გადაწყვეტილება №24873/2/2025

№24873/2/2025

17 აპრილი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს --------- (ს/ნ ------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 3.04.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს “--------”-ის 5.03.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24873/2/2025).

 

დავის საგანი:

დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის და არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების მართლზომიერება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 22.05.2024 წლის №042-13 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 17.02.2025 წლის №2829 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 6 562 874,78 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 4 104 097

დღგ - 1 555 237

საშემოსავლო გადასახადი - 2 548 860

ჯარიმა - 2 052 049

საურავი - 406 728,78

 

ფაქტების აღწერა

კომპანიის საქმიანობაა ხე-ტყის მასალის შეძენა-რეალიზაცია.

აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 12 დეკემბრის №31156 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 1.01.2021 წლიდან 1.11.2023 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, ხოლო საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 31.01.2024 წლის №1550 ბრძანებით, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ინვენტარიზაციასთან დაკავშირებით, შემოწმდა 31.01.2024 წლამდე პერიოდი. შემოწმების შედეგები აისახა 29.04.2024 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც სადავო საკითხთან დაკავშირებით, ირკვევა შემდეგი:

მომჩივანს, შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება საქონლის როგორც ადგილობრივი შეძენა, ასევე იმპორტი. შესამოწმებელი პერიოდის, დეკლარირებული ბრუნვის 92%-ს შეადგენს დოკუმენტური რეალიზაცია. ხოლო, შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ პერიოდში დეკლარირებული ბრუნვის 42% წარმოადგენს არადოკუმენტურ შემოსავალს, რაც განხილულ იქნა შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელებულ მიწოდებად და დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვად. აღნიშნული რეალიზაციიდან მიღებული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი და შეეფარდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 22.05.2024 წლის №11653 ბრძანება და №042-13 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 16.07.2024 წლის №16839 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 6.12.2024 წლის №23805/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს, რომელმაც 17.02.2025 წლის №2829 ბრძანებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაავალა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურის 17.02.2025 წლის №2829 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე, 49-ე, 61-ე, 73-ე, 159-ე, 164-ე, 168-ე, 73-ე, 101-ე, 154-ე, 43-ე მუხლებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის პოზიციაზე, რომლის მიხედვითაც, ინვენტარიზაციის შედეგები ასახული იქნა კომპანიის მიერ დანაკლისის აღმოჩენის პერიოდის მიხედვით დღგ-ის და მოგების გადასახადის დეკლარაციებში, დეკემბრის და იანვრის თვეებში. კომპანიას ხე-ტყის აღრიცხვის მოდულიდან დოკუმენტურადაც ჩამოწერილი აქვს აღნიშნული დანაკლისი. შესამოწმებელი პერიოდი განსაზღვრული იყო 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ ნოემბრამდე პერიოდი, ხოლო ინვენტარიზაცია ჩატარდა 2024 წლის 21 იანვარს. ამდენად, ნოემბრის და დეკემბრის თვეების დეკლარაციების წარდგენა ან დაზუსტება ინვენტარიზაციის დანიშვნამდე არცერთი კანონმდებლობით არ იკრძალებოდა. დეკლარაციების წარდგენა დაზუსტება მოხდა კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობდა დარიცხვის არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლები.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვა განხორციელდა შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგ და საქმის გარემოებებით დადგენილი არ არის, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოდან აღნიშნული პროცედურის ჩატარებამდე პერიოდში მომჩივანს საქმიანობა შეჩერებული ჰქონდა (საქონლის რეალიზაცია არ განუხორციელებია), სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობის რეალიზებულად განხილვის დროს, დღგ-ის ბრუნვის პროპორციულად გადანაწილება მიზანშეწონილია არა მხოლოდ შესამოწმებელ პერიოდზე, არამედ, სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), რა დროსაც, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები შემოწმების შედეგად განსაზღვრული უნდა იქნას საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, ფაქტობრივ გარემოებებსა და საქმეზე არსებულ მასალებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საბჭოს შემოსავლების სამსახურისთვის დავალებული ჰქონდა, რომ გამოეკვლია და შეეფასებინა დანაკლისად მიჩნეული პროდუქციის 2023 წლის პირველი ნოემბრის მდგომარეობით რეალიზებულად მიჩნევის მართლზომიერება. კომპანიას 2023 წლის პირველი ნოემბრიდან ინვენტარიზაციის პერიოდამდე, ნოემბერი დეკემბრის თვეში რეალიზებული აქვს 9600729 ლარის პროდუქცია დღგ-ის ჩათვლით. შეძენილი აქვს ადგილობრივი მომწოდებლებისგან 399676 ლარის პროდუქცია დღგ-ის ჩათვლით. აგრეთვე განხორციელებული აქვს 432725 ლარის პროდუქციის იმპორტი.

გაუგებარია მთლიან შესამოწმებელ პერიოდზე როგორ უნდა მოახდინონ აუდიტორებმა რეალიზებულად მიჩნევა თვეების პროპორციულად. აღნიშნული გადაწყვეტილებით კიდევ უფრო ამძიმებენ და ზრდიან ჯამურად დასარიცხი თანხების ოდენობას იმის ნაცვლად შეამცირონ. დანაკლისი ხე-ტყის მოდულიდან დოკუმენტურად არის ჩამოწერილი. ითხოვს განმარტებას ხე-ტყის მოდულიდან გამოწერილი სასაქონლო შეტყობინება არის თუ არა პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი (როდესაც ხდება დანაკლისის ჩამოწერა, რეალიზაცია არა მეწარმე ფიზიკურ პირზე და ასე შემდეგ).

კომპანიას კანონმდებლობის შესაბამისად აქვს დეკლარირებული და დაზუსტებული დეკლარაციები და ასახული ბარათზე. დაბეგრილ და რეალიზებულ პროდუქციას აუდიტორები მეორეჯერ ბეგრავენ. მიზანი მათთვის გაუგებარია რა უშლიდათ ხელს ინვენტარიზაცია ჩაეტარებინათ უფრო ადრე ვიდრე 2 თვის შემდეგ.

უთითებს საგადასახადო კოდექსის 268-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

შემოსავლების სამსახური სადავო ბრძანებით განმარტავს, რომ ვინაიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვა განხორციელდა შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგ და საქმის გარემოებებით დადგენილი არ არის, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოდან აღნიშნული პროცედურის ჩატარებამდე პერიოდში მომჩივანს საქმიანობა შეჩერებული ჰქონდა (საქონლის რეალიზაცია არ განუხორციელებია), სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობის რეალიზებულად განხილვის დროს, დღგ-ის ბრუნვის პროპორციულად გადანაწილება მიზანშეწონილია არა მხოლოდ შესამოწმებელ პერიოდზე, არამედ, სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), რა დროსაც, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები შემოწმების შედეგად განსაზღვრული უნდა იქნას საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 17.02.2025 წლის №2829 ბრძანებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მომჩივანი არ წარმოადგენს იმგვარ არგუმენტებს/მტკიცებულებებს, რაც შემოსავლების სამსახურის მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შეცვლის საფუძველი გახდებოდა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 17.02.2025 წლის №2829 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს აღნიშნული ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილებისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის და არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების მართლზომიერება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის №31156 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 1.01.2021 წლიდან 1.11.2023 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, ხოლო საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის №1550 ბრძანებით, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ინვენტარიზაციასთან დაკავშირებით, შემოწმდა 31.01.2024 წლამდე პერიოდი. შემოწმების შედეგები აისახა საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა შემდეგი რომ მომჩივანს, შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება საქონლის როგორც ადგილობრივი შეძენა, ასევე იმპორტი. შესამოწმებელი პერიოდის, დეკლარირებული ბრუნვის 92%-ს შეადგენს დოკუმენტური რეალიზაცია. ხოლო, შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ პერიოდში დეკლარირებული ბრუნვის 42% წარმოადგენს არადოკუმენტურ შემოსავალს, რაც განხილულ იქნა შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელებულ მიწოდებად და დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვად. აღნიშნული რეალიზაციიდან მიღებული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი და შეეფარდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №11653 ბრძანება და №042-13 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. რომლის №16839 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს №23805/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს, რომელმაც №2829 ბრძანებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაავალა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურის №2829 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურის №2829 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს აღნიშნული ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილებისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9„ბ“); 101(1); 154(1 „ა“); 159(1 „ა“ და „ბ“); 163(1);