცავს ძირითადად რძის წარმოებას, პირუტყვის გამრავლებას და მათ მოვლაპატრონობას. ამასთან, წარმოებული საქონლის გარკვეული ნაწილი გამოიყენება შემდგომი რეალიზაციის მიზნით.

აუდიტის დეპარტამენტის №26216 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის, 1.01.2022 წლიდან 1.01.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №29059 ბრძანება და №068-26 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის №4349 ბრძანებით საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

- მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

- დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის №4349 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს სადავო საკითხბზე შემოსავლების სამსახურის მიერ მიღებული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5.9,,ბ“); 101(1); 154(1,,ა“.2 „ა“ და „ბ“.3 „ა“); 158(1); 159(1„ა“); 163(1.2); 164(1); 174(1.2.3); 175(1„ა“, „ბ“ და ,,გ“); 176(1); 180(1.2); 201(1„ა.ა“); 202(1); 205(2); 206(1 „ჯ“);