ბრძანება N 11192

N 11192

02 ივნისი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „---------ს“ (ს/ნ ----------------)

(მის.: ---------------------------------)

2025 წლის 6 და 14 მაისის საჩივრების

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 15 მაისს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №39) განიხილა შპს „---------ს“ (ს/ნ ----------------) 2025 წლის 6 მაისის №----/1/2025 და 14 მაისის №------/1/2025 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 7 აპრილის №081-51 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ უალკოჰოლო სასმელებზე საკონტროლო შესყიდვის დროს დაფიქსირებულია 64%-იანი ფასნამატი და შემოწმებამ გაავრცელა 94%, რაც არარეალურია. აგრეთვე, მზა კერძების შემთხვევაში ფასნამატის დათვლისას გასათვალისწინებელია თითოეული კერძის ხვედრითი წილი, რაც არსებითად შეცვლის ფასნამატის ოდენობას, ამიტომ უნდა დაჯგუფდეს თითოეული კერძი კატეგორიებად. მიუთითებს, რომ მზა კერძებში გამოყენებულია სხვადასხვა სახის ბოსტნეული, რომელთა კონკრეტული ღირებულება/ხარჯი არ არის გამოთვლილი და გათვალისწინებული. ასევე განმარტავს, რომ მთელ სარევიზიო პერიოდზე ერთი საერთო ფასნამატია გავრცელებული, რომელიც უნდა ჩაიშალოს პერიოდების შესაბამისად.

2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება სხვადასხვა პირებზე გადარიცხული თანხების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. ითხოვს, რომ მიცეს შესაძლებლობა დააზუსტოს აღნიშნული თანხების მიზნობრიობა.

3. მომჩივანი ითხოვს უძრავი ქონების შეძენებთან დაკავშირებით მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების დღგ-ის ჩასათვლელ თანხებში გათვალისწინებას. აცხადებს, რომ ერთ შემთხვევაში მომწოდებელ კომპანიას არ გააჩნდა დღგ-ის კვალიფიციური გადამხდელის სტატუსი, ხოლო მე-2 შემთხვევაში მომწოდებელი არ იყო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული. მიუთითებს, რომ მიმდინარე პერიოდში ორივე შეძენაზე გამოწერილია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, რომლებიც მომწოდებლების მიერ დეკლარირებული და გადახდილია.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 25 ნოემბრის №24770 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---------ს“ (ს/ნ ----------------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ ნოემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 31 მარტს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 7 აპრილის №6569 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №081-51 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 301 686 ლარი, მათ შორის გადასახადი 179 806 ლარი, ჯარიმა 89 881 ლარი და საურავი 31 999 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჩივრებში დასმულ სადავო საკითხებთან დაკავშირებით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

. გადასახადის გადამხდელის საქმიანობას წარმოადგენს სარესტორნო მომსახურება ქ. ----ი. შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, შესაბამისად ვერ ხდებოდა შემოსავლის აღრიცხვის სისწორის დადგენა და ჩამოწერილი საქონლის იდენტიფიცირება სახეობების და რაოდენობების მიხედვით. ამდენად, შემოწმების მიერ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის ანალიზის შედეგად, დამუშავდა კომპანიის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები და მიღებული შემოსავლები. აღნიშნულის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის დაფუძნების დღიდან დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 683 142 ლარი, ხოლო რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებამ 607 270 ლარი (დღგ-ის გარეშე). შემოწმების მიერ დათვლილი შემოსავალი შედგება შემდეგი კომპონენტებისგან: სარესტორნო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი, ფეიბოქსის საკომისიო და ცარიელი ბოთლებისა და მეორადი ზეთის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ მოხდა რესტორნის მენიუს თითოეული კერძის და სასმლის თვითღირებულების და ფასნამატის დადგენა - გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული მენიუს სარეალიზაციო ფასების და რეცეპტების კალკულაციების მიხედვით, ამასთან არაალკოჰოლური სასმელების კატეგორიაში ფასნამატი განისაზღვრა საკონტროლო შესყიდვის ფასის მიხედვით, რომელიც ჩატარდა შემოწმების მიმდინარეობისას აუდიტის დეპარტამენტის მოთხოვნის შესაბამისად. შეძენილი საკვები პროდუქციის და შესამოწმებელი პერიოდის საბოლოო ნაშთის (გადამხდელის მიერ მოწოდებული ახსნა-განმარტებით) მეშვეობით დადგინდა რეალიზებული კერძებისა და სასმლის თვითღირებულება სახეობების ჯგუფების მიხედვით და მასზე გავრცელებულ იქნა დადგენილი კატეგორიების საშუალო შეწონილი ფასნამატები (კერძები 100%, ალკოჰოლური სასმელები 83% და არაალკოჰოლური სასმელები 94%). ამდენად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების შესაბამისად, გაიზარდა პირის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. გარდა აღნიშნულისა, გადასახადის გადამხდელს 2022 წლის დეკემბრის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ჩათვლილი ჰქონდა 2023 წლის იანვრის თვეში, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 178-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად დაკორექტირდა. ამასთან, შემოწმებით გაანგარიშებულ და გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ შემოსავალს შორის მიღებული სხვაობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 154-ე და 101-ე მუხლების შესაბამისად, ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, კომპანიას დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

. შემოწმების პროცესში საბანკო ამონაწერებისა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში საბანკო ანგარიშებიდან სხვადასხვა პირებზე და ორგანიზაციებზე გადარიცხული ჰქონდა თანხები, თუმცა გადახდის დამადასტურებელი პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არ არსებობის გამო ვერ დადგინდა გაწეული ხარჯის მიზნობრიობის საკითხი და ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 982 მუხლების შესაბამისად შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. პირს დაერიცხა მოგების გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომელთა თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, შესაბამისად ვერ ხდებოდა შემოსავლის აღრიცხვის სისწორის დადგენა და ჩამოწერილი საქონლის იდენტიფიცირება სახეობების და რაოდენობების მიხედვით.ამდენად, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, შემოწმების მიერ მოხდა რესტორნის მენიუს თითოეული კერძის და სასმლის თვითღირებულების და ფასნამატის დადგენა გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული მენიუს სარეალიზაციო ფასების და რეცეპტების კალკულაციების მიხედვით. ამასთან, უალკოჰოლო სასმელების კატეგორიაში ფასნამატი განისაზღვრა საკონტროლო შესყიდვის ფასის მიხედვით, რომელიც ჩატარდა შემოწმების მიმდინარეობისას აუდიტის დეპარტამენტის მოთხოვნის შესაბამისად. შეძენილი საკვები პროდუქციის და შესამოწმებელი პერიოდის საბოლოო ნაშთის მეშვეობით დადგინდა რეალიზებული კერძებისა და სასმლის თვითღირებულება სახეობების ჯგუფების მიხედვით და მასზე გავრცელებულ იქნა დადგენილი კატეგორიების საშუალო შეწონილი ფასნამატები: კერძები 100%, ალკოჰოლური სასმელები 83% და უალკოჰოლო სასმელები 94%. აღნიშნულის შედეგად, გაიზარდა პირის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით, ხოლო, შემოწმებით გაანგარიშებულ და გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ შემოსავალს შორის მიღებული სხვაობა ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

გადასახადის გადამხდელის არგუმენტთან მიმართებით, რომ უალკოჰოლო სასმელებზე საკონტროლო შესყიდვის დროს დაფიქსირებულია 64%-იანი ფასნამატი, ხოლო შემოწმებამ გაავრცელა 94%, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, უალკოჰოლო სასმელებზე ფასნამატის დათვლისათვის შემოწმებით გამოყენებულ იქნა 2025 წლის მარტის თვეში ჩატარებული საკონტროლო შესყიდვის ფასი და საკონტროლო შესყიდვის მომენტისათვის სასაქონლო ზედნადებებში დაფიქსირებული ანალოგიური საქონლის შეძენის ფასები.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს კანონმდებლობით დადგენილი წესით არ ჰქონდა ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები, შესაბამისად, მართლზომიერია შემოწმების მიერ, რესტორნის მენიუს თითოეული კერძის და სასმლის თვითღირებულების დადგენა გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული მენიუს სარეალიზაციო ფასებისა და რეცეპტების კალკულაციების მიხედვით და მათზე კატეგორიების საშუალო შეწონილი ფასნამატების გავრცელება, აგრეთვე, უალკოჰოლო სასმელებზე ფასნამატის განსაზღვრა საკონტროლო შესყიდვის ფასის მიხედვით. ასევე, არაპირდაპირი მეთოდით მიღებულ და გადასახადის გადამხდელის მიერ აღიარებულ შემოსავლებს შორის სხვაობის საწარმოს დაქირავებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად განხილვა კანონშესაბამისია. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს საბანკო ანგარიშის ამონაწერების ანალიზის შედეგად გამოუვლინდა სხვადასხვა პირებზე და ორგანიზაციებზე გადახდილი თანხები, რომელთა გამოყენება ეკონომიკურ საქმიანობაში შემოწმების მიერ არ დადასტურდა და კომპანიას დაერიცხა კუთვნილი მოგების გადასახადი.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, ხოლო გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“, „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტების თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

ბ) ამ კარის შესაბამისად საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ.

გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია:

ა) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა;

ბ) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – საქონლის იმპორტთან დაკავშირებით, იმპორტის დეკლარაცია.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

ბ) ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად, განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ;

გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

ხოლო, მე-3 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დასაბეგრ პირს უფლება არ აქვს ჩაითვალოს:

ა) დღგ, თუ იგი არ არის რეგისტრირებული დღგ-ის გადამხდელად;

ბ) იმ საქონელზე/მომსახურებაზე (გარდა ძირითადი საშუალებებისა) გაწეული ხარჯის ღირებულებაზე მიკუთვნებული დღგ-ის თანხა, რომელიც დასაბეგრი პირის მიერ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციამდე პერიოდში გამოყენებულია დასაბეგრ ოპერაციებში.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივრებში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომლის თანახმად, მომჩივანი ითხოვს უძრავი ქონების შეძენებთან დაკავშირებით მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების დღგ-ის ჩასათვლელ თანხებში გათვალისწინებას. აცხადებს, რომ კომპანიამ სარევიზიო პერიოდში შეიძინა 2 043 000 ლარის ღირებულების უძრავი ქონება შპს ,,-----“-სგან, რომელსაც არ გააჩნდა დღგ-ის კვალიფიციური გადამხდელის სტატუსი, ასევე, ფ/პ --------გან შეიძინა 671 700 ლარის ღირებულების უძრავი ქონება, თუმცა აღნიშნული პირი არ იყო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული. აცხადებს, რომ მიმდინარე პერიოდში ორივე შეძენაზე გამოწერილია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, რომლებიც მომწოდებლების მიერ დეკლარირებული და გადახდილია.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს დამატებით შეისწავლოს, როგორც წარმოდგენილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს „---------ს“ (ს/ნ ----------------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დღგ-ს ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები;

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს როგორც წარმოდგენილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი არ ეთანხმება:

1.არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.

2.სხვადასხვა პირებზე გადარიცხული თანხების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას.

3.ითხოვს უძრავი ქონების შეძენებთან დაკავშირებით მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების დღგ-ის ჩასათვლელ თანხებში გათვალისწინებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის №24770 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივანის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ ნოემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა №6569 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და №081-51 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 301 686 ლარი, მათ შორის გადასახადი 179 806 ლარი, ჯარიმა 89 881 ლარი და საურავი 31 999 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჩივრებში დასმულ სადავო საკითხებთან დაკავშირებით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

. შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, შესაბამისად ვერ ხდებოდა შემოსავლის აღრიცხვის სისწორის დადგენა და ჩამოწერილი საქონლის იდენტიფიცირება სახეობების და რაოდენობების მიხედვით. ამდენად, შემოწმების მიერ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის ანალიზის შედეგად, დამუშავდა კომპანიის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები და მიღებული შემოსავლები. აღნიშნულის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის დაფუძნების დღიდან დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 683 142 ლარი, ხოლო რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებამ 607 270 ლარი (დღგ-ის გარეშე). შემოწმების მიერ დათვლილი შემოსავალი შედგება შემდეგი კომპონენტებისგან: სარესტორნო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი, ფეიბოქსის საკომისიო და ცარიელი ბოთლებისა და მეორადი ზეთის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ მოხდა რესტორნის მენიუს თითოეული კერძის და სასმლის თვითღირებულების და ფასნამატის დადგენა - გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული მენიუს სარეალიზაციო ფასების და რეცეპტების კალკულაციების მიხედვით, ამასთან არაალკოჰოლური სასმელების კატეგორიაში ფასნამატი განისაზღვრა საკონტროლო შესყიდვის ფასის მიხედვით, რომელიც ჩატარდა შემოწმების მიმდინარეობისას აუდიტის დეპარტამენტის მოთხოვნის შესაბამისად. შეძენილი საკვები პროდუქციის და შესამოწმებელი პერიოდის საბოლოო ნაშთის (გადამხდელის მიერ მოწოდებული ახსნა-განმარტებით) მეშვეობით დადგინდა რეალიზებული კერძებისა და სასმლის თვითღირებულება სახეობების ჯგუფების მიხედვით და მასზე გავრცელებულ იქნა დადგენილი კატეგორიების საშუალო შეწონილი ფასნამატები (კერძები 100%, ალკოჰოლური სასმელები 83% და არაალკოჰოლური სასმელები 94%). ამდენად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების შესაბამისად, გაიზარდა პირის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. გარდა აღნიშნულისა, გადასახადის გადამხდელს 2022 წლის დეკემბრის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ჩათვლილი ჰქონდა 2023 წლის იანვრის თვეში, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 178-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად დაკორექტირდა. ამასთან, შემოწმებით გაანგარიშებულ და გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ შემოსავალს შორის მიღებული სხვაობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 154-ე და 101-ე მუხლების შესაბამისად, ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, კომპანიას დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

. შემოწმების პროცესში საბანკო ამონაწერებისა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში საბანკო ანგარიშებიდან სხვადასხვა პირებზე და ორგანიზაციებზე გადარიცხული ჰქონდა თანხები, თუმცა გადახდის დამადასტურებელი პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არ არსებობის გამო ვერ დადგინდა გაწეული ხარჯის მიზნობრიობის საკითხი და ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 982 მუხლების შესაბამისად შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. პირს დაერიცხა მოგების გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

გადაწყვეტილება

სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, ხოლო გადასახადის გადამხდელის საჩივრები აღნიშნულ ნაწილებში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ხოლო,მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს დამატებით შეისწავლოს, როგორც წარმოდგენილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების მამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5 „ა“.9 „ბ“); 982(1 „ბ“); 101(1); 154(1 „ა“.2 „ა“და„ბ“); 158(1); 159(1 „ა“და„ბ“); 163(1 და მე-2); 164(1); 174(1.2); 175(1 „ა“,„ბ“და„გ“); 176(1 „ა“ და „ბ“);