გადაწყვეტილება №26078/2/2025

№26078/2/2025

22 დეკემბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 4.12.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 26.10.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26078/2/2025).

 

დავის საგანი:

სალაროდან გატანილი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 4.07.2025 წლის №002-97 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 8.10.2025 წლის №21631 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 1 257 600,55 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 346 334

მოგების გადასახადი - (- 32 135)

საშემოსავლო გადასახადი - 339 977

უკუდაბეგვრის წესით დარიცხული დღგ - 35 680

ქონების გადასახადი - 2 812

ჯარიმა - 195 159

საურავი - 716 107,55

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 11.12.2015 წლის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სახეა საგამომცემლო საქმიანობა, წიგნების რეალიზაცია. შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

2010-2011 წლებში საზოგადოების სალაროდან გატანილია 1 035 200 ლარი, გრძელვადიანი სესხის დასაფარად. გადამხდელის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულება და არც შესაბამის ბუღალტრულ გატარებებში იდენტიფიცირდება ვისი და რა ოდენობის ვალდებულება გააჩნია საწარმოს. შედეგად სალაროდან გატანილი დოკუმენტალურად დაუდასტურებელი თანხები განხილულ იქნა სახელფასო განაცემად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 15.12.2015 წლის №002-324 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 2.02.2016 წლის №2346 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად აუდიტის დეპარტამენტის 18.03.2016 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 24.03.2016 წლის №002-88 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 1.06.2016 წლის №15343 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 4.07.2016 წლის დასკვნა და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 11.07.2016 წლის საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 22.07.2016 წლის №20997 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 31.08.2016 წლის დასკვნა და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 7.09.2016 წლის №002-239 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 30.09.2016 წლის №27527 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 31.10.2016 წლის დასკვნა და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 17.11.2016 წლის №002-092 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 5.12.2016 წლის №34444 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 13.01.2017 წლის დასკვნა და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 25.01.2017 წლის №002-18 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 14.02.2017 წლის №3394 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 27.02.2017 წლის დასკვნა და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 1.03.2017 წლის №002-76 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 6.04.2017 წლის №9244 ბრძანებით საჩივარი დარჩა განუხილველი საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 6.03.2019 წლის №14527/2/17 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ.

საბჭოს 6.03.2019 წლის №14527/2/17 გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი 15.04.2019 წლის დასკვნის მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების აქტით საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით დარიცხული ჯარიმა დაექვემდებარა გადაანგარიშებას 27.12.2018 წლის №4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილების შესაბამისად. შემცირდა ჯარიმა საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში 5 090 ლარი და ქონების გადასახადის ნაწილში 72 ლარი, სულ შემცირდა 5 162 ლარი.

მომჩივანმა სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს და მოითხოვა ბათილად იქნეს ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 1.03.2017 წლის №002-76 საგადასახადო მოთხოვნა, შემოსავლების სამსახურის 6.04.2017 წლის №9244 ბრძანება საჩივრის განუხილველად დატოვების თაობაზე, საბჭოს 6.03.2019 წლის №14527/2/17 გადაწყვეტილება და აუდიტის დეპარტამენტის 19.04.2019 წლის №002-113 საგადასახადო მოთხოვნა.

№3/6231-19 საქმეზე თბილისის საქალაქო სასამართლოს 29.07.2024 წლის გადაწყვეტილებაში, სასამართლო აღნიშნავს, რომ მოსარჩელის მოთხოვნაა დარიცხვის კანონიერების შეფასება. მოსარჩელე მხარე ადმინისტრაციულ ორგანოში დავის დაწყების პირველივე ეტაპიდან სადავოდ ხდიდა რამდენიმე საკითხს, მათგან საბოლოოდ შემოსავლების სამსახურის №3394 ბრძანების შესაბამისად, შესასწავლი დარჩა ფულადი სახსრების ნაკადების მოძრაობის შესახებ ინფორმაცია 2009 წლის ბოლოსთვის, რაც შეფასებულ იქნა დამფუძნებლის მიმართ ვალდებულების არ არსებობად 2010 წლის დასაწყისისათვის. აღსანიშნავია, რომ საჩივრის შედეგად შპს-ს არაერთხელ მიეცა წინადადება აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარედგინა საქართველოს მთავრობის 2012 წლის 5 სექტემბრის №360 დადგენილებით საწარმოებისათვის აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგების განმახორციელებელ ან/და საექსპერტო და აუდიტორული დასკვნების გამცემ პირთა ნუსხით განსაზღვრული სახელმწიფო საწარმოს მიერ შედგენილი საწარმოს ფინანსური ანგარიშგება. საყურადღებოა ის გარემოება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ადმინისტრაციული წარმოების ეტაპზე წარდგენილ იქნა აუდიტორ ელისო აფციაურის მიერ 2016 წლის 24 ოქტომბერს შედგენილი აუდიტორული დასკვნა, სადაც აუდიტორი ადასტურებს საწარმოს მიერ დამფუძნებლისგან ფულადი სახსრების მიღებას. აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული დასკვნა შემმოწმებლების მიერ არ იქნა გაზიარებული, ვინაიდან მიჩნეულ იქნა, რომ თანხვედრაში არ იყო შემოწმების ეტაპზე არსებულ მონაცემებთან. აღსანიშნავია ასევე ის გარემოება, რომ საბოლოოდ სსიპ შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 6 აპრილის №9244 ბრძანებით საჩივარი დარჩა განუხილველად საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე.

სასამართლო მიუთითებს მხარის მიერ სასამართლოში განხილვის ეტაპზე წარმოდგენილ 2024 წლის 17 თებერვლის №B7/012 დასკვნის შინაარსზე, რომლის თანახმად, რიგი საკითხები შემმოწმებლის მიერ არ იქნა შეფასებული როგორც ეკონომიკური თვალსაზრისით, ისე საგადასახადო კოდექსის სადავო პერიოდში განხორციელებული ცვლილებების გათვალისწინებით. სასამართლო მიიჩნევს, რომ მხარის მიერ წარმოდგენილი დასკვნა შეიცავს იმგვარ გარემოებებზე მითითებას, რაც შეფასებულ უნდა იქნეს ადმინისტრაციული წარმოების ფარგლებში. აღნიშნულ დასკვნას არ ცვლის ის ფაქტი, რომ მოსარჩელეს ადმინისტრაციული წარმოების ეტაპზე მიეცა შესაძლებლობა წარედგინა აუდიტორის დასკვნა, რაც მხოლოდ სასამართლოში განხილვისას იქნა წარმოდგენილი. აღსანიშნავია, რომ სასამართლოში დავის მიმდინარეობისას დამატებითი მტკიცებულების, მათ შორის ექსპერტის ან სპეციალისტის დასკვნის წარმოდგენა შეუძლებელია იქცეს მისი შეფასების შემზღუდველ ფაქტორად. სასამართლო აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციული წარმოების სიზუსტის დადგენა ხდება დავის სასამართლოში განხილვისას, რა დროსაც სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები ძალაში შესულად არ ითვლება და მათი კანონშესაბამისობის შეფასებისათვის წარდგენილი დამატებითი დოკუმენტის განხილვა გავლენას ახდენს მათი კანონიერების შეფასებაზე. ამდენად, სასამართლო მიიჩნევს, რომ სადავო საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხების მართლზომიერების საკითხი ადმინისტრაციული საჩივრის განხილვის ფარგლებში 2024 წლის 17 თებერვლის №B7/012 დასკვნის შინაარსის გათვალისწინებით, სასამართლო გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად უნდა შეფასდეს. შესაბამისად, ამ ეტაპზე სადავო აქტების ბათილად ცნობის ფაქტობრივი საფუძველი არსებობს.

№3ბ/353-25 საქმეზე თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 10.03.2025 წლის განჩინებით დაკმაყოფილდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენლების შუამდგომლობები, №3ბ/353-25 საქმეზე შეწყდა სააპელაციო საქმის წარმოება აპელანტების მიერ სააპელაციო საჩივრებზე უარის თქმის გამო და უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს 29.07.2024 წლის გადაწყვეტილება.

№3/6231-19 საქმეზე თბილისის საქალაქო სასამართლოს 29.07.2024 წლის გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 27.06.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გარემოებათა სრულყოფილად გამოკვლევის, მათ შორის, 2024 წლის 17 თებერვლის №7/012 დასკვნის შინაარსის შეფასების შედეგად, რომელიც არ მოიცავს გაანგარიშებით ნაწილს, არის ზოგადი ხასიათის (კონკრეტული მტკიცებულებების გარეშე) და არ ასახავს საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი გარემობებისგან განსხვავებულ რაიმე ახალ გარემოებებს. ფულადი სახსრების ნაკადების მოძრაობის შესახებ ახალი გარემოება არ გამოვლენილა, შესაბამისად, მიმდინარე გადაანგარიშების შედეგად საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების ცვლილება არ განხორციელებულა.

აუდიტის დეპარტამენტის 27.06.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 4.07.2025 წლის №002-97 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 8.10.2025 წლის №21631 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის პირველ და მე-3 ნაწილებზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 72-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 491 მუხლზე და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე.

გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილი საჩივრით არ ეთანხმება სალაროდან გატანილი თანხების ხელფასად განხილვას. აცხადებს, რომ მრავალწლიანი დავის შედეგად, შემოსავლების სამსახურის მხრიდან არცერთი არგუმენტი არ იქნა გაზიარებული. აღნიშნავს, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლოში დავა მოსარჩელეს სასარგებლოდ გადაწყდა და დაევალა შემოსავლების სამსახურს დარიცხვის ხელახალი განხორციელება, თუმცა სადავო აქტები საკმარისად არ არის დასაბუთებული. საქმის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელმა აღნიშნა, რომ საჭიროებიდან გამომდინარე კომპანიაში დამფუძნებელს პერიოდულად შეჰქონდა თანხები, რომელსაც ასევე პერიოდულობით აბრუნებდა უკან, თუმცა შემოწმების მიერ სალაროდან გატანილი თანხები განხილულ იქნა სახელფასო განაცემად. ამასთან, 2009 წელს საწარმოში გაჩნდა ხანძარი, რომლის დროსაც განადგურდა გარკვეული საქონელი, კომპანიამ ვერ შეძლო ნორმალურად ფუნქციონირება, შეჩერდა მიმდინარე პროექტები, საფრთხე შეექმნა ვალდებულებების შესრულებას, შესაბამისად, აღნიშნულ პერიოდში საწარმო საჭიროებდა ფულად სახსრებს. ამასთან, გადამხდელი ითხოვს გარკვეულ ვადას შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენისთვის.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვითაც, 2010-2011 წლებში საწარმოს სალაროდან გატანილია 1 035 200 ლარი, გრძელვადიანი სესხის დასაფარად. გადამხდელის მიერ ვერ იქნა წარდგენილი სესხის ხელშეკრულება და არც შესაბამის ბუღალტრულ გატარებებში იდენტიფიცირდება ვისი და რა ოდენობის ვალდებულება გააჩნია საწარმოს. შემოწმების მიერ სალაროდან გატანილი დოკუმენტურად დაუდასტურებელი თანხები განხილულ იქნა სახელფასო განაცემად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

სასამართლო დავის ეტაპზე წარდგენილ 2024 წლის 17 თებერვლის №B7/012 დასკვნასთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დასკვნის თანახმად, სალაროს ანგარიშზე არსებული უძრავი ნაშთის საზოგადოების სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვისა და დაბეგვრის კანონშესაბამისობასთან დაკავშირებით დგინდება, რომ გადამხდელის მიერ წარდგენილი დამფუძნებლის ახსნა-განმარტება არ შეფასდა ეკონომიკური შინაარსის მიხედვით, კერძოდ, 2010-2011 წლებში სალაროდან გატანილი თანხა უნდა ჩათვლილიყო დამფუძნებლის წინაშე ვალდებულებად, რომელიც წინა წლებში იყო კომპანიაში შემოტანილი, რაც საწარმოს საგამომცემლო საქმიანობის სპეციფიკური ინტერესებიდან გამომდინარეობდა. დასკვნის შინაარსის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ აღნიშნული დასკვნა არ მოიცავს გაანგარიშებით ნაწილს, არის ზოგადი ხასიათის კონკრეტული მტკიცებულებების გარეშე და არ ასახავს საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი გარემოებებისგან განსხვავებულ რაიმე ახალ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და მხარეთა არგუმენტაციაზე დაყრდნობით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სალაროდან გატანილი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 30 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს შესამოწმებელ პერიოდამდე არსებული შემოსავლების და ხარჯების შესახებ ინფორმაცია (მათ შორის, საბანკო ამონაწერები, ხანძართან დაკავშირებული დოკუმენტაცია). თავის მხრივ განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიის საქმიანობის სახეა საგამომცემლო (მ.შ სასკოლო წიგნების) და მთარგმნელობითი საქმიანობა, წიგნების რეალიზაცია. „-------“ ერთ-ერთი პირველი გამომცემლობაა დამოუკიდებელი საქართველოს ისტორიაში. არსებობის 30 წლის განმავლობაში, რომელმაც გამოსცა ათასობით წიგნი, ჩაატარა მრავალი ლიტერატურული კონკურსი, აღმოაჩინა საინტერესო ქართველი და უცხოელი ავტორები და მთარგმნელები. გამომცემლობის ერთ-ერთი მთავარი მიმართულება სასკოლო სახელმძღვანელოებია და წლების მანძილზე ამ მიმართულებით ასობით წიგნი აქვთ შექმნილი, რომელთა უმეტესობასაც განათლების სამინისტროს გრიფი აქვს მინიჭებული და მათ ათასობით სკოლა და მასწავლებელი იყენებს.

აუდიტის დეპარტამენტმა უნდა დაამტკიცოს სადავო 2025 წლის 27 ივნისს დასკვნით დარიცხვის სისწორე, რადგან სადავო გახდა საგადასახადო შემოწმების აქტში ასახული დასკვნები და შეფასებები. როდესაც გასაჩივრებულია ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის კანონიერება, გადასახადის გადამხდელის მხარეზე მტკიცების ტვირთის გადმოტანა არასწორია. ასეთ შემთხვევაში, საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის მე-17 მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, მტკიცების ტვირთი ცალსახად ეკისრება ადმინისტრაციულ ორგანოს. ეს სპეციალური ნორმაა და ამ ნორმის სხვაგვარად ინტერპრეტაცია ან ამავე მუხლის პირველი ნაწილით გადაფარვა დაუშვებელია.

საგადასახადო დავისას, გადასახადის გადამხდელმა კი არ უნდა ამტკიცოს, რომ შემოწმების აქტის საფუძველზე განხორციელებული დარიცხვა არასწორია, არამედ საგადასახადო ორგანომ უნდა ამტკიცოს სარწმუნოდ, რომ მის მიერ განხორციელებული დარიცხვა სწორია. შესაბამისად, გაანგარიშების დამადასტურებელი მტკიცებულებები დოკუმენტურად უნდა წარმოედგინა დასკვნაში აუდიტის დეპარტამენტს, რაც არ მიუთითა და არც წარმოადგინა.

რაც შეეხება გარემოებებს, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას, კერძოდ გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილი საჩივრით არ ეთანხმება სალაროდან გატანილი თანხების ხელფასად განხილვას. მრავალწლიანი დავის შედეგად, შემოსავლების სამსახურის მხრიდან არცერთი არგუმენტი არ იქნა გაზიარებული. პირველი ინსტანციის სასამართლოში დავა მოსარჩელეს სასარგებლოდ გადაწყდა და დაევალა შემოსავლების სამსახურს დარიცხვის ხელახალი განხორციელება, თუმცა სადავო აქტები საკმარისად არ არის დასაბუთებული.

საქმის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელმა განმარტა, რომ საჭიროებიდან გამომდინარე კომპანიაში დამფუძნებელს პერიოდულად შეჰქონდა თანხები, რომელსაც ასევე პერიოდულობით აბრუნებდა უკან, თუმცა შემოწმებით სალაროდან გატანილი თანხები განხილულ იქნა სახელფასო განაცემად. ამასთან, 2009 წელს საწარმოში გაჩნდა ხანძარი, რომლის დროსაც განადგურდა გარკვეული საქონელი, კომპანიამ ვერ შეძლო ნორმალურად ფუნქციონირება, შეჩერდა მიმდინარე პროექტები, საფრთხე შეექმნა ვალდებულებების შესრულებას, შესაბამისად, აღნიშნულ პერიოდში საწარმო საჭიროებდა ფულად სახსრებს. ამასთან, გადასახადის გადამხდელი ითხოვს გარკვეულ ვადას შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენისთვის.

შემოსავლების სამსახურმა ყურადღება გაამახვილა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვითაც, 2010-2011 წლებში საწარმოს სალაროდან გატანილია 1 035 200 ლარი, გრძელვადიანი სესხის დასაფარად. გადასახადის გადამხდელის მიერ ვერ იქნა წარდგენილი სესხის ხელშეკრულება და არც შესაბამის ბუღალტრულ გატარებებში იდენტიფიცირდება ვისი და რა ოდენობის ვალდებულება გააჩნია საწარმოს. შემოწმების მიერ სალაროდან გატანილი დოკუმენტურად დაუდასტურებელი თანხები განხილულ იქნა სახელფასო განაცემად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

სასამართლო დავის ეტაპზე წარდგენილ 2024 წლის 17 თებერვლის №B7/012 დასკვნასთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დასკვნის თანახმად, სალაროს ანგარიშზე არსებული უძრავი ნაშთის საზოგადოების სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვისა და დაბეგვრის კანონშესაბამისობასთან დაკავშირებით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი დამფუძნებლის ახსნა-განმარტება არ შეფასდა ეკონომიკური შინაარსის მიხედვით, კერძოდ, 2010-2011 წლებში სალაროდან გატანილი თანხა უნდა ჩათვლილიყო დამფუძნებლის წინაშე ვალდებულებად, რომელიც წინა წლებში იყო კომპანიაში შეტანილი, რაც საწარმოს საგამომცემლო საქმიანობის სპეციფიკური ინტერესებიდან გამომდინარეობდა. დასკვნის შინაარსის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ აღნიშნული დასკვნა არ მოიცავს გაანგარიშებით ნაწილს, არის ზოგადი ხასიათის კონკრეტული მტკიცებულებების გარეშე და არ ასახავს საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი გარემოებებისგან განსხვავებულ რაიმე ახალ გარემოებებს.

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სალაროდან გატანილი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 30 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს შესამოწმებელ პერიოდამდე არსებული შემოსავლების და ხარჯების შესახებ ინფორმაცია (მათ შორის, საბანკო ამონაწერები, ხანძართან დაკავშირებული დოკუმენტაცია). რომლის წარდგენას დადგენილ ვადაში ვაპირებთ თავის მხრივ განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

საყურადღებოა ასევე 2025 წლის 27 ივნისს საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე დასკვნის გამოცემის ვადა, რომელიც გამოიცა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2024 წლის 29 ივლისის (საქმე №3/6231-19) და თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2025 წლის 10 მარტის (საქმე №3ბ/353-25) კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებებით დადგენილი გარემოებების გამო. კანონიერ ძალაში შესული სასამართლო გადაწყვეტილება შემოსავლების სამსახურს ჩაბარდა 2025 წლის 31 მარტს, თუმცა შემოსავლების სამსახურის მხრიდან აღნიშნულ საკითხზე ადმინისტრაციული წარმოება დაიწყო გვიან - 3 თვის შემდგომ გამოსცა სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები, კანონდარღვევით და შემოსავლების სამსახურის მხრიდან 2025 წლის 27 ივნისს გამოიცა დასკვნა საგადასახადო ვალდებულების იგივე ოდენობით დარიცხვის თაობაზე, რის საფუძველზეც გამოიცა გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნა და დარიცხვის ბრძანება. დაირღვა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-13 მუხლის მოთხოვნები, რომლის მიხედვითაც, ადმინისტრაციულ ორგანოს უფლება ჰქონდა, განეხილა და გადაეწყვიტა საკითხი მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ დაინტერესებულ მხარეს, რომლის უფლება ან კანონიერი ინტერესი იზღუდებოდა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტით, მიეცემოდა საკუთარი მოსაზრების წარდგენის შესაძლებლობა. ანალოგიურ ნორმას შეიცავს ამავე კოდექსის 95-ე მუხლიც, ხოლო 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საქმის გარემოებებიდან გამომდინარე, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი იყო, მოესმინა დაინტერესებული მხარეებისათვის. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებული იყო, ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოეკვლია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიეღო ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რის გარეშეც ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელი იყო ადმინისტრაციული აქტის გამოცემა. ამრიგად, მრავალწლიანი სასამართლო დავის შედეგად, შემოსავლების სამსახურის მხრიდან არცერთი არგუმენტი არ იქნა გაზიარებული.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის 21 ნაწილის თანახმად, თუ საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე კანონით გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა ასეთი ქმედების ჩადენისათვის, დავის განმხილველი ორგანო ვალდებულია გამოიყენოს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა. „საქართველოს საგადასახადო კოდექსში ცვლილებების შეტანის შესახებ“ 27.12.2018 წლის კანონის თანახმად, საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლს დაემატა შემდეგი შინაარსის 21 ნაწილი: 21 . საურავის დარიცხვა წყდება მისი დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის დღიდან 3 წლის გასვლის თარიღიდან“. საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2, მე-3 და მე-5 ნაწილები ჩამოყალიბდა ახალი რედაქციით: „2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში შესამცირებლად გამოანგარიშებული თანხის/დაბრუნებას დაქვემდებარებული თანხის გაზრდა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში - გადასახადის შემცირებად განიხილება და შესაბამის შემთხვევაში იწვევს ამ მუხლის პირველი−22 ნაწილებით გათვალისწინებულ პასუხისმგებლობას. საგადასახადო შემოწმების შედეგად ამ მუხლის შესაბამისად შეფარდებული ჯარიმების ჯამური ოდენობა არ უნდა აღემატებოდეს ამ საგადასახადო შემოწმების შედეგად გადასახდელად დარიცხული გადასახადების თანხების ოდენობას.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან საგადასახადო დავის პერიოდში, სანქციის განმსაზღვრელ ნორმებში განხორციელდა ცვლილებები და ამ ცვლილებებით სანქციები, ამავე ნორმებში მითითებული პირობების არსებობისას შემსუბუქებულია, საბჭომ მიზანშეწონილად უნდა მიიჩნიოს და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, შეისწავლოს შეფარდებული სანქციების საგადასახადო კოდექსის 272-ე და 275-ე მუხლებში 2018 წლის 27 დეკემბრის №4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილებებთან შესაბამისობის საკითხი და უნდა განახორციელოს საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების კორექტირება.

ამასთან, საყურადღებოა მოსარჩელეს მიერ დანიშნული და სასამართლოზე წარმოდგენილი 2024 წლის 17 თებერვლის აუდიტის დასკვნა, რომლის სამოტივაციო ნაწილში აუდიტორი განიხილავს:

2. შესამოწმებელი საგადასახადო პერიოდების მიხედვით ფულადი სახსრების მოძრაობის ანგარიშგების და სალაროში არსებული ნაშთის სისწორეს.

3. შედარებას შემოწმებით დადგენილ მონაცემებთან, სალაროს ანგარიშზე არსებული უძრავი ნაშთის საზოგადოების სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ასევე სარგებლის თანხის ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად, სალაროდან გატანილი თანხების გრძელვადიანი სესხის დასაფარად განხილვის სისწორე და დაბეგვრის კანონშესაბამისობა.

მე-2 და მე-3 საკითხებთან დაკავშირებით აუდიტორმა განმარტა, რომ საგადასახადო ორგანომ ისე განახორციელა გადასახადების დარიცხვა, კონკრეტული შემოწმების ფარგლებში არ შეუმოწმებია სალაროში რეალური ნაშთის არსებობა და შესაბამისად არ გამოუკვლევია სალაროში არსებული თანხების მიზნობრიობა, რის ურთიერთშეჯერების შედეგადაც უნდა მიეღო მას გადაწყვეტილება. აქედან გამომდინარე, მითითებული საფუძვლით გადასახადის დარიცხვა ეფუძნება მხოლოდ ვარაუდს და არ ემყარება კონკრეტულ მტკიცებულებებს, რაც არ შეიძლება გახდეს დამატებითი დარიცხვის საფუძველი. შემმოწმებლების მხრიდან არ განხორციელებულა ფაქტობრივად ფულის ოდენობის დათვლა და შედარება ბუღალტრულად ასახულ თანხასთან. ამდენად, ფულადი სახსრების ინვენტარიზაციისას შედეგად, ბუღალტრული ნაშთის თანხის სალაროში ფაქტობრივად არსებობა უნდა იყოს გათვალისწინებული შესამოწმებელი პერიოდის ყველა თვის ჭრილში შესაბამისი პროცენტული მაჩვენებლის მიხედვით და აღნიშნულის გათვალისწინებით, უნდა განხორციელდეს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

წარდგენილი დამფუძნებლის ახსნა-განმარტება, სადაც აღნიშნულია, რომ კომპანიაში პერიოდულად შეჰქონდა სახსრები, საჭიროებიდან გამომდინარე, ხოლო როდესაც კომპანიას ჰქონდა საშუალება, აბრუნებდა ამ თანხებს (კაპიტალის შემცირების გზით) და შესამოწმებელ პერიოდში სულ დაბრუნებულმა თანხამ შეადგინა 1 337 000 ლარი.

ადმინისტრაციულმა ორგანომ მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილ სესხის ხელშეკრულება და არც შესაბამის ბუღალტრულ გატარებებში იდენტიფიცირდება ვისი და რა ოდენობის ვალდებულება გააჩნია საწარმოს. შემოწმების მიერ სალაროდან გატანილი დოკუმენტალურად დაუდასტურებელი თანხები განხილულ იქნა სახელფასო განაცემად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. აღნიშნული საფუძვლით დაბეგვრა კანონშეუსაბამოა, რადგან ჯერ ერთი, სესხის ხელშეკრულების წერილობითი ფორმით შედგენა არ არის სავალდებულო და მეორეც, წარდგენილი ახსნა-განმარტება არ იქნა სათანადოდ შეფასებული, ასევე არ იქნა გათვალისწინებული საგამომცემლო საქმიანობის სპეციფიკა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

მოცემული დავის სწორად გადაწყვეტისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებას წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელის მიერ მითითებული ფაქტების და მტკიცებულებების შესწავლა და შეფასება. სასამართლოს დასკვნით, საგადასახადო ორგანომ ისე განახორციელა გადასახადების დარიცხვა, კონკრეტული შემოწმების ფარგლებში არ შეუმოწმებია სალაროში რეალური ნაშთის არსებობა და შესაბამისად, არ გამოუკვლევია სალაროში არსებული თანხების მიზნობრიობა, რის ურთიერთშეჯერების შედეგადაც უნდა მიეღო მას გადაწყვეტილება. აქედან გამომდინარე, სასამართლო ეთანხმება მოსარჩელე- გადამხდელს და აღნიშნავს, რომ მითითებული საფუძვლით გადასახადის დარიცხვა ეფუძნება მხოლოდ ვარაუდს და არ ემყარება კონკრეტულ მტკიცებულებებს, რაც არ შეიძლება გახდეს დამატებითი დარიცხვის საფუძველი.

სადავო აქტებში არ არის მითითებული კონკრეტულად რომელი მეთოდის გამოყენებით იქნა გადასახადი დაკისრებული მოსარჩელე კომპანიისათვის, რაც გააადვილებდა შეფასებას რამდენად სწორად იქნა ეს მეთოდი გამოყენებული, არსებობდა თუ არა მისი გამოყენების წინაპირობები ანდა უშუალოდ გამოყენებული მეთოდით რამდენად კანონიერად მოხდა გადასახადების გაანგარიშება. მიუხედავად ამისა, მეთოდის/კონკრეტული ნორმის მიუთითებლობა ავტომატურად არ გულისხმობს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ არ გამოიყენა რომელიმე მეთოდი. აქედან გამომდინარე, ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ განხორციელებული ქმედება უნდა შეფასდეს შინაარსობრივად და არა ფორმალურად.

გამოცემული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები უშუალო გავლენას ახდენს გადასახადის გადამხდელის კანონიერ ინტერესებზე.

სადავო აქტები საკმარისად არ არის დასაბუთებული. მართალია რიგ შემთხვევებში გადაწყვეტილების მიღების პროცესში ადმინისტრაციულ ორგანო დისკრეციული უფლებამოსილებით სარგებლობს, თუმცა დისკრეციული უფლებამოსილება არ უნდა იქცეს ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების კანონიერების ერთადერთ საზომად.

სადავო აქტები საჭიროებდა საქმის გარემოებების სათანადო გამოკვლევას. ადმინისტრაციულ ორგანოს ჰქონდა შესაძლებლობა გაერკვია გარემოებები. გადასახადის გადამხდელის სამართლებრივი მდგომარეობა გაუარესდა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების გამოცემით. შესაძლებელი იყო მხარეს მიეღო გადაწყვეტილება მიღებული ინფორმაციების შესწავლის შედეგად. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. ამდენად, ადმინისტრაციული წარმოებისას დაცული არ იქნა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მოთხოვნები. ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე (საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლი). ადმინისტრაციულ ორგანოს საკითხის გადაწყვეტისას უნდა დაედგინა საქმისათვის განმსაზღვრელი მნიშვნელობის მქონე გარემოებები, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97-ე მუხლის თანახმად: 1. საქმის გარემოებებიდან გამომდინარე ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილია: ა) გამოითხოვოს დოკუმენტები; ბ) შეაგროვოს ცნობები; გ) მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს; დ) დაათვალიეროს მოვლენის ან შემთხვევის ადგილი; ე) დანიშნოს ექსპერტიზა; ვ) გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები; ზ) მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევისა და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს.

ზემოაღნიშნული მოთხოვნების იგნორირებით გამოცემულ იქნა სადაო ადმინისტრაციული აქტები, რაც ამავე საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის თანახმად ექვემდებარება გაუქმებას. ფაქტობრივი გარემოებებიდან და სამართლებრივი არგუმენტებიდან გამომდინარე, მიგვაჩნია, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტები, ადმინისტრაციული ორგანოს სადავო გადაწყვეტილებები, საგადასახადო მოთხოვნა და დასკვნა კანონშეუსაბამოა, შესაბამისად უნდა დაკმაყოფილდეს საჩივრის მოთხოვნები. ამასთან, საჩივრის განიხილვა უნდა მოხდეს მხარეთა დასწრებით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

№3/6231-19 საქმეზე თბილისის საქალაქო სასამართლოს 29.07.2024 წლის გადაწყვეტილებაში, სასამართლო აღნიშნავს, რომ მოსარჩელის მოთხოვნაა დარიცხვის კანონიერების შეფასება. მოსარჩელე მხარე ადმინისტრაციულ ორგანოში დავის დაწყების პირველივე ეტაპიდან სადავოდ ხდიდა რამდენიმე საკითხს, მათგან საბოლოოდ შემოსავლების სამსახურის №3394 ბრძანების შესაბამისად, შესასწავლი დარჩა ფულადი სახსრების ნაკადების მოძრაობის შესახებ ინფორმაცია 2009 წლის ბოლოსთვის, რაც შეფასებულ იქნა დამფუძნებლის მიმართ ვალდებულების არ არსებობად 2010 წლის დასაწყისისათვის. აღსანიშნავია, რომ საჩივრის შედეგად შპს-ს არაერთხელ მიეცა წინადადება აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარედგინა საქართველოს მთავრობის 2012 წლის 5 სექტემბრის №360 დადგენილებით საწარმოებისათვის აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგების განმახორციელებელ ან/და საექსპერტო და აუდიტორული დასკვნების გამცემ პირთა ნუსხით განსაზღვრული სახელმწიფო საწარმოს მიერ შედგენილი საწარმოს ფინანსური ანგარიშგება. საყურადღებოა ის გარემოება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ადმინისტრაციული წარმოების ეტაპზე წარდგენილ იქნა აუდიტორ ელისო აფციაურის მიერ 2016 წლის 24 ოქტომბერს შედგენილი აუდიტორული დასკვნა, სადაც აუდიტორი ადასტურებს საწარმოს მიერ დამფუძნებლისგან ფულადი სახსრების მიღებას. აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული დასკვნა შემმოწმებლების მიერ არ იქნა გაზიარებული, ვინაიდან მიჩნეულ იქნა, რომ თანხვედრაში არ იყო შემოწმების ეტაპზე არსებულ მონაცემებთან. აღსანიშნავია ასევე ის გარემოება, რომ საბოლოოდ სსიპ შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 6 აპრილის №9244 ბრძანებით საჩივარი დარჩა განუხილველად საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე. სასამართლო მიუთითებს მხარის მიერ სასამართლოში განხილვის ეტაპზე წარმოდგენილ 2024 წლის 17 თებერვლის №B7/012 დასკვნის შინაარსზე, რომლის თანახმად, რიგი საკითხები შემმოწმებლის მიერ არ იქნა შეფასებული როგორც ეკონომიკური თვალსაზრისით, ისე საგადასახადო კოდექსის სადავო პერიოდში განხორციელებული ცვლილებების გათვალისწინებით. სასამართლო მიიჩნევს, რომ მხარის მიერ წარმოდგენილი დასკვნა შეიცავს იმგვარ გარემოებებზე მითითებას, რაც შეფასებულ უნდა იქნეს ადმინისტრაციული წარმოების ფარგლებში. აღნიშნულ დასკვნას არ ცვლის ის ფაქტი, რომ მოსარჩელეს ადმინისტრაციული წარმოების ეტაპზე მიეცა შესაძლებლობა წარედგინა აუდიტორის დასკვნა, რაც მხოლოდ სასამართლოში განხილვისას იქნა წარმოდგენილი. აღსანიშნავია, რომ სასამართლოში დავის მიმდინარეობისას დამატებითი მტკიცებულების, მათ შორის ექსპერტის ან სპეციალისტის დასკვნის წარმოდგენა შეუძლებელია იქცეს მისი შეფასების შემზღუდველ ფაქტორად. სასამართლო აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციული წარმოების სიზუსტის დადგენა ხდება დავის სასამართლოში განხილვისას, რა დროსაც სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები ძალაში შესულად არ ითვლება და მათი კანონშესაბამისობის შეფასებისათვის წარდგენილი დამატებითი დოკუმენტის განხილვა გავლენას ახდენს მათი კანონიერების შეფასებაზე. ამდენად, სასამართლო მიიჩნევს, რომ სადავო საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხების მართლზომიერების საკითხი ადმინისტრაციული საჩივრის განხილვის ფარგლებში 2024 წლის 17 თებერვლის №B7/012 დასკვნის შინაარსის გათვალისწინებით, სასამართლო გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად უნდა შეფასდეს. შესაბამისად, ამ ეტაპზე სადავო აქტების ბათილად ცნობის ფაქტობრივი საფუძველი არსებობს.

აუდიტის დეპარტამენტის 27.06.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გარემოებათა სრულყოფილად გამოკვლევის, მათ შორის, 2024 წლის 17 თებერვლის №7/012 დასკვნის შინაარსის შეფასების შედეგად, რომელიც არ მოიცავს გაანგარიშებით ნაწილს, არის ზოგადი ხასიათის (კონკრეტული მტკიცებულებების გარეშე) და არ ასახავს საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი გარემობებისგან განსხვავებულ რაიმე ახალ გარემოებებს. ფულადი სახსრების ნაკადების მოძრაობის შესახებ ახალი გარემოება არ გამოვლენილა, შესაბამისად, მიმდინარე გადაანგარიშების შედეგად საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების ცვლილება არ განხორციელებულა.

შემოსავლების სამსახურის 8.10.2025 წლის №21631 ბრძანებით სალაროდან გატანილი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 30 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს შესამოწმებელ პერიოდამდე არსებული შემოსავლების და ხარჯების შესახებ ინფორმაცია (მათ შორის, საბანკო ამონაწერები, ხანძართან დაკავშირებული დოკუმენტაცია). განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულების წარმოდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 8.10.2025 წლის №21631 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

შეფარდებული სანქციების საგადასახადო კოდექსის 272-ე და 275-ე მუხლებში 2018 წლის 27 დეკემბრის №4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილებებთან შესაბამისობის საკითხის შესწავლის მოთხოვნასთან დაკავშირებით, საბჭო მიუთითებს, რომ აღნიშნული საკითხი შესწავლილია საბჭოს 6.03.2019 წლის №14527/2/17 გადაწყვეტილების საფუძველზე და გადასახადის გადამხდელს აუდიტის დეპარტამენტის 15.04.2019 წლის დასკვნის მიხედვით, შემცირდა ჯარიმა 5 162 ლარი.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული წარმოების სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე და მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 27.06.2025 წლის დასკვნის გამოცემისას არ იკვეთება კანონმდებლობის დარღვევა, რაც შესაძლოა მიჩნეულ იქნას საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილების ბათილად ცნობის საფუძვლად. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ კანონმდებლობის მოთხოვნები დარღვეული არ არის და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

სალაროდან გატანილი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გარემოებათა სრულყოფილად გამოკვლევის შედეგად, ფულადი სახსრების ნაკადების მოძრაობის შესახებ ახალი გარემოება არ გამოვლენილა, შესაბამისად, მიმდინარე გადაანგარიშების შედეგად საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების ცვლილება არ განხორციელებულა.

შემოსავლების სამსახურის 8.10.2025 წლის №21631 ბრძანებით სალაროდან გატანილი თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 30 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს შესამოწმებელ პერიოდამდე არსებული შემოსავლების და ხარჯების შესახებ ინფორმაცია (მათ შორის, საბანკო ამონაწერები, ხანძართან დაკავშირებული დოკუმენტაცია). განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულების წარმოდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურის 8.10.2025 წლის №21631 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101; 154