გადაწვეტილება №27808/2/2026

№27808/2/2026

16 სექტემბერი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: ი/მ --------ძე (ს/ნ -------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 3.09.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ი/მ --------ძის 18.07.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27808/2/2026).

 

დავის საგანი:

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 22 მაისის №076-4

საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 7 ივლისის №15279 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 781 165,87 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 444 450,64

დღგ 306 689,89

საშემოსავლო გადასახადი - 136 648,75

ქონების გადასახადი - 1 112

ჯარიმა - 213 456

საურავი - 123 259,23

 

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სახეს წარმოადგენს სარესტორნო მომსახურება სოფელ ----ში. მინიჭებული აქვს მცირე ბიზნესის სტატუსი.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 2023 წლის პირველი იანვრიდან 2026 წლის პირველ იანვრამდე, ხოლო წლიური საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისთვის 2023, 2024 და 2025 წლების საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2026 წლის 18 მაისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

მეწარმე არ ახორციელებს საბუღალტრო აღრიცხვას, ასევე, არ არის წარმოდგენილი კერძების წარმოების კალკულაციის დოკუმენტები და სხვა აღრიცხვასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია. შემოწმების შედეგების განსაზღვრის მიზნით შესწავლილი იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემები და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია.

მეწარმეს ორჯერ შეეფარდა სანქცია მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის აღრიცხვის ჟურნალის არქონის გამო. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, საწარმოს მიერ შესყიდული სასმელის (გაზიანი სასმელები, ლუდი და წყალი) რაოდენობის მიხედვით. კერძოდ, ერთ ერთეულ (ბოთლი) სასმელზე მისაღები შემოსავალი განისაზღვრა საწარმოს მენიუს საშუალო ფასით (15.2 ლარით). აღიშნული მეთოდით დადგენილი შემოსავლები განაწილდა გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის პროპორციულად.

არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გაანგარიშებულმა მეწარმის შემოსავალმა 2023-2024 წლებში შეადგინა 1 066 255 ლარი და 903 942 ლარი. შესაბამისად, 2023-2024 წლებში გაიზარდა მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა. შესამოწმებელ პერიოდზე დადგენილმა შემოსავალმა ჯამში შეადგინა 2 826 955 ლარი (დღგ-ის გარეშე), შესაბამისად, 2025 წელს მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის საშემოსავლო გადასახადით დეკლარირებული დასაბეგრი ბრუნვა 381 228 ლარი დაექვემდებარა შემცირებას. (ასევე, აღსანიშნავია, რომ გადამხდელს 2025 წლის 18 დეკემბრის განცხადების საფუძველზე, საკუთარი ინიციატივით გაუქმებული აქვს მცირე ბიზნესის სტატუსი 2026 წლის პირველი იანვრიდან). გარდა ზემოაღნიშნულისა, მეწარმის მიერ სარესტორნო საქმიანობით 2025 წელს მიღებულმა ერთობლივმა შემოსავალმა შეადგინა 856 787 ლარი, ხოლო ამ პერიოდისათვის გათვალისწინებული ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი თანხა შეადგენს 429 950 ლარს. გადამხდელს 2025 წლის პირველი იანვრიდან გაუუქმდა მცირე ბიზნესის სტატუსი. შესაბამისად, არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავლები აისახა 2025 წლის წლიურ საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციაში.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს, საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 90-ე და მე-80 მუხლის საფუძველზე, დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე, შეეფარდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის, საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 22 მაისის №11316 ბრძანება და №076-4 საგადასახადო მოთხოვნა. აღნიშნული დარიცხვა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 7 ივლისის №15279 ბრძანებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-80 მუხლის პირველ ნაწილზე, 81-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-100 მუხლის პირველ ნაწილზე, ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილზე, 72-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 88-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 89-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-3 ნაწილზე, 90-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 93-ე მუხლის 11 ნაწილზე, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის ,,სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-13 მუხლის პირველ ნაწილზე, ამავე ინსტრუქციის მე18 მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივრებში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

სრულად ინარჩუნებს შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ პოზიციას, ფაქტობრივ გარემოებებსა და მტკიცებულებებს. მათი თავიდან გამეორების გარეშე, წინამდებარე საჩივარში ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტისა და შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების იმ არსებით ნაკლოვანებებზე, რომლებიც მიუთითებს, რომ დამატებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არ ეფუძნება საქმის გარემოებების სრულყოფილ გამოკვლევასა და დასაბუთებულ გაანგარიშებას.

- არ არის დასაბუთებული საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გამოყენების კონკრეტული სამართლებრივი წინაპირობა. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება შესაძლებელია, თუ პირს საერთოდ არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან არსებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. ალტერნატიულად, არაპირდაპირი მეთოდი შეიძლება გამოყენებულ იქნეს ამავე ნორმის „ბ“ ქვეპუნქტით ჩამოთვლილი ერთზე მეტი პირობის არსებობისას. შესაბამისად, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება არ წარმოადგენს საგადასახადო ორგანოს შეუზღუდავ უფლებამოსილებას - ორგანომ მკაფიოდ უნდა მიუთითოს, კონკრეტულად რომელი წინაპირობა არსებობდა და რომელი მტკიცებულებებით დადასტურდა იგი. აუდიტის დეპარტამენტი თავდაპირველად მიუთითებდა, რომ გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას და არ ჰქონდა კერძების კალკულაციის დოკუმენტები. თუმცა წარმოდგენილი მასალებიდან ირკვევა, რომ გადამხდელს გააჩნდა ეკონომიკური საქმიანობის შესახებ მნიშვნელოვანი მოცულობის დოკუმენტაცია, მათ შორის სპეციალური აღრიცხვის ჟურნალები, შესყიდვის აქტები, სასაქონლო ზედნადებები, დღგ-ის ანგარიშ-ფაქტურები, სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ნაშთები, სალარო აპარატის, საბანკო და ტერმინალური ოპერაციების მონაცემები.

გადაწყვეტილებაში არ არის განმარტებული, რატომ იყო აღნიშნული დოკუმენტაცია არასაკმარისი დაბეგვრის ობიექტის დასადგენად და კონკრეტულად რომელი ინფორმაციის არარსებობა ხდიდა საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრას შეუძლებელს.

- შემოსავლების სამსახური გადაწყვეტილებაში აქტის დასაბუთებას ამატებს რამდენიმე ახალ გარემოებას, კერძოდ: გადამხდელის ხარჯების შემოსავალზე შესაძლო გადაჭარბებას;

•მცირე ბიზნესის აღრიცხვის ჟურნალთან დაკავშირებულ სანქციებს; •დაქირავებულ პირთა რეესტრში მონაცემების არასწორად ასახვას;

•ხელფასების გაცემასთან დაკავშირებულ გარემოებებს;

•გარკვეულ კერძებზე შესყიდვის დოკუმენტების არარსებობას. თუმცა გადაწყვეტილებაში არ არის მკაფიოდ მითითებული, აღნიშნული გარემოებებიდან რომელი წარმოადგენს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გამოყენების სამართლებრივ საფუძველს და როგორ აკმაყოფილებს თითოეული მათგანი შესაბამისი ნორმის წინაპირობებს.

როგორც მომჩივანმა აღნიშნა, შემოსავლების სამსახურის მიერ დასახელებულ მთლიან შესყიდვებში შედიოდა კაპიტალური დანახარჯებიც. აღნიშნულ გარემოებას გადაწყვეტილება არსებითად არ პასუხობს და არ შეიცავს ხარჯების შესაბამის კლასიფიკაციას ან შეჯერებას.

- შემოსავლების სამსახურის დამატებითი არგუმენტები არ ასაბუთებს აუდიტის მიერ შერჩეული გაანგარიშების მეთოდს თუნდაც დაშვებულ იქნეს, რომ არსებობდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების რომელიმე სამართლებრივი წინაპირობა, ეს თავისთავად არ ნიშნავს, რომ აუდიტის მიერ გამოყენებული ნებისმიერი გაანგარიშება ავტომატურად სწორია. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების უფლება და კონკრეტული გაანგარიშების სისწორე ორი სხვადასხვა საკითხია.

საგადასახადო ორგანომ ცალ-ცალკე უნდა დაასაბუთოს:

1. რატომ გახდა აუცილებელი არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება;

2. რატომ შეირჩა სწორედ კონკრეტული მეთოდი;

3.რატომ იძლევა ეს მეთოდი გადამხდელის რეალურ შემოსავალთან მაქსიმალურად მიახლოებულ შედეგს.

შემოსავლების სამსახურის მიერ თანამშრომელთა რაოდენობაზე, ხელფასების დეკლარირებაზე, ჩაის ფულზე ან გარკვეული კერძების შესყიდვის დოკუმენტებზე მითითება არ პასუხობს მთავარ კითხვას - რატომ უნდა განისაზღვროს რესტორნის შემოსავალი შესყიდული სასმელების თითოეული ერთეულის 15.2 ლარზე გამრავლებით.

დაქირავებულ პირთა აღრიცხვის შესაძლო დარღვევა შეიძლება წარმოადგენდეს დამოუკიდებელ საგადასახადო საკითხს, მაგრამ იგი არ ადასტურებს არც გაყიდული სასმელების რაოდენობას და არც რესტორნის რეალიზაციის მოცულობას. ანალოგიურად, კერძების გარკვეულ ინგრედიენტებზე შესყიდვის დოკუმენტების არარსებობა შესაძლოა საჭიროებდეს ცალკე შეფასებას ხარჯების დოკუმენტურად დადასტურების თვალსაზრისით.

- შემოსავლების სამსახურმა წარმოდგენილი მტკიცებულებები არსებითად არ შეაფასა. შემოსავლების სამსახური ზოგადად მიუთითებს, რომ გადამხდელს არ წარმოუდგენია ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა აუდიტის შედეგად დადგენილ გარემოებებს. თუმცა გადაწყვეტილებაში არ არის მოცემული წარმოდგენილი მტკიცებულებების ინდივიდუალური ან ერთობლივი შეფასება. არ არის განმარტებული:

•რომელი დოკუმენტი იქნა შესწავლილი;

•რა ინფორმაცია დასტურდებოდა ამ დოკუმენტით;

•რატომ იქნა იგი მიჩნეული არასანდოდ ან არასაკმარისად;

•არსებობდა თუ არა შეუსაბამობა წარმოდგენილ დოკუმენტებს შორის;

•რატომ ვერ გამოიყენებოდა დოკუმენტაცია დაბეგვრის ობიექტის პირდაპირი ან უფრო ზუსტი მეთოდით დასადგენად.

წერილობითი ადმინისტრაციული აქტი უნდა შეიცავდეს გადაწყვეტილების ფაქტობრივ და სამართლებრივ დასაბუთებას. ადმინისტრაციულ ორგანოს არ აქვს უფლება, გადაწყვეტილება დააფუძნოს გარემოებებზე, რომლებიც ადმინისტრაციული წარმოებისას სათანადოდ არ გამოკვლეულა. ამასთან, ორგანო ვალდებულია გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელოვანი ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს მათი ურთიერთშეჯერების შედეგად. გადაწყვეტილებაში

გადამხდელის არგუმენტების ჩამოთვლა და მათი შემდეგ ერთი ზოგადი წინადადებით უარყოფა არ წარმოადგენს მტკიცებულებათა სრულყოფილ შეფასებას. დავის განხილვის დანიშნულებაა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიღებული გადაწყვეტილების კანონიერებისა.

მოცემულ შემთხვევაში შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ძირითადად იმეორებს აუდიტის მიერ აღწერილ გარემოებებს და დამატებით ჩამოთვლის სხვა შესაძლო დარღვევებს, თუმცა არ პასუხობს მთავარ სადავო საკითხებს:

• ნამდვილად არსებობდა თუ არა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების კანონით გათვალისწინებული წინაპირობა;

• რატომ ვერ დგინდებოდა დაბეგვრის ობიექტი წარმოდგენილი დოკუმენტაციით;

• რატომ იყო შერჩეული მეთოდი გადამხდელის საქმიანობის შესაბამისი;

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ვერ აბათილებს გადამხდელის პოზიციას და ვერ ასაბუთებს აუდიტის მიერ გამოყენებული არაპირდაპირი მეთოდის კანონიერებასა და სისწორეს. გადაწყვეტილებაში მხოლოდ სხვადასხვა სააღრიცხვო ნაკლოვანებისა და შესაძლო სამართალდარღვევის ჩამოთვლა არ არის საკმარისი. საგადასახადო ორგანოს უნდა დაესაბუთებინა როგორც არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების კონკრეტული სამართლებრივი წინაპირობა, ისე გამოყენებული გაანგარიშების ეკონომიკური სანდოობა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 88-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, მცირე ბიზნესის სტატუსი შეიძლება მიენიჭოს მეწარმე ფიზიკურ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 89-ე მუხლის პირველი ნაწილის და მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად:

1. მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც აკმაყოფილებს ამ კოდექსის 88-ე მუხლით დადგენილ პირობებს, უფლებამოსილია მცირე ბიზნესის სტატუსის მინიჭების მიზნით მიმართოს საგადასახადო ორგანოს, რომელიც გასცემს მცირე ბიზნესის სერტიფიკატს.

2. მცირე ბიზნესის სტატუსი უქმდება, თუ, პირის ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებულმა მისმა ერთობლივმა შემოსავალმა 2 კალენდარული წლის მიხედვით, თითოეული კალენდარული წლის განმავლობაში 500 000 ლარს, ხოლო ღვინის ტურიზმის საქმიანობის სუბიექტისა და აგროტურისტული საქმიანობის სუბიექტის შემთხვევაში − 700 000 ლარს გადააჭარბა.

საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 1 პროცენტით, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

2. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 3 პროცენტით, თუ ამ პირის ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებულმა მისმა ერთობლივმა შემოსავალმა 500 000 ლარს, ხოლო ღვინის ტურიზმის საქმიანობის სუბიექტისა და აგროტურისტული საქმიანობის სუბიექტის შემთხვევაში − 700 000 ლარს გადააჭარბა. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ამ ნაწილის მიხედვით დადგენილი განაკვეთით იბეგრება შესაბამისი თვის (ერთობლივი შემოსავლის 500 000-ლარიანი ზღვრის, ხოლო ღვინის ტურიზმის საქმიანობის სუბიექტისა და აგროტურისტული საქმიანობის სუბიექტის შემთხვევაში − 700 000-ლარიანი ზღვრის გადაჭარბების დაფიქსირების თვის) დასაწყისიდან კალენდარული წლის დასრულებამდე. საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების მიხედვით:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე):

ა) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა;

ბ) ერთზე მეტი ნებისმიერი შემდეგი პირობის არსებობისას:

ბ.ა) ადგილი აქვს პირის აქტივების დაუსაბუთებელ ზრდას;

ბ.ბ) პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის ან/და პირადი მოხმარებისათვის გაწეული ხარჯი აჭარბებს დეკლარირებულ შემოსავალს;

ბ.გ) მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი აქტით განსაზღვრულ შესამოწმებელ პერიოდში გამოვლენილია პირის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ორი ან მეტი შემთხვევა;

ბ.დ) გამოვლენილია არსებითი სხვაობა პირის მიერ საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოებს უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში. საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია არის დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან. საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე საკითხის ზეპირ განხილვაზე განაცხადა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის ხარჯები მეტი იყო მის შემოსავალზე, ამასთან მომჩივანი 2- ჯერ არის დაჯარიმებული დაქირავებულ პირთა რეესტრში ასახული მონაცემების სისწორის გამო, ხოლო აღნიშნული პიროვნებებზე ხელფასის გაცემა შესამოწმებელ პერიოდში არ ფიქსირდება, ასევე მეწარმე 2- ჯერ არის დაჯარიმებული მცირე მეწარმის ჟურნალის არ არსებობის გამო. მომჩივანი არ აწარმოებდა კალკულაციის დოკუმენტს, შეუძლებელი იყო მიღებული თანხის იდენტიფიცირება, მეწარმის მიერ გაწეული სარესტორნო მომსახურების თვითღირებულებისა და ფასნამატის განსაზღვრა. ამასთან, გადამხდელის მიერ გამოგზავნილ მენიუში არის კონკრეტული კერძები რომლის შესყიდვაც გადამხდელს ზედნადები/შესყიდვის აქტით არ უფიქსირდება.

შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში, გადასახადის გადამხდელის პოზიციასთან, თანამშრომლების მიერ ე.წ. „ჩაის ფულის“ სახით მიღებულ შემოსავალთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტი მიუთითებს, რომ აღნიშნული სახით მიღებულ შემოსავალს კავშირი არ აქვს თანამშრომლების მიერ უშუალოდ ხელფასის სახით მიღებულ და დასადეკლარირებელ შემოსავალთან. ამასთან, გადამხდელი აცხადებს, რომ მთლიანი შეძენები არ შეადგენს 1 200 000 ლარს, აღნიშნულთან დაკავშირებით აუდიტის დეპარტამენტი განმარტავს, რომ აღნიშნულ თანხაში არ არის გათვალისწინებული უშუალოდ რესტორნის ფუნქციონირებასთან დაკავშირებული ხარჯები.

შემმოწმებელმა ასევე განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მონაცემების ფასნამატს ძირითადად განსაზღვრავს სასმელის (ალკოჰოლური, არაალკოჰოლური) ფასნამატი, ხოლო, რეალიზებული საკვების ფასნამატი მინიმალურია.

იმ გარემოებიდან გამომდინარე, რომ გადასახადის გადამხდელი არ ახორციელებდა საბუღალტრო აღრიცხვას, არ იყო წარდგენილი კერძების წარმოების კალკულაციის დოკუმენტები და სხვა აღრიცხვასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია, ამასთან, მეწარმეს ორჯერ შეეფარდა სანქცია მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის აღრიცხვის ჟურნალის არქონის გამო, ხოლო, მომჩივანი ვერ წარმოადგენს რაიმე მტკიცებულებას, რაც შემოწმების აქტით დადგენილი გარემოებების შეცვლის და დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ არაპირდაპირი მეთოდით მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართებულია და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 2023 წლის პირველი იანვრიდან 2026 წლის პირველ იანვრამდე, ხოლო წლიური საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისთვის 2023, 2024 და 2025 წლების საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ მეწარმე არ ახორციელებს საბუღალტრო აღრიცხვას, ასევე, არ არის წარმოდგენილი კერძების წარმოების კალკულაციის დოკუმენტები და სხვა აღრიცხვასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია. შემოწმების შედეგების განსაზღვრის მიზნით შესწავლილი იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემები და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია.მეწარმეს ორჯერ შეეფარდა სანქცია მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის აღრიცხვის ჟურნალის არქონის გამო. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, საწარმოს მიერ შესყიდული სასმელის რაოდენობის მიხედვით. აღიშნული მეთოდით დადგენილი შემოსავლები განაწილდა გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის პროპორციულად.

ამასთან,არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გაანგარიშებულმა მეწარმის შემოსავალმა 2023-2024 წლებში შეადგინა 1 066 255 ლარი და 903 942 ლარი. შესაბამისად, 2023-2024 წლებში გაიზარდა მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა. შესამოწმებელ პერიოდზე დადგენილმა შემოსავალმა ჯამში შეადგინა 2 826 955 ლარი (დღგ-ის გარეშე), შესაბამისად, 2025 წელს მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის საშემოსავლო გადასახადით დეკლარირებული დასაბეგრი ბრუნვა 381 228 ლარი დაექვემდებარა შემცირებას. გარდა ზემოაღნიშნულისა, მეწარმის მიერ სარესტორნო საქმიანობით 2025 წელს მიღებულმა ერთობლივმა შემოსავალმა შეადგინა 856 787 ლარი, ხოლო ამ პერიოდისათვის გათვალისწინებული ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი თანხა შეადგენს 429 950 ლარს. გადამხდელს 2025 წლის პირველი იანვრიდან გაუუქმდა მცირე ბიზნესის სტატუსი. შესაბამისად, არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავლები აისახა 2025 წლის წლიურ საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციაში.ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს, საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 90-ე და მე-80 მუხლის საფუძველზე, დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე, შეეფარდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის, საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №11316 ბრძანება და №076-4 საგადასახადო მოთხოვნა. აღნიშნული დარიცხვა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.რომლის №15279 ბრძანებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ არაპირდაპირი მეთოდით მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართებულია და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5); 79(„ა“); 80(1); 81(1); 88(1); 89(1.2„ა“.3); 90(1.2); 100(1.3„ბ“); 102(1„ა“);105(1.2); 158(1); 159(1 „ა“ და „ბ“); 163(1.2); 164(1);