ბრძანება N 9917

ბრძანება N 9917

05.05.2023

შპს „-----------“ (ს/ნ ----------)

(მის: -----------------)

2023 წლის 16 იანვრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 18 აპრილის სხდომაზე (ოქმი №41) განიხილა შპს „-------------“ (ს/ნ -----------) №78086/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 22 დეკემბრის №007-358 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით არარეზიდენტ საწარმოზე გაცემული თანხის უპროცენტო სესხად დაკვალიფიცირებას და მოგების გადასახადის დარიცხვას. აცხადებს, რომ აღნიშნული თანხები გადარიცხული იქნა საქონლის შესაძენად და დაბრუნებული იქნა იმ მიზეზით, რომ ვერ განხორციელდა კონტრაქტით გათვალისწინებული პირობების შესრულება. ამასთან, აცხადებს, რომ მოგების გადასახადი დარიცხული იქნა ავანსად გადარიცხულ თანხებზე. შემოწმების მიმდინარეობისას და ასევე დასრულების მომენტში, გადარიცხული თანხებით გათვალისწინებული ვალდებულებები შესრულებული იქნა და კომპანიას სრულად აქვს მიღებული კონტრაქტით გათვალისწინებული საქონელი. შესაბამისად, მართალია კომპანიას შეუძლია მოგების გადასახადის ჩათვლა, მაგრამ უსამართლოდ რჩება დარიცხული ჯარიმები, ვინაიდან, გადარიცხვა არ განხორციელებულა არც ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, არც თავისუფალ ეკონომიკურ ზონაში და არც შეღავათიანი დაბეგვრის რეჟიმის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებულ კომპანიაში. ამასთან, აღნიშნავს, რომ არ ეთანხმება შემოწმებით განსაზღვრული პროცენტის ოდენობას.

2. არ ეთანხმება შპს „---------ზე“ გადახდილი სესხის პროცენტის თანხის მოგების გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ ეროვნული ბანკი არ არეგულირებს ორ სუბიექტს შორის სასესხო ურთიერთობას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 8 სექტემბრის №23204 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------“ (ს/ნ ---------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 აგვისტომდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 6 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2022 წლის 22 დეკემბრის №32477 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-358 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 117 941 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 37 592 ლარი, ჯარიმა 37 592 ლარი და საურავი 42 757 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. განხორციელებული იმპორტის ოპერაციების და საბანკო ანგარიშების ამონაწერების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდება გარკვეული თანხების გადარიცხვები სომხეთში კომპანია „----------“-ისთვის. აღნიშნული კომპანიიდან პერიოდულად ხორციელდება საქონლის შეძენა და შესაბამისი იმპორტის ოპერაციები. ამასთან, გარკვეულ შემთხვევებში ადგილი აქვს გადარიცხული თანხის უკან დაბრუნებას. კერძოდ, 2019 წლის 30 დეკემბერს „-------“-მ პირველად დაუბრუნა გადარიცხული თანხა 836 792,58 ლარის ოდენობით, ხოლო 2022 წლის 23 აგვისტოს - 1 115 840 ლარის ოდენობით (შემოწმებით განსაზღვრული შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ პერიოდში). შემოწმების მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად, მხოლოდ უკან დაბრუნებულ თანხებთან მიმართებაში შეცვლილი იქნა ოპერაციის შინაარსი და განხილული იქნა არარეზიდენტ საწარმოზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, განისაზღვრა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. შემოწმების მიერ აგრეთვე გათვალისწინებული იქნა თანხის დაბრუნება შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში, რაზეც შესაბამისი თანხა ასახული იქნა მოგების გადასახადის ჩასათვლელ თანხაში. ასევე, უპროცენტო სესხზე გაანგარიშდა შესაბამისი საპროცენტო სარგებელი ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საპროცენტო განაკვეთით, რომელიც დაიბეგრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის მე-3 ნაწილის ,,ზ“ ქვეპუნქტის მიხედვით. ყოველივე აღნიშნულის გათვალისწინებით, გადამხდელს დაერიცხა როგორც მოგების გადასახადი, ასევე ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისთვის.

2. შემოწმებით ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელს შპს „----------გან“ აღებული აქვს სესხები. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში ადგილი აქვს სესხის პროცენტების გადახდას, რომელთა საპროცენტო განაკვეთიც არ შეესაბამება (მეტია) ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილ საპროცენტო განაკვეთს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, განისაზღვრა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად დეკლარაციებში გადასახადის შემცირებისთვის.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ და ,,გ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია:

ბ) გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის;

გ) უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა).

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტში აღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს გადარიცხული აქვს გარკვეული თანხები სომხეთში კომპანია „---------“-ისთვის. აღნიშნული კომპანიიდან პერიოდულად ხორციელდება საქონლის შეძენა და შესაბამისი იმპორტის ოპერაციები. ამასთან, გარკვეულ შემთხვევებში ადგილი აქვს გადარიცხული თანხის უკან დაბრუნებას. კერძოდ, 2019 წლის 30 დეკემბერს დაბრუნებულია გადარიცხული თანხა 836 792,58 ლარის ოდენობით, ხოლო 2022 წლის 23 აგვისტოს - 1 115 840 ლარის ოდენობით. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის ზეპირსიტყვიერი განმარტებით, კომპანია „----------“-ის მიერ საქონლის მიწოდებამდე ან/და თანხის დაბრუნებამდე ფიქსირდებოდა თანხების მრავალჯერადი გადარიცხვები.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლა და კომპანია „----------“-ის მიერ უკან დაბრუნებული თანხების არარეზიდენტ საწარმოზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო უპროცენტო სესხზე გაანგარიშებული საპროცენტო შემოსავლის უსასყიდლოდ გაწეულ მომსახურებად განხილვა მართლზომიერია. ამდენად, შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძვლები.

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წლიური პროცენტის ფარგლების ზემოთ კრედიტისათვის (სესხისათვის) გადახდილი პროცენტი.

„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების მე-3 პუნქტის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 107-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის კრედიტზე (სესხზე) გადახდილი ან/და გადასახდელი (დარიცხვის მეთოდის გამოყენების მიხედვით) პროცენტები ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითოს:

ა) საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად ლიცენზირებული კომერციული ბანკის და რეგისტრირებული მიკროსაფინანსო ორგანიზაციის მიერ გაცემულ სესხებზე ხელშეკრულებით გათვალისწინებული საპროცენტო განაკვეთის ოდენობით;

ბ) სხვა დანარჩენ შემთხვევაში არა უმეტეს წლიური 24 პროცენტისა, შესაბამისი პერიოდის პროპორციულად.

საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს შპს „--------გან“ აღებული აქვს სესხები. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში ადგილი აქვს სესხის პროცენტების გადახდას, რომელთა საპროცენტო განაკვეთიც არ შეესაბამება (მეტია) ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილ საპროცენტო განაკვეთს. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით მოგების გადასახადით დაბეგრილია ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილ საპროცენტო განაკვეთის ზემოთ კრედიტისთვის გადახდილი პროცენტი. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა საკითხის განხილვისას განმარტა, რომ შპს „-----------“ მიერ შპს „---------გან“ აღებულ სესხებზე გადახდილი პროცენტი არ აღემატება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილ წლიურ საპროცენტო განაკვეთს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების და აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წლიური პროცენტის ფარგლებში შპს „-----------“ მიერ კრედიტისათვის (სესხისთვის) გადახდილ პროცენტზე შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „-----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. მეორე სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შპს „-----------“ მიერ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წლიური პროცენტის ფარგლებში კრედიტისათვის (სესხისთვის) გადახდილ პროცენტზე შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით არარეზიდენტ საწარმოზე გაცემული თანხის უპროცენტო სესხად დაკვალიფიცირებას და მოგების გადასახადის დარიცხვას.

2. არ ეთანხმება გადახდილი სესხის პროცენტის თანხის მოგების გადასახადით დაბეგვრას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდება გარკვეული თანხების გადარიცხვები სომხეთში. აღნიშნული კომპანიიდან პერიოდულად ხორციელდება საქონლის შეძენა და შესაბამისი იმპორტის ოპერაციები. ამასთან, გარკვეულ შემთხვევებში ადგილი აქვს გადარიცხული თანხის უკან დაბრუნებას. შემოწმების მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად, მხოლოდ უკან დაბრუნებულ თანხებთან მიმართებაში შეცვლილი იქნა ოპერაციის შინაარსი და განხილული იქნა არარეზიდენტ საწარმოზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. შესაბამისად, განისაზღვრა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. შემოწმების მიერ აგრეთვე გათვალისწინებული იქნა თანხის დაბრუნება შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში, რაზეც შესაბამისი თანხა ასახული იქნა მოგების გადასახადის ჩასათვლელ თანხაში. ასევე, უპროცენტო სესხზე გაანგარიშდა შესაბამისი საპროცენტო სარგებელი ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საპროცენტო განაკვეთით. ყოველივე აღნიშნულის გათვალისწინებით, გადამხდელს დაერიცხა როგორც მოგების გადასახადი, ასევე ჯარიმა დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისთვის.

გადასახადის გადამხდელს შპს-გან აღებული აქვს სესხები. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში ადგილი აქვს სესხის პროცენტების გადახდას, რომელთა საპროცენტო განაკვეთიც არ შეესაბამება (მეტია) ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილ საპროცენტო განაკვეთს. გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაჯარიმდა დეკლარაციებში გადასახადის შემცირებისთვის.

 

გადაწყვეტილება

 

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძვლები.

მეორე სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წლიური პროცენტის ფარგლებში კომპანიის მიერ კრედიტისათვის (სესხისთვის) გადახდილ პროცენტზე შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 61(3), 136(3), 73(4)(9), 97(1), 982, 983.