გადაწყვეტილება №21990/2/2024

№21990/2/2024

22 მაისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: ი/მ --- (ს/ნ ----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 28.03.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ი/მ ----ის 15.01.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21990/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი ფასნამატით;

2. დღგ-ის ჩათვლებში საქონელზე/მომსახურებაზე მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების გაუთვალისწინებლობა;

3. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 6.10.2023 წლის №007-268 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33954 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 353 319 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 195 139

დღგ - 124 266

საშემოსავლო გადასახადი - 70 500

საშემოსავლო გადასახადი - 373

ჯარიმა - 91 823

საურავი - 66 357

 

სადავო საკითხები:

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სამეურნეო საქონლის ჩინეთიდან იმპორტი და ადგილობრივ ბაზარზე რეალიზაცია. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.03.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 13.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, შემოწმების აქტის საფუძველზე, გამოიცა 6.10.2023 წლის №24751 ბრძანება და №007-268 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33954 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი ფასნამატით ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელი ეკონომიკურ საქმიანობას ახორციელებდა იჯარით აღებულ ფართში ----ის ტერიტორიაზე (მეიჯარე - შპს ----). შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენდა 26%-ს. შემოწმების სრულყოფილად ჩატარების მიზნით გადასახადის გადამხდელისგან შემოწმებასთან დაკავშირებით გამოთხოვილ იქნა საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. მიუხედავად აღნიშნულისა, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ მომხდარა მოთხოვნილი ინფორმაციის წარმოდგენა, რის საფუძველზეც მეწარმის მიმართ 2023 წლის 8 მაისს და 2023 წლის 19 ივნისს შედგა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი საგადასახადო კოდექსის 279-ე მუხლის თანახმად. აღნიშნულის შემდგომ, გადასახადის გადამხდელმა შემოწმებას წარმოუდგინა ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა „ორისი“. წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამის ანალიზის თანახმად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ არასრულად იყო აღრიცხული განხორციელებული ოპერაციები, კერძოდ ვერ ხდებოდა რეალიზებული პროდუქციის იდენტიფიცირება მის თვითღირებულებასთან და ვერ ხდებოდა რეალიზებული საქონლის რაოდენობრივი ანალიზი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და მეწარმის შემოსავლები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. მეწარმის საქმიანობის განხორციელების ადგილზე 2023 წლის 4 მაისის N9804 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მიმდინარე კონტროლის ღონისძიება, კერძოდ სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რომლის თანახმადაც დადგინდა, რომ 2023 წლის 4 მაისის მდგომარეობით გადასახადის გადამხდელს ნაშთად გააჩნდა 1 545 132,2 ლარის საბაზრო ღირებულების სასაქონლო მატერიალური ფასეულობები. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. გადასახადის გადამხდელს სულ დეკლარირებული ჰქონდა 2 534 311 ლარის დღგ-ის ბრუნვა, საიდანაც 1 100 477 ლარის რეალიზაცია განხორციელებული იყო დოკუმენტურად. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით დამუშავდა გადასახადის გადამხდელის საქონლის შეძენის (იმპორტის) დოკუმენტაცია შესაბამისი სასაქონლო ინვოისებით და რეალიზაციაზე გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებებით. აღნიშნულის თანახმად დადგინდა, რომ შეძენისა და რეალიზაციის სასაქონლო ოპერაციებზე შედგენილ დოკუმენტაციაში გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა მითითებული საქონლის მაიდენტიფიცირებელი არანაირი ინფორმაცია, აღნიშნული პირველადი საგადასახადო დოკუმენტებში არ იყო მითითებული შეძენილი/რეალიზებული პროდუქციის მახასიათებელი, კერძოდ მითითებული იყო მხოლოდ ცალკეული სასაქონლო კატეგორიები (მაგალითად: ელ. სახრახნისი, კუთხსახერხი, ლაზერი და სხვა).

ამასთანავე, აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული საქონლის შეძენის/რეალიზაციის ღირებულებების საფასო დიაპაზონი ვერ იძლეოდა ერთმანეთთან სრული იდენტიფიცირების საშუალებას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ მოხდა შეძენის დოკუმენტებში (ინვოისებში) მითითებული საქონლის მინიმალური ღირებულების შეპირისპირება რეალიზაციაზე გაწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტებში დაფიქსირებული მინიმალურ ღირებულებებთან, შესაბამისი კატეგორიების მიხედვით და შესაბამისი შეძენის უახლოესი პერიოდების გათვალისწინებით. აღნიშნულის თანახმად, შემოწმების მიერ დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატი განისაზღვრა 56.75%-ის ოდენობით, რის მიხედვითაც გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის დასაბეგრი ბრუნვა. აღნიშნულის შესაბამისად გაანგარიშებულ ბრუნვასა და დეკლარირებულ ბრუნვას შორის სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ. ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებულ შემოსავალსა და დეკლარირებულ შემოსავალს შორის სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი. ასევე, მეწარმე დაჯარიმდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით, საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით, მე-80 მუხლის პირველი ნაწილით, 102-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით.

შემოსავლების სამსახურმა განმარტა, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს შემოწმებისათვის არ წარუდგენია კანონმდებლობით დადგენილი წესით ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი რაიმე მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს. ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გაანალიზებული იქნა შემმოწმებლის მიერ მიწოდებული ფასნამატის გაანგარიშების ცხრილი, რომელთან დაკავშირებითაც აღსანიშნავია შემდეგი: ა. გაანგარიშების ცხრილში, აქტში აღნიშნულის შესაბამისად, ერთმანეთთან შეპირისპირებულია მსგავსი კატეგორიების საქონლის დოკუმენტურად დადასტურებული მინიმალური შეძენის და რეალიზაციის ფასები, თუმცა შედეგად მიღებული ფასნამატი არ არის გამოყენებული სასაქონლო კატეგორიების (ჯგუფების) მიხედვით და ხდება მთლიანად შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საქონლის (ნაშთების გათვალისწინებით) რეალიზაცია მიღებული საშუალო ფასნამატით. კერძოდ, აღნიშნული ცხრილის შესაბამისად ფასნამატის დათვლისათვის გამოყენებულია 51624 ლარის რეალიზებული საქონელი, გაანგარიშებულია შესაბამისი შეძენის თვითღირებულება, რაც შეადგენს 32934 ლარს. ამ ორი რიცხვის შეპირისპირებით მიიღება საშუალო ფასნამატი 56,75%. აღნიშნული ფასნამატით რეალიზებულია ჯამურად 1942342 ლარის ღირებულების საქონელი (შეძენის ღირებულებით) კატეგორიებში ჩაუშლელად. რაც არსებითად არამართლზომიერად განსაზღვრავს შემოწმებით გაანგარიშებულ დასაბეგრ შემოსავალს. თვალსაჩინოებისთვის აღნიშნულ საკითხს წარმოადგენს რამდენიმე საქონელის მაგალითზე: გაანგარიშების ცხრილით „ბარგალკაზე“ დადგენილია 17%-იანი ფასნამატი, ხოლო „ცელზე“ 144%- იანი. როგორც უკვე აღნიშნა შემოწმებით ფასნამატის გაანგარიშება ეყრდნობა ჯამურად 51624 ლარის ღირებულების რეალიზებულ საქონელს, რომელშიც „ბარგალკის“ რეალიზაციის თანხა შეადგენს 10610 ლარს, ხოლო ცელის 6062 ლარს, რამდენადაც ეს რიცხვები არსებითად არ განსხვავდებიან ერთმანეთისგან, არსებითად ერთი და იგივე გავლენას ახდენენ შემოწმებით გაანგარიშებული საშუალო ფასნამატის დათვლისას (56,75%). ამავდროულად არსებითად განსხვავდება ერთმანეთისგან შესამოწმებელ პერიოდში ჯამურად რეალიზებული „ბარგალკის“ და „ცელის“ ღირებულებები, შესამოწმებელ პერიოდში ჯამურად რეალიზებულია 500000 ლარზე მეტი თვითღირებულების „ბარგალკა“ მაშინ როცა რეალიზებული „ცელების“ თვითღირებულება შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენს 16 000 ლარს. ცხადია რომ სწორი სურათის მისაღებად საჭიროა შემოწმებით ფასნამატი გავრცელდეს სასაქონლო კატეგორიების მიხედვით, რათა მოხდეს შეძენაში თითოეული კატეგორიის საქონლის ხვედრითი წონის გათვალისწინება. ბ. გარდა ამისა, მის მიერ მოხდა შემმოწმებლის მიერ გამოყენებული მეთოდით ფასნამატის ანალიზი, რის შედეგადაც ირკვევა რომ გარკვეულ შემთხვევაში შემმოწმებლის გაანგარიშების ცხრილში სრულად არ არის ერთმანეთთან დაკავშირებული ის მონაცემები (შეძენა/რეალიზაციები), რომელიც არჩეული მეთოდით უნდა ყოფილიყო ერთმანეთთან დაკავშირებული, ხოლო გარკვეულ შემთხვევაში მონაცემები დაკავშირებულია არჩეულისგან განსხვავებული მეთოდით. ამ ნაწილში ითხოვს გაანგარიშების ცხრილის ტექნიკურ გავლას შემმოწმებელთან (შემმოწმებელს წარუდგენს გაანგარიშებას და საჭიროების შემთხვევაში მოახდენს განსხვავებების გავლას). გ. ასევე ცალკე გამოყოფს შემთხვევებს როცა, ფასნამატის გაანგარიშებისას არ არის გათვალისწინებული რეალიზაციის ის თანხები, რომლებიც ნაკლები იყო საქონლის თვითღირებულებაზე, ამავდროულად შემოწმებით ფასნამატის გაანგარიშებაში მონაწილეობას იღებს და არსებით გავლენას ახდენს რეალიზაციის ის თანხები, სადაც ფასნამატი არალოგიკურად მაღალი იყო. ამ ნაწილში მისი პოზიციაა ფასნამატის გაანგარიშებისას ან მოხდეს ყველა შესაბამისი მეთოდით დაკავშირებული მონაცემის (მათ შორის თვითღირებულებაზე დაბალი ფასით რეალიზაციის შემთხვევების) გათვალისწინება, ან თუ არ მოხდება მათი გათვალისწინება ფასნამატის დათვლისას, ასევე არ მოხდეს არალოგიკურად მაღალი ფასნამატის მქონე მონაცემების გათვალისწინებაც. გარდა აღნიშნულისა ითხოვს მიეცეს საშუალება დავის ეტაპზე დამატებით წარმოადგინოს მტკიცებულებები და ინფორმაცია შესამოწმებელ პერიოდში არსებულ საკითხებთან დაკავშირებით, რომლებსაც გავლენა ექნებათ საგადასახადო ვალდებულებებზე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოებს უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია: საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის 5 თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

დადგენილია, რომ მეწარმის შემოსავლები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად, ასევე დადგინდა, რომ 2023 წლის 4 მაისის მდგომარეობით გადასახადის გადამხდელს ნაშთად გააჩნდა 1 545 132,2 ლარის საბაზრო ღირებულების სასაქონლო მატერიალური ფასეულობები. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. გადასახადის გადამხდელს სულ დეკლარირებული ჰქონდა 2 534 311 ლარის დღგ-ის ბრუნვა, საიდანაც 1 100 477 ლარის რეალიზაცია განხორციელებული იყო დოკუმენტურად. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით დამუშავდა გადასახადის გადამხდელის საქონლის შეძენის (იმპორტის) დოკუმენტაცია შესაბამისი სასაქონლო ინვოისებით და რეალიზაციაზე გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებებით. აღნიშნულის თანახმად დადგინდა, რომ შეძენისა და რეალიზაციის სასაქონლო ოპერაციებზე შედგენილ დოკუმენტაციაში გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა მითითებული საქონლის მაიდენტიფიცირებელი არანაირი ინფორმაცია, აღნიშნული პირველადი საგადასახადო დოკუმენტებში არ იყო მითითებული შეძენილი/რეალიზებული პროდუქციის მახასიათებელი, კერძოდ მითითებული იყო მხოლოდ ცალკეული სასაქონლო კატეგორიები (მაგალითად: ელ. სახრახნისი, კუთხსახერხი, ლაზერი და სხვა). ამასთანავე, აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული საქონლის შეძენის/რეალიზაციის ღირებულებების საფასო დიაპაზონი ვერ იძლეოდა ერთმანეთთან სრული იდენტიფიცირების საშუალებას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ მოხდა შეძენის დოკუმენტებში (ინვოისებში) მითითებული საქონლის მინიმალური ღირებულების შეპირისპირება რეალიზაციაზე გაწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტებში დაფიქსირებული მინიმალურ ღირებულებებთან, შესაბამისი კატეგორიების მიხედვით და შესაბამისი შეძენის უახლოესი პერიოდების გათვალისწინებით. აღნიშნულის თანახმად, შემოწმების მიერ დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატი განისაზღვრა 56.75%-ის ოდენობით. მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და არ წარმოადგენს დასახელებული არგუმენტების დოკუმენტურად დადასტურებულ შესაბამის მტკიცებულებებს, რაც მისი არგუმენტების გათვალისწინების, შესაბამისად, შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და ამ ნაწილში შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა. მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან მომჩივანი საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, რის გამოც შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის სრულად დადგენა, საბჭოს მიაჩნია, რომ მართებულია საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი ფასნამატით განსაზღვრის შესახებ და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. დღგ-ის ჩათვლებში საქონელზე/მომსახურებაზე მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების გაუთვალისწინებლობა ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 13.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი ჰქონდა სხვადასხვა დანიშნულების საოჯახო ტექნიკა და ავეჯი, აღნიშნულ საქონელზე გადასახადის გადამხდელმა მიღებული ელექტრონული საგადასახადო ანგარ-ფაქტურების საფუძველზე მიიღო დღგ-ის ჩათვლა. ასევე, სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით დადგინდა, რომ აღნიშნული ტექნიკა და ავეჯი გადასახადის გადამხდელისათვის მიმწოდებელს მიწოდებული ჰქონდა ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილისგან განსხვავებულ მისამართზე, საკუთარ სარეგისტრაციო მისამართზე. 2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე და 174-ე მუხლების და საგადასახადო კოდექსის 174- ე და 175-ე მუხლების შესაბამისად, აღნიშნულ საქონელზე მიღებული ჩათვლა დაექვემდებარა აღდგენას, რაზეც გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი და მე2 ნაწილებით, 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი რაიმე მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული მონაცემებით მის მიერ არასრულადაა მიღებული დღგის ჩათვლები, მათ შორის 2023 წლის იანვარში მის მიერ ანაგარიშ-ფაქტურების (---) საფუძველზე შეძენილია ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული საქონელი/მომსახურება, რომლის შესაბამისად გაანგარიშებული დღგ 5 271 ლარი არ არის ასახული დღგ-ის ჩათვლებში. შემოწმებით არ მომხდარა აღნიშნული თანხის ჩათვლა. შემოწმების აქტით შემცირებულია დეკლარირებული დღგ-ის ჩასათვლელი თანხები 614 ლარით. ითხოვს მიეცეს საშუალება აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს გაანგარიშება დღგ-ის ჩათვლებთან დაკავშირებით.

 

დავების განხილვის საბჭო მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

1.01.2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ. საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი ჰქონდა სხვადასხვა დანიშნულების საოჯახო ტექნიკა და ავეჯი, აღნიშნულ საქონელზე გადასახადის გადამხდელმა მიღებული ელექტრონული საგადასახადო ანგარ-ფაქტურების საფუძველზე მიიღო დღგ-ის ჩათვლა. ასევე, სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით დადგინდა, რომ აღნიშნული ტექნიკა და ავეჯი გადასახადის გადამხდელისათვის მიმწოდებელს მიწოდებული ჰქონდა ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილისგან განსხვავებულ მისამართზე, საკუთარ სარეგისტრაციო მისამართზე. 2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე და 174-ე მუხლების და 2021 წლის პირველი იანვრიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 174-ე და 175-ე მუხლების შესაბამისად, აღნიშნულ საქონელზე მიღებული ჩათვლა დაექვემდებარა აღდგენას, რაზეც გადამხდელს დაერიცხა. მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და არ წარმოადგენს დასახელებული არგუმენტების დოკუმენტურად დადასტურებულ შესაბამის მტკიცებულებებს, რაც შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და ამ ნაწილში შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 6.10.2023 წლის №007-268 საგადასახადო მოთხოვნის მიხედვით, კომპანიას გადასახდელად განესაზღვრა: ჯარიმა - 91 823 ლარი და საურავი - 66 357 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

წარმოადგენს კეთილსინდისიერ გადამხდელს. კერძოდ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული ბრუნვა შეადგენს 2 410 426 ლარს, ხოლო ამავე პერიოდში მის მიერ ბიუჯეტში გადახდილია 550 000 ლარზე მეტი (უკან დაბრუნებული თანხების გამოკლებით). შემოწმებით გადასახადების დარიცხვა განპირობებულია არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, რომლის შედეგებიც არსებითად დასაზუსტებელია დავის ეტაპზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, შემცირდეს შემოწმებით დარიცხული ჯარიმა-საურავები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერად შეცდა, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით საბჭოსთვის მინიჭებული უფლებამოსილების გამოყენების საფუძველი არ არსებობს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში

 

სადავო საკითხი:

1. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი ფასნამატით;

2. დღგ-ის ჩათვლებში საქონელზე/მომსახურებაზე მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების გაუთვალისწინებლობა;

3. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და მეწარმის შემოსავლები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. მეწარმის საქმიანობის განხორციელების ადგილზე 2023 წლის 4 მაისის N9804 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მიმდინარე კონტროლის ღონისძიება, კერძოდ სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რომლის თანახმადაც დადგინდა, რომ 2023 წლის 4 მაისის მდგომარეობით გადასახადის გადამხდელს ნაშთად გააჩნდა 1 545 132,2 ლარის საბაზრო ღირებულების სასაქონლო მატერიალური ფასეულობები. შემოწმების მიერ მოხდა შეძენის დოკუმენტებში (ინვოისებში) მითითებული საქონლის მინიმალური ღირებულების შეპირისპირება რეალიზაციაზე გაწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტებში დაფიქსირებული მინიმალურ ღირებულებებთან, შესაბამისი კატეგორიების მიხედვით და შესაბამისი შეძენის უახლოესი პერიოდების გათვალისწინებით. აღნიშნულის თანახმად, შემოწმების მიერ დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატი განისაზღვრა 56.75%-ის ოდენობით, რის მიხედვითაც გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის დასაბეგრი ბრუნვა.

აუდიტის დეპარტამენტის 13.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი ჰქონდა სხვადასხვა დანიშნულების საოჯახო ტექნიკა და ავეჯი, აღნიშნულ საქონელზე გადასახადის გადამხდელმა მიღებული ელექტრონული საგადასახადო ანგარ-ფაქტურების საფუძველზე მიიღო დღგ-ის ჩათვლა. ასევე, სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით დადგინდა, რომ აღნიშნული ტექნიკა და ავეჯი გადასახადის გადამხდელისათვის მიმწოდებელს მიწოდებული ჰქონდა ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილისგან განსხვავებულ მისამართზე, საკუთარ სარეგისტრაციო მისამართზე. 2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე და 174-ე მუხლების და საგადასახადო კოდექსის 174- ე და 175-ე მუხლების შესაბამისად, აღნიშნულ საქონელზე მიღებული ჩათვლა დაექვემდებარა აღდგენას, რაზეც გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73; 102; 174; 175; 176 ; 269.