ბრძანება N 13953

ბრძანება N 13953

20.06.2023

ფ/პ -------- (პ/ნ ---------)

( მის.: ----------------)

2022 წლის 29 აპრილის და 2023 წლის 10 მაისის საჩივრების

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 25 მაისს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №57) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 16 დეკემბრის №17986/2/2022 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული ფ/პ ----------- (პ/ნ -----------) 2022 წლის 29 აპრილის №70391/1/2022 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 1 აპრილის №011-3 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით და 2023 წლის 10 მაისის №80909/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის №011-5 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

სადავო საკითხები:

აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 1 აპრილის №011-3 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით,გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებას. განმარტავს, რომ თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2019 წლის 21 მაისის და საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2021 წლის 19 ოქტომბრის განჩინებებით ძალაში დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 13 მაისის გადაწყვეტილება, რომლითაც სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32.4 მუხლის საფუძველზე, ბათილად იქნა ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 16 მარტის გადაწყვეტილება და შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 1 ივნისის N15445 ბრძანება საჩივრების დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში, ასევე აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 22 დეკემბრის N006-895 საგადასახადო მოთხოვნა. შემოსავლების სამსახურს დაევალა საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა. მომჩივანი მიუთითებს, რომ შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების გადაანაგრიშებისას არ მომხდარა სასამართლო გადაწყვეტილებაში არსებული მითითებების გათვალისწინება და კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების შესწავლისა და გამოკვლევის გარეშე.

აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის №011-5 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით,მიუთითებს, რომ კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემა და გადამხდელისთვის ჩაბარება მოხდა საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენის ვადის დარღვევით. აცხადებს, რომ კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა ხანდაზმულია და ვერ ჩაითვლება მიმდინარე საგადასახადო დავის ფარგლებში წარდგენილად, რადგან საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილებით აუდიტის დეპარტამენტს დავალებული ჰქონდა კანონით დადგენილ ვადაში შეესწავლა და გამოეცა ახლი საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის გამოცემისთვის დადაგენილი ვადა შეადგენს 1 თვეს. აცხადებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არ იქნა დაცული აღნიშნული ვადა. თვლის, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ დარღვეულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ნორმები.

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2021 წლის 19 ოქტომბრის განჩინების თანახმად, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნა დაუშვებლად და უცვლელად დარჩა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 21 მაისის განჩინება.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 21 მაისის განჩინების თანახმად, არ დაკმაყოფილდა სსიპ შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივრები და უცვლელი დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 31 მაისის გადაწყვეტილება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 31 მაისის გადაწყვეტილებით ფ/პ ------------ სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, კერძოდ გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით:

მოსარჩელე ----------- (პ/ნ -----------) სარჩელი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32.4 მუხლის საფუძველზე, ბათილად იქნეს ცნობილი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტები - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 16 მარტის გადაწყვეტილება (საჩივარი N1285/2/16) და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 01 ივნისის N15442 ბრძანება საჩივრების დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 22 დეკემბრის N49275 ბრძანება და N006-895 საგადასახადო მოთხოვნა. მოპასუხე ადმინისტრაციულ ორგანოს - სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალოს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა წინამდებარე გადაწყვეტილების კანონიერ ძალაში შესვლის მომენტიდან ერთი თვის ვადაში.’’

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2021 წლის 19 ოქტომბრის განჩინების, თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 21 მაისის განჩინების და თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 31 მაისის გადაწყვეტილების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2022 წლის 7 მარტის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის მიხედვით, გადამხდელს შეუმცირდა სულ 242880 ლარი და დაერიცხა სულ 242880 ლარი, მათ შორის: შეუმცირდა საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დარიცხული 59640 ლარი 2011 წლის 31 მარტის სავადო თარიღით და დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში 59640 ლარი 2014 წლის 01 აპრილის სავადო თარიღით. შეუმცირდა დამატებული ღირებულების გადასახადის ნაწილში დარიცხული 183240 ლარი 2010 წლის 15 აპრილის სავადო თარიღით და დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადის ნაწილში 183240 ლარი 2013 წლის 15 მარტის სავადო თარიღით. აღნიშნულზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2022 წლის 1 აპრილის №011-3 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა, გადასახადის გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და 2022 წლის 20 სექტემბრის №24122 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 20 სექტემბრის №24122 ბრძანებასთან დაკავშირებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში წარდგენილი საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა და 2022 წლის 16 დეკემბრის №17986/2/2022 გადაწყვეტილებით, საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 16 დეკემბრის №17986/2/2022 გადაწყვეტილებაში მითითებულია:

,,საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენელმა დამატებით აღნიშნა, რომ არ ეთანხმება საგადასახადო ორგანოს პოზიციას საწარმოს კაპიტალის შენობის სახით შევსების და შემდგომ მისი შემცირებას ფულის გატანის გზით დაკვალიფიცირებას ფიზიკური პირების მიერ 2010 წელს საწარმოსთვის შენობა-ნაგებობის რეალიზაციად, მართალია გადაანგარიშების პროცესში აუდიტის დეპარტამენტმა შეცვალა დასაბეგრი ოპერაციის პერიოდი და 2010 წლის ნაცვლად დაბეგვრას დაუქვემდებარა 2013 წელში, მაგრამ რეალიზაციად განხილვას არ ეთანხმება. სასამართლო ხაზგასმით მიუთითებს, რომ უძრავი ნივთის შესაძენად აუცილებელი იყო გარიგების წერილობითი ფორმის დადება და შემძენზე ამ გარიგებით განსაზღვრული საკუთრების უფლების რეგისტრაცია საჯარო რეესტრში. მათი გარიგება კრების ოქმია, რომლის საფუძველზეც საწესდებო კაპიტალში შენატანზე საკუთრების რეგისტრაცია კომპანიის სახელზე განხორცილდა, რადგან კომპანიის სახელზე იყო აშენებული და იმიტომაც მოხდა შეტანა, რომ მანამდე არსებული ხარვეზი მოწესრიგებულიყო. მანამდე მამამ გაიტანა თანხა და შენობა-ნაგებობის შეტანა მოხდა საწესდებო კაპიტალში შვილების მიერ, გაფორმდა ოქმი აღნიშნულზე და არანაირ ბათილ და თვალთმაქცურ გარიგებას აღნიშნულ შემთხვევაში ადგილი არ აქვს. მიუხედავად იმისა, რომ სასამართლომ საგადასახადო ორგანოს მიუთითა როგორ მოიქცეს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებისას, საჩივარშიც მიუთითა სასამართლოს გადაწყვეტილების პუნქტები და აბზაცები. აღნიშნულის გათვალისწინებით, თვლის რომ საგადსახადო ორგანოს ქცევა კანონშეუსაბამოა. აღნიშნავს, რომ ნებისმიერი კვალიფიკაცია შეიძლებოდა მისცემოდა ოპერაციას, გარდა რეალიზაციისა, გატანილი თანხები ვერ განიხილებოდა დივიდენდად, რადგან არ არის დივიდენდი და ამას თვითონაც აღნიშნავს საგადასახადო ორგანო. თვლის რომ არც შინაარსობრივად და არც იურიდიული კუთხით სადავო ოპერაცია არანაირად არ არის რეალიზაცია და აღნიშნული დღგ-ით დასაბეგრი. იურიდიული თვალსაზრისით სასამართლო აყალიბებს თავის პოზიციას და მიუთითებს საგადასახადო ორგანოს, რომ მხოლოდ მაშინ უნდა იქნეს გამოყენებული შინაარსის ფორმაზე აღმატებულობის პრინციპი თუ მხარე თვალთმაქცობს ან ცდება თავის ნების გამოხატვაში. რატომ არის თვალთმაქცური გარიგება რაც შვილებმა გააკეთეს ან რატომაა გარიგება ბათილი გაუგებარი და ლოგიკას მოკლებულია. სასამართლომ თქვა, რომ თანხა გაიტანა მამამ, რომელიც დირექტორი და ამავე დროს დამფუძნებელია. შვილებმა გააკეთეს ის, რაც კარგი იქნებოდა ბიუჯეტისათვის და არ იქნებოდა დამაქცეველი გადასახადის გადამხდელისათვის. სასამართლოს სამივე ინსტანციამ არ გაიზიარა საგადასახადო ორგანოს ხედვა, აღნიშნულზე სასამართლოს მითითებები ჩამოყალიბებულია საჩივარშიც, ამდენად სასამართლო გადაწყვეტილებაში არსებული მითითების გათვალისწინებას და საკითხის დეტალურად განხილვას ითხოვს.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 31 მაისის გადაწყვეტილება არ არის აღსრულებული სათანადოდ, საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა გამოკვლევის, საქმის გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

ამდენად, საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტების მოსმენის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ საჩივარი ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს და დაევალოს მომჩივნის არგუმენტების და თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 31 მაისის გადაწყვეტილებაში მითითებული გარემოებებზე დამატებით მსჯელობა და აღნიშნულის გათვალიწინებით, სადავო ოპერაციის კვალიფიკაციის საკითხის დამატებით შესწავლა/შეფასება.’’

აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 1 აპრილის №011-3 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:

სასამართლო გადაწყვეტილებაში მიუთითებს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ არამართლზომიერად მოხდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე მოსარჩელის მიერ საწარმოსათვის ქონების სარგებლობასა და მფლობელობაში გადაცემის მიწოდებად განხილვა 2010 წელს, რამეთუ საკუთრების უფლება გადაცემულია მხოლოდ 2013 წელს. ამდენად, სადავო ოპერაციის განხორციელების დრო არასწორად იქნა შეფასებული. ამასთან, გატანილი თანხების სამართლებრივი ბუნებისა და დაბეგვრის წესის დადგენისათვის, პირველ ყოვლისა, უნდა განისაზღვროს, თანხის მოსარჩელისათვის გადაცემა ხდებოდა დივიდენდის სახით, რომლის მიღების უფლებაც წარმოეშვა ----------- საწარმოს პარტნიორობიდან და წილის სახით უძრავი ქონების შენატანიდან გამომდინარე, თუ უძრავი ქონების მიწოდება რეალურად წარმოადგენდა მიწოდებას, რომლის დროსაც კლინიკას უნდა გადაეხადა გადაცემული ქონების ღირებულება, შესაბამისად, გამყიდველს წარმოეშვა ქონების კომპანიისათვის გადაცემის, ხოლო მყიდველს ნასყიდობის ფასის გადახდის ვალდებულება. დამატებით შესაფასებელია, აგრეთვე ადგილი ხომ არ ჰქონდა საწესდებო კაპიტალის შემცირების გზით შენატანის უკან დაბრუნებას. აღნიშნული გარემოებების გამოკვლევის შემდეგ, რომელიც ცალსახად არის დაკავშირებული მოსარჩელისათვის გადაცემული თანხების ზუსტი თარიღებისა და ოდენობის დადგენასთან ქონების ღირებულების შეპირისპირებასთან, ბუღალტრული მონაცემების დეტალურ შესწავლასთან, მხარეთა ნების დადასტურებასა და საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე სხვა გარემოებების გამოვლენასთან, შესაძლებელი გახდება სადავო ოპერაციის კვალიფიკაცია შესაბამისი პერიოდის მითითებით და მისი დაბეგვრის წესის განსაზღვრა. სასამართლო განმარტავს, რომ განსახილველი დავის ფარგლებში უნდა მოხდეს არა მხოლოდ სადავო ოპერაციის სამართლებრივი ბუნების შეფასება არამედ უნდა განისაზღვროს დაბეგვრის პერიოდიც.

სასამართლო გადაწყვეტილებების საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა სადავო საკითხის დამატებით შესწავლა/შეფასება, კერძოდ: 2022 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი ,,მეწარმეთა შესახებ’’ საქართველოს კანონის მე-8 მუხლის თანახმად, შეზღუდული პასუხისმგებლობის საზოგადოებაში პარტნიორთა საერთო კრების გადაწყვეტილებით შეიძლება დადგინდეს წლიური მოგებისა და შუალედური მოგების დივიდენდების სახით განაწილება. 2017 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „რ" ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით დაბეგვრისგან თავისუფლდება სამედიცინო დაწესებულების (მიუხედავად მისი სამართლებრივი ფორმისა) სამედიცინო საქმიანობიდან მიღებული მოგების ის ნაწილი, რომლის რეინვესტირება (დაწესებულების რეაბილიტაცია, ტექნიკური ბაზის უზრუნველყოფა) ხორციელდება შესაბამისი საგადასახადო წლის დასრულებიდან 3 წლის განმავლობაში. შპს „----------" საგადასახადო შემოწმებით დასტურდება, რომ საწარმომ სრულად ისარგებლა საგადასახადო შეღავათით მის მიერ მიღებული მოგების ფარგლებში, რაზეც შესაბამისად წარმოდგენილია პარტნიორთა კრების ოქმები მიღებული მოგების რეინვესტირების შესახებ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს სალაროდან გაცემული ფულადი სახსრები ვერ დაკვალიფიცირდება გაცემულ დივიდენდად.

სასამართლო მიუთითებს რომ, უძრავ ნივთებზე საკუთრების უფლების მოპოვება საჭიროებს სპეციალური ფორმის დაცვას, რომლის დაუცველობაც, მიუხედავად მხარეთა ზეპირად გამოხატული ნებისა, ვერ წარმოშობს ქონებაზე იმ პირის საკუთრების უფლებას, რომელიც მესაკუთრედ არ არის რეგისტრირებული. შესაბამისად, როდესაც საკითხი ეხება უძრავ ქონებაზე საკუთრების უფლების წარმოშობას, საკმარისი არ არის გარიგების მხარეთა ნამდვილი ნების დადგენა, არამედ აუცილებელია აღნიშნული ნების სათანადო ფორმით გამოხატვაც. წინააღმდეგ შემთხვევაში, თუკი საკუთრების უფლება მხარეთა შორის წერილობით დადებული გარიგების საფუძველზე არ იქნა საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული, არარეგისტრირებული პირი ვერ იქნება განხილული უძრავი ქონების მესაკუთრედ.

შესაბამისად, 2010 წლის პერიოდში ფიზიკური პირების მიერ საწარმოსათვის აქტივის გადაცემა ვერ იქნება განხილული კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად. 2010 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით შპს „----------" საწესდებო კაპიტალი შეადგენდა 2 240 ლარს, საწარმო პარტნიორთა კრების ოქმების საფუძველზე, ახორციელებდა შესაბამის ბუღალტრულ ჩანაწერებს და შენობა-ნაგებობის ღირებულებით სულ 2 036 000 ლარით შემცირებული ქონდა საწარმოს კაპიტალი, რომელიც რეალურად იყო 2 240 ლარი. შესაბამისად, საწარმოს დამფუძნებელი ვერ გაიტანდა საწარმოს კაპიტალიდან იმაზე მეტი ოდენობის თანხას ვიდრე ჰქონდა შეტანილი. საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, ფიზიკური პირების მიერ ძირითადი საშუალების (შენობა-ნაგებობის) შპს „----------" სარგებლობაში გადაცემა 2010 წელს განხილული იქნა მიწოდებად და განისაზღვრა შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებები. სასამართლო აღნიშნავს, რომ უძრავ ნივთებზე საკუთრების უფლების მოპოვება საჭიროებს სპეციალური ფორმის დაცვას, რომლის დაუცველობაც, მიუხედავად მხარეთა ზეპირად გამოხატული ნებისა, ვერ წარმოშობს ქონებაზე იმ პირის საკუთრების უფლებას, რომელიც მესაკუთრედ არ არის რეგისტრირებული. შესაბამისად, როდესაც საკითხი ეხება უძრავ ქონებაზე საკუთრების უფლების წარმოშობას, საკმარისი არ არის გარიგების მხარეთა ნამდვილი ნების დადგენა, არამედ აუცილებელია აღნიშნული ნების სათანადო ფორმით გამოხატვაც. წინააღმდეგ შემთხვევაში, თუკი საკუთრების უფლება მხარეთა შორის წერილობით დადებული გარიგების საფუძველზე არ იქნა საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული, არარეგისტრირებული პირი ვერ იქნება განხილული უძრავი ქონების მესაკუთრედ და შესაბამისად, მიუხედავად იმისა, რომ შეიძლება სარგებლობდეს და ფლობდეს ქონებას, ვერ ისარგებლებს მესაკუთრის ისეთი უმნიშვნელოვანესი უფლებით როგორიცაა უძრავი ქონების განკარგვა. აღნიშნულიდან გამომდინარე სასამართლომ არ გაიზიარა მოპასუხეთა პოზიცია, რომ უძრავი ქონების მიწოდება მოხდა 2010 წელს. კონკრეტულ შემთხვევაში, უძრავი ქონება შპს „-----------" საკუთრებად დარეგისტრირდა 2013 წლის 18 თებერვალს, ხოლო უფლების დამადასტურებელ ერთ-ერთ დოკუმენტს წარმოადგენდა პარტნიორთა კრების ოქმი, დამოწმებული 2013 წლის 18 თებერვალს. შესაბამისად, 2013 წლის 18 თებერვალს განხორციელდა მიწოდება, რაც აღნიშნულია სასამართლოს გადაწყვეტილებაშიც. ზემოაღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, ვინაიდან კაპიტალში აქტივის შეტანა თავის არსიდან გამომდინარე არ არის ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება, ხოლო შპს ,,-----------’’ კი კაპიტალში შეტანილი აქტივის ღირებულება აქტივის გადაცემამდე სრულად აქვს ანაზღაურებული უძრავი ქონების მფლობელი ფიზიკური პირებისათვის, თავის შინაარსით აღნიშნული ოპერაცია წარმოადგენს არა კაპიტალში აქტივის შეტანას არამედ ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდებას.

შპს ,,-----------’’ მიერ შედგენილი დასკვნით, ქ. --------, მიწის ნაკვეთზე (საკადასტრო კოდი ---------) არსებული გაუმჯობესების დანახარჯების ღირებულება შეფასების თარიღისათვის (2010 წლის მარტი) არის 1 030 000 აშშ დოლარი, ხოლო ეროვნულ ვალუტაში 1 780 664 ლარი. საწარმოს სალაროდან გასულია სულ 2 036 000 ლარი, საიდანაც მიწის ღირებულება არის 104 100 ლარი, აღნიშნული ადასტურებს საწარმოს სალაროდან შენობა-ნაგებობის ღირებულების გასვლას. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, ვინაიდან, ფიზიკური პირების ნება იყო მიღებული ანაზღაურების სანაცვლოდ აქტივის გადაცემა შპს „-----------" საკუთრებაში, ხოლო ამ ოპერაციას ფორმა მიეცა როგორც აქტივის შეტანა საწარმოს კაპიტალში, წინამდებარე დასკვნით 2021 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის შესაბამისად, უძრავი ქონების მიწოდების პერიოდად ჩაითვალა 2013 წლის თებერვლის საანგარიშო პერიოდი, ნაცვლად საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრული 2010 წლის მარტისა. შესაბამისად, 2021 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის გათვალისწინებით, ფ/პ ----------- დღგ-ის სავალდებულო რეგისტრაციის ვალდებულება განესაზღვრა 2013 წლის თებერვლის თვის საანგარიშო პერიოდში, ნაცვლად 2010 წლის მარტის თვის საანგარიშო პერიოდისა. ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 და 105-ე მუხლების გათვალისწინებით, ფიზიკური პირების დასაბეგრი შემოსავალი განისაზღვრა 2013 წლის საანგარიშო პერიოდისათვის, ნაცვლად შემოწმების აქტით განსაზღვრული 2010 წლისა.

აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის №011-5 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 5 აპრილის დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:

კანონიერ ძალაში შესული თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 31 მაისის გადაწყვეტილებით ფ/პ --------- საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, სადავო საკითხის გადაუწყვეტად ბათილად იქნა ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 16 მარტის გადაწყვეტილება (საჩივარი N12821/2/16) და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 1 ივნისის N15445 ბრძანება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 22 დეკემბრის N006-895 საგადასახადო მოთხოვნა და მოპასუხე სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა კანონით დადგენილ ვადაში.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 16 მარტის N12821/2/16 გადაწყვეტილებით ფ/პ ---------- საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269- ემუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდა აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 22 დეკემბრის N006-895 საგადასახადო მოთხოვნით დღგ-ის ნაწილში საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის საფუზველზე დარიცხული ჯარიმისგან, საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დარიცხული ჯარიმისგან, დღგ-სა და საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დარიცხული საურავისგან.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე დარიცხული საურავისგან გათავისუფლების მიზნით პირს აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 5 აპრილის დასკვნით გპაბ-ზე შემცირებული აქვს საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხა წლიურ საშემოსავლო გადასახადში 2011 წლის 31 მარტს და დღგ-ის ნაწილში 2010 წლის 15 აპრილს და დარიცხული აქვს 2017 წლის 16 მარტს. სასამართლო გადაწყვეტილებების საფუძველზე, 2022 წლის 7 მარტს შედგენილი იქნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე დასკვნა, რომლითაც ჯამური საგადასახადო ვალდებულება არ იქნა შეცვლილი (შემცირებული). აღნიშნული დასკვნით განხორციელდა დასაბეგრი ოპერაციის პერიოდის ცვლილება და შესაბამისად განხორციელდა წლიურ საშემოსავლო გადასახადში 2011 წლის 31 მარტს საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხის შემცირება და 2014 წლის 1 აპრილს განხორციელდა დარიცხვა 59 640 ლარის ოდენობით. ასევე, 2010 წლის 15 აპრილს შემცირდა დამატებული ღირებულების გადასახადში საგადასახადო შემოწმების აქტით დამატებით დარიცხული თანხა 183 240 ლარის ოდენობით და დარიცხვას დაექვემდებარა 2013 წლის 15 მარტს. 2022 წლის 7 მარტის დასკვნაზე გამოცემული იქნა 2022 წლის 1 აპრილის N011-3 საგადასახადო მოთხოვნა, სადაც არასწორად იქნა ასახული საგადასახადო დავალიანების თანხა. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ფ/პ ---------- საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრული თანხა უნდა დაერიცხოს 2017 წლის 16 მარტს, ნაცვლად 2022 წლის 7 მარტის დასკვნით ასახული 2014 წლის 1 აპრილისა და 2013 წლის 15 მარტისა. შესაბამისად, კორექტირებას დაექვემდებარა ფ/პ ---------- (პ/ნ -----------) 2022 წლის 7 მარტის საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე დასკვნის საფუძველზე გამოცემული 2022 წლის 1 აპრილის N011-3 საგადასახადო მოთხოვნა.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.

აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 1 აპრილის №011-3 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ.

შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირი, რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და რომლის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხა აღემატება 100 000 ლარს (გარდა ამ მუხლის 11 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა):

ა) ვალდებულია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისათვის მიმართოს საგადასახადო ორგანოს დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხის 100 000 ლარზე გადაჭარბების დღიდან არა უგვიანეს 2 სამუშაო დღისა;

ბ) დღგ-ის გადამხდელად ითვლება იმ დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციის საერთო თანხა გადააჭარბებს 100 000 ლარს.

ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე განხორციელებული საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების რეალიზაციისას დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო იმ შემთხვევაში, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე, − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან; გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. წარმოდგენილ საჩივარში გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ სასამართლოს გადაწყვეტილების მიხედვით დადგენილია, რომ შპს ,,----------’’ მიერ საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარდგენილი ინფორმაციის მიხედვით ------------ და ------------ შპს ,,---------" საწესდებო კაპიტალში შეტანილი აქვს შენობა-ნაგებობა 2 036 000 ლარად, თუმცა შესაბამის პრეიოდში აღნიშნულ ოპერაციაზე არ არსებობდა პარტნიორთა გადაწყვეტილების დოკუმენტი. საწესდებო კაპიტალის შენატანზე (შენობა-ნაგებობაზე) საკუთრების უფლების რეგისტრაცია საწარმოს სახელზე განხორციელდა 2013 წლის 18 თებერვალს ამავე თარიღით დათარიღებული პარტნიორთა კრების ოქმის საფუძველზე. აღნიშნული საწესდებო კაპიტალი მცირდებოდა საწარმოს დამფუძნებლების მიერ საწარმოდან ნაღდი ფულის გატანის გზით. შემოწმებამ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, ------- და -------- მიერ საწარმოს კაპიტალის შენობის სახით შევსება და შემდგომ მისი შემცირება ფულის გატანის გზით დაკვალიფიცირდა ფიზიკური პირების მიერ 2010 წელს საწარმოსთვის შენობა-ნაგებობის რეალიზაციად. მომჩივანი მიუთითებს, რომ შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების გადაანაგრიშებისას არ მომხდარა სასამართლო გადაწყვეტილებაში არსებული მითითებების გათვალისწინება და კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების შესწავლისა და გამოკვლევის გარეშე. აღნიშნავს, რომ გადაანგარიშების პროცესში აუდიტის დეპარტამენტმა შეცვალა დასაბეგრი ოპერაციის პერიოდი და 2010 წლის ნაცვლად ოპერაცია დაბეგვრას დაუქვემდებარა 2013 წლის საანაგრიშო პერიოდში. გადამხდელი მიუთითებს სასამართლო გადაწყვეტილებაში მოცემულ განმარტებებზე და მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, -------- და ---------- მიერ საწარმოს საწესდებო კაპიტალში არაფულადი შენატანის რეალიზაციად განხილვა იურიდიულად უსაფუძვლოა და დაუსაბუთებელია. მიუთითებს, რომ 2013 წლის 18 თებერვალს გაფორმებული კრების ოქმი, რომლის საფუძველზეც საწარმოს კაპიტალში შენატანის სახით შენობა-ნაგებობა აღირიცხა საწარმოს საკუთრებად, არ წარმოადგენს არც ბათილ და არც ნების ნაკლის მქონე გარიგებას. აღნიშნული კრების ოქმით მხარეებმა გამოასწორეს ფორმალური ხარვეზი, ჯერ კიდევ 2010 წელს დადებულ გარიგებასთან დაკავშირებით, რომლის მიხედვით შვილებმა მამის საწარმოს კაპიტალში შეიტანეს უძრავი ქონება და თითოეულმა მიიღო 33%-იანი წილი. აღნიშნული გარიგების შემდეგ, შენობა-ნაგებობა საწარმოს ბალანსზე აღირიცხა. რეგისტრაციის ხარვეზი, კერძოდ, წილებზე და უძრავ ქონებაზე საკუთრების უფლების ცვლილების რეგისტრაცია მხარეებმა (მამა-შვილებმა) გამოასწორეს 2013 წლის თებერვალში. მიუთითებს, რომ თუ შემოწმებამ აღნიშნული ოპერაცია მაინც განიხილა უძრავი ქონების რეალიზაციად, საშემოსავლო გადასახადის კუთხით უნდა გამოეყენებინა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის მე-4 ნაწილის ,,ო’’ ქვეპუნქტი და მიწოდებით მიღებული ნამეტი თანხა გაეთავისუფლებინა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრისგან.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2018 წლის 31 მაისის გადაწყვეტილებაში წარმოდგენილ განმარტებაზე, რომლის მიხედვით უძრავ ნივთებზე საკუთრების უფლების მოპოვება საჭიროებს სპეციალური ფორმის დაცვას, რომლის დაუცველობაც, მიუხედავად მხარეთა ზეპირად გამოხატული ნებისა, ვერ წარმოშობს ქონებაზე იმ პირის საკუთრების უფლებას, რომელიც მესაკუთრედ არ არის რეგისტრირებული. შესაბამისად, როდესაც საკითხი ეხება უძრავ ქონებაზე საკუთრების უფლების წარმოშობას, საკმარისი არ არის გარიგების მხარეთა ნამდვილი ნების დადგენა, არამედ აუცილებელია აღნიშნული ნების სათანადო ფორმით გამოხატვაც. წინააღმდეგ შემთხვევაში, თუკი საკუთრების უფლება მხარეთა შორის წერილობით დადებული გარიგების საფუძველზე არ იქნა საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული, არარეგისტრირებული პირი ვერ იქნება განხილული უძრავი ქონების მესაკუთრედ და შესაბამისად, მიუხედავად იმისა, რომ შეიძლება სარგებლობდეს და ფლობდეს ქონებას, ვერ ისარგებლებს მესაკუთრის ისეთი უმნიშვნელოვანესი უფლებით როგორიცაა უძრავი ქონების განკარგვა. აღნიშნულიდან გამომდინარე სასამართლომ არ გაიზიარა მოპასუხეთა პოზიცია, რომ უძრავი ქონების მიწოდება მოხდა 2010 წელს. ამრიგად, სასამართლოს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენება და საკუთრების უფლების რეგისტრაციამდე, უფრო მეტიც საკუთრების უფლების წარმოშობის დოკუმენტის გაფორმებამდე პერიოდში, მოსარჩელის მიერ შპს ,,-----------’’ უძრავი ქონების მიწოდებად ჩათვლა არ შეესაბამება მოქმედ კანონმდებლობას. საგადასახადო შემოწმებას შეეძლო სადავო შემთხვევის დაკვალიფიცირება 2013 წლამდე მოეხდინა სხვა სამართლებრივი საფუძვლით, კანონმდებლობით გათვალისწინებული ქონების მფლობელობასა და სარგებლობაში გადაცემის რომელიმე გარიგებად, თუმცაღა არა მიწოდებად.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების მიხედვით:

შპს „----------’’ სრულად ისარგებლა 2017 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „რ" ქვეპუნქტით დადგენილი შეღავათით მის მიერ მიღებული მოგების ფარგლებში, რაზეც შესაბამისად წარმოდგენილია პარტნიორთა კრების ოქმები მიღებული მოგების რეინვესტირების შესახებ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს სალაროდან გაცემული ფულადი სახსრები ვერ დაკვალიფიცირდებოდა გაცემულ დივიდენდად.

2010 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით შპს „----------" საწესდებო კაპიტალი შეადგენდა 2 240 ლარს. საწარმო, პარტნიორთა კრების ოქმების საფუძველზე, ახორციელებდა შესაბამის ბუღალტრულ ჩანაწერებს და შენობა-ნაგებობის ღირებულებით სულ 2 036 000 ლარით შემცირებული ჰქონდა საწარმოს კაპიტალი, რომელიც რეალურად იყო 2 240 ლარი. შესაბამისად, საწარმოს დამფუძნებელი ვერ გაიტანდა საწარმოს კაპიტალიდან იმაზე მეტი ოდენობის თანხას ვიდრე ჰქონდა შეტანილი.

შპს ,,----------’’ მიერ შედგენილი დასკვნით, ქ. ----------ში მდებარე მიწის ნაკვეთზე (საკადასტრო კოდი ----------) არსებული გაუმჯობესების დანახარჯების ღირებულება შეფასების თარიღისათვის (2010 წლის მარტი) არის 1 030 000 აშშ დოლარი, ხოლო ეროვნულ ვალუტაში 1 780 664 ლარი. საწარმოს სალაროდან გასულია სულ 2 036 000 ლარი, საიდანაც მიწის ღირებულება არის 104 100 ლარი, აღნიშნული ადასტურებს საწარმოს სალაროდან შენობა-ნაგებობის ღირებულების გასვლას. კონკრეტულ შემთხვევაში, უძრავი ქონება შპს „----------’’ საკუთრებად დარეგისტრირდა 2013 წლის 18 თებერვალს, ხოლო უფლების დამადასტურებელ ერთ-ერთ დოკუმენტს წარმოადგენდა პარტნიორთა კრების ოქმი, დამოწმებული 2013 წლის 18 თებერვალს. შესაბამისად, 2013 წლის 18 თებერვალს განხორციელდა მიწოდება, რაც აღნიშნულია სასამართლოს გადაწყვეტილებაშიც.

შემოსავლების სამსახური, მიუთითებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2018 წლის 18 ივლისის №ბს-854-846 (კ-16) საქმეზე მიღებულ გადაწყვეტილებაზე, რომლითაც განიმარტა, რომ ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლა შესაძლებელია იმ შემთხვევაში თუ სამეურნეო ოპერაცია თავისი არსით ეწინააღმდეგება კანონმდებლობის მოთხოვნებს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილი არ იძლევა მართლზომიერი გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლის შესაძლებლობას, ის ეხება ბათილ, ნების ნაკლის მქონე გარიგებებს, მათ შორის თვალთმაქცურ და მოჩვენებით გარიგებებს და არა მართლზომიერ გარიგებებს, რომელთა შინაარსიც შეესაბამება მისივე ფორმას.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის თანახმად ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის მე-10 მუხლის თანახმად, კანონიერ ძალაში შესული სასამართლოს გადაწყვეტილებები (განჩინებები, დადგენილებები), აგრეთვე თავისი უფლებამოსილების განსახორციელებლად სასამართლოს მიერ აღძრული მოთხოვნები და განკარგულებები სავალდებულოა საქართველოს მთელ ტერიტორიაზე ყველა სახელმწიფო, საზოგადოებრივი თუ კერძო საწარმოსათვის, დაწესებულებისათვის, ორგანიზაციისათვის, თანამდებობის პირისა თუ მოქალაქისათვის და ისინი უნდა შესრულდეს. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში შემოწმების მიერ არამართლზომიერად მოხდა სამეურნეო ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, კერძოდ ფიზიკური პირი ---------- მიერ საწარმოსთვის ქონების სარგებლობასა და მფლობელობაში გადაცემის მიწოდებად განხილვა 2010 წელს, რადგან უძრავი ქონება შპს ,,-----------’’ საკუთრებად (საწესდებო კაპიტალში) აღირიცხა 2013 წლის 18 თებერვალს. შესაბამისად, 2013 წლამდე გატანილი თანხების უძრავი ქონების მიწოდების სანაცვლოდ ანაზღაურებულად განხილვა დაუსაბუთებელია. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს ფიზიკური პირი ------------- მიერ 2013 წლამდე შპს ,,-----------’’ გატანილი თანხების კვალიფიკაციის განსაზღვრის საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის №011-5 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 59-ე მუხლზე, რომლის თანახმად:

1. ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილია მის მიერ გამოცემულ ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში გაასწოროს ტექნიკური, აგრეთვე გამოთვლის დროს დაშვებული შეცდომები.

2. ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში არსებითი შესწორების შეტანა ნიშნავს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას.

3. შეცდომების გასწორება უნდა გამოქვეყნდეს ან გადაეცეს ოფიციალური გაცნობისათვის იმავე წესით, რომელიც დადგენილია ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოქვეყნებისათვის ან გაცნობისათვის.

,,გადასახადის გადამხდელთა პირადი აღრიცხვის ბარათების წარმოების წესის შესახებ“ მეთოდური მითითების დამტკიცების თაობაზე შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 18 მაისის №13446 ბრძანების მე-3 მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, ბარათზე აღურიცხავი ან/და არასწორად აღრიცხული მონაცემების გამოვლენის შემთხვევაში, საგადასახადო/საბაჟო ორგანო ახორციელებს ბარათზე ადრე დაფიქსირებული მონაცემების კორექტირებას შესაბამისი საგადასახადო/საბაჟო ორგანოს უფროსის/მოადგილის მიერ გამოცემული მოტივირებული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტის საფუძველზე. გადასახადის გადამხდელს უფლება აქვს გაასაჩივროს ეს გადაწყვეტილება საქართველოს საგადასახადო ან/და საბაჟო კოდექსით დადგენილი წესით. საქმეში არსებული მასალების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 5 აპრილის დასკვნის საფუძველზე გასწორდა ფ/პ ----------- (პ/ნ -----------) პირადი აღრიცხვის ბარათზე საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების გადაანგარიშების შედეგად 2022 წლის 7 მარტს შედგენილი დასკვნის შესაბამისად გამოცემულ აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 1 აპრილის N8310 ბრძანებაში და 2022 წლის 1 აპრილის N011-3 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნაში დაშვებული ტექნიკური უზუსტობა სავადო თარიღებში. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურს მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის №011-5 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა შედგენილია მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს მისი გაუქმების სამართლებრივი საფუძველი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. ფ/პ----------- (პ/ნ ----------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს ფიზიკური პირი ------------ მიერ 2013 წლამდე შპს ,,-----------’’ გატანილი თანხების კვალიფიკაციის განსაზღვრის საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 1 აპრილის №011-3 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებას.

აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 19 აპრილის №011-5 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით, მიუთითებს, რომ კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემა და გადამხდელისთვის ჩაბარება მოხდა საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენის ვადის დარღვევით.

 

გადაწყვეტილება

საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს ფიზიკური პირის მიერ 2013 წლამდე შპს -ს მიერ გატანილი თანხების კვალიფიკაციის განსაზღვრის საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:

302(6);306(2)73(9);16(1);157(1);161(1);80(1);100(1);105(1);73(9);168(4);99(1რ);

 

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 59-ე მუხლი;

,,გადასახადის გადამხდელთა პირადი აღრიცხვის ბარათების წარმოების წესის შესახებ“ მეთოდური მითითების დამტკიცების თაობაზე შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 18 მაისის №13446 ბრძანების მე-3 მუხლის მე-8 ნაწილი.