ბრძანება N 13479

N 13479

25 ივნისი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

ი/მ „--------“ (ს/ნ ------)

(მის.:--------)

2025 წლის 7 ივნისის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 12 ივნისის სხდომაზე (ოქმი №48) განიხილა შპს „------“-ის (ს/ნ ------) 2025 წლის 7 ივნისის №96098/1/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 8 მაისის №127-6 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საწვავის ხარჯის ნაწილზე დამატებული ღირებულების გადასახადის ჩათვლების გაუქმებას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. მომჩივანი მიუთითებს, რომ საწარმოს საქმიანობა არ შემოიფარგლება მხოლოდ ტრანსპორტირებით, არამედ მათი საქმიანობის სპეციფიკაა ინერტული მასალების (ქვიშა-ხრეში) მოპოვება, რაც მოითხოვს საწვავის მნიშვნელოვან დანახარჯს. გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო შემოწმების შედეგების გაუქმებას და შემოწმების ჩატარებას ინერტული მასალების მოპოვების სპეციფიკის სრული გათვალისწინებით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 10 თებერვლის №2164 და 2 აპრილის №6251 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „-----“-ის (ს/ნ ------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 2 მაისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 8 მაისის №9195 ბრძანება და ამავე თარიღის №127-6 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 212 800 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 113 680 ლარი, ჯარიმა 61 937 ლარი და საურავი 37 183 ლარი.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

შპს „-------“-ის საქმიანობის სფეროა საბითუმო ვაჭრობა სამშენებლო მასალებით, კერძოდ, ქვიშა-ხრეშით. საწარმო ------- რაიონში ახორციელებს ქვიშა-ხრეშის შეძენა-რეალიზაციას. პირველადი დოკუმენტების, გადამხდელის წარმოდგენილი საწვავის გახარჯვის კალკულაციის ცხრილების და სხვა აუდირებული პირების შემოწმების მონაცემების ანალიზით დგინდება, რომ საწარმო თავისი საქმიანობის მასშტაბთან შედარებით ახორციელებს დიდი ოდენობით საწვავის შეძენას. შემოწმების მიერ დადგენილი იქნა საქონლის მიწოდების ოპერაციისას ავტოსატრანსპორტო საშუალებების მიერ გავლილი მანძილის ოდენობა (კილომეტრი), ტრანსპორტირების დაწყებისა და დასრულების ადგილებს შორის და აღნიშნულის შესაბამისად განისაზღვრა, რომ საწვავის დანახარჯს 100 კმ მანძილზე გადაადგილებისას უნდა შეედგინა საშუალოდ 66 ლიტრი. შემოწმებისათვის არ მომხდარა დოკუმენტაციის წარმოდგენა, საიდანაც იდენტიფიცირებადი იქნებოდა კონკრეტული ოპერაციების მიხედვით გამოყენებული ტექნიკის მოცულობა და შესაძლებელი გახდებოდა იმის განსაზღვრა, თუ: ა) რომელი ობიექტის მიერ მოხდა საწვავის გახარჯვა; ბ) გახარჯული საწვავის სახე და რაოდენობა (ლიტრი). შემოწმებისთვის არ არის წარმოდგენილი დოკუმენტაცია, რომლის მიხედვითაც შესაძლებელი გახდებოდა ეკონომიკურ საქმიანობაში გახარჯული საწვავის ზუსტი ოდენობის დადგენა. გადასახადის გადამხდელის მიერ ნავთობროდუქტების უსასყიდლოდ მიღების, რეალიზაციის ან/და დავალიანების პატიების ფაქტი დადგენილი არ არის.

ზემოაღნიშნულის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით, შემოწმებამ საწვავის დანახარჯის გაანგარიშებისთვის იხელმძღვანელა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, გამოყენებულ იქნა აუდიტის დეპარტამენტში მსგავსი საქმიანობის, მასშტაბის და მოცულობის მქონე აუდირებული პირების მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის შეძენილი და გახარჯული საწვავის ოდენობების და ნორმების მონაცემები. აღნიშნულის შედეგად, გამოვლინდა სხვაობა საწარმოს მიერ შეძენილ საწვავის ოდენობასა და მის მიერ გადაზიდვის ოპერაციებში გამოყენებულ სატრანსპორტო საშუალებისათვის საჭირო საწვავის ოდენობას შორის. შედეგად, საწარმოს მიერ შეძენილი 199 603 ლიტრი საწვავიდან ეკონომიკურ საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდებისთვის გამოყენებულად ჩაითვალა 106 379 ლიტრი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის მიხედვით, საწარმოს მიერ შეძენილ და ეკონომიკურ საქმიანობის ფარგლებში გამოყენებულად მიჩნეულ საწვავის ოდენობებს შორის სხვაობის შეძენაზე მოხდა დამატებული ღირებულების გადასახადის ჩათვლილი თანხების შემცირება. ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 -ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, მოგების გადასახადით დაიბეგრა გამოვლენილი სხვაობა. გადამხდელს დაერიცხა მოგების და დამატებული ღირებულების გადასახადი, ასევე, ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად

განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

ამავე კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8−91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება:

ა) ხარჯი, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის, თუ ეს ვალდებულება დადგენილია ამ კოდექსის შესაბამისად;

ბ) ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის განმარტებაზე, რომლის თანახმად, საწარმოს საქმიანობა არ შემოიფარგლება მხოლოდ ტრანსპორტირებით, არამედ, მათი საქმიანობის სპეციფიკაა ინერტული მასალების (ქვიშა-ხრეში) როგორც მოპოვება, ასევე, მთელი ციკლის განხორციელება - მოპოვებიდან რეალიზაციამდე, რაც გაცილებით მეტ საწვავის დანახარჯს მოითხოვს, ვიდრე მხოლოდ ტრანსპორტირება. ხოლო მოპოვების ტექნოლოგიური პროცესი შემდეგნაირია:

მდინარის კალაპოტის მოქცევა - წყლის ნაკადის მიმართულების შეცვლა;

ინერტული მასალის მოთხრა ექსკავატორით;

მასალის დამუშავება და მომზადება;

დატვირთვა და რეალიზაცია;

შემდგომი ტრანსპორტირება.

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებისას, შემოწმებამ არ შეისწავლა მათი საქმიანობის რეალური სპეციფიკა და გამოიყენა არასწორი ანალოგიები სხვა კომპანიებიდან, ასევე, იგნორირებულია და არ არის გათვალისწინებული ქვიშა-ხრეშის მოპოვების ტექნოლოგიური განსაკუთრებულობა.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საწვავის ხარჯთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „-----“-ის (ს/ნ ------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. სადავო საკითხთან, კერძოდ, საწვავის ხარჯთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები;

ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საწვავის ხარჯის ნაწილზე დამატებული ღირებულების გადასახადის ჩათვლების გაუქმებას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას.

გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო შემოწმების შედეგების გაუქმებას და შემოწმების ჩატარებას ინერტული მასალების მოპოვების სპეციფიკის სრული გათვალისწინებით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შპს-ს საქმიანობის სფეროა საბითუმო ვაჭრობა სამშენებლო მასალებით, კერძოდ, ქვიშა-ხრეშით. დგინდება, რომ საწარმო თავისი საქმიანობის მასშტაბთან შედარებით ახორციელებს დიდი ოდენობით საწვავის შეძენას. შემოწმების მიერ დადგენილი იქნა საქონლის მიწოდების ოპერაციისას ავტოსატრანსპორტო საშუალებების მიერ გავლილი მანძილის ოდენობა (კილომეტრი).

შემოწმებამ საწვავის დანახარჯის გაანგარიშებისთვის იხელმძღვანელა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, გამოყენებულ იქნა აუდიტის დეპარტამენტში მსგავსი საქმიანობის, მასშტაბის და მოცულობის მქონე აუდირებული პირების მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის შეძენილი და გახარჯული საწვავის ოდენობების და ნორმების მონაცემები. აღნიშნულის შედეგად, გამოვლინდა სხვაობა საწარმოს მიერ შეძენილ საწვავის ოდენობასა და მის მიერ გადაზიდვის ოპერაციებში გამოყენებულ სატრანსპორტო საშუალებისათვის საჭირო საწვავის ოდენობას შორის. საწარმოს მიერ შეძენილ და ეკონომიკურ საქმიანობის ფარგლებში გამოყენებულად მიჩნეულ საწვავის ოდენობებს შორის სხვაობის შეძენაზე მოხდა დამატებული ღირებულების გადასახადის ჩათვლილი თანხების შემცირება. ასევე, მოგების გადასახადით დაიბეგრა გამოვლენილი სხვაობა. გადამხდელს დაერიცხა მოგების და დამატებული ღირებულების გადასახადი, ასევე, ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

სადავო საკითხთან, კერძოდ, საწვავის ხარჯთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები;

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:73(5);97;174(1);175(1):