ბრძანება N 2825

ბრძანება N 2825

16.02.2023

შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

(იურ. მის.: ----------;

ფაქტ. მის.:----------)

2022 წლის 12 დეკემბრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 18 იანვრის სხდომაზე (ოქმი №4) განიხილა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) №77197/1/2022 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 30 ნოემბრის №007-326 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

სადავო საკითხები:

1. გადამხდელი არ ეთანხმება დამატებული ღირებულების გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ შემმოწმებელმა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ჩართო მევახშეებისგან აღებული სესხები, რომელიც საწარმოს მიერ გადახდილია, ხოლო სესხის სანაცვლოდ დაგირავებული ფართები დაბრუნებულია. მიუთითებს, რომ ნასყიდობა-გამოსყიდვის უფლებით განხორციელებულ ოპერაციებზე, სესხის სახით აღებული თანხები შემოწმებამ ჩათვალა ავანსად მიღებულ თანხებად და განახორციელა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღი ცვლილება.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება ფულის ნაშთის სესხად განხილვის საფუძვლით სარგებელზე დარიცხული პროცენტის (20%) ოდენობას. აცხადებს, რომ საპროცენტო განაკვეთი არ შეესაბამება საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ ყოველთვიურად გამოქვეყნებულ საბაზრო პროცენტს (6-9 %), ხოლო „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანება გამოცემულია 2010 წელს და აღნიშნული ბრძანებით დადგენილი პროცენტი არ შეესაბამება დღევანდელი ეკონომიკის განვითარებას. გადამხდელი, ასევე ითხოვს აღნიშნული სარგებელი განხილულ იქნას სესხად და აღირიცხოს როგორც დებიტორული დავალიანება.

 

ფაქტების აღწერა:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 19 მაისის №12566 და 13 სექტემბრის №23569 ბრძანებების საფუძველზე განხორციელდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 26 ივლისიდან 2022 წლის 1 ივლისამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 10 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 30 ნოემბრის №30025 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-326 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 1 242 816 ლარი, მათ შორის გადასახადი 723 761 ლარი, ჯარიმა 332 697 ლარი, საურავი 186 358 ლარი.

 

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის შესაბამისად დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

1. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს და გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული დოკუმენტაციის მიხედით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება ბინების რეალიზაცია ნასყიდობა/დაბრუნებისა და გამოსყიდვის უფლებით რეალიზაციის ხელშეკრულებებით, რომელიც შესამოწმებელ პერიოდშივე სრულად აქვს გამოსყიდული ან დაბრუნებული. აღნიშნულის გათვალისწინებით, დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ სულ შეადგინა სულ 1 644 702 ლარი, ამასთან, 2021 წლამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის მიხედვით, შემოწმებით დაკორექტირდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღი და 2020 წლის 15 სექტემბრის ნაცვლად განისაზღვრა 2019 წლის 30 დეკემბერი. ამასთან, 2021 წლამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის და 2021 წლიდან მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 160-ე და 163-ე მუხლის გათვალისწინებით, ასევე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული ბინები დაიბეგრა დღგ-ით შესაბამის პერიოდში, ხოლო გამოსყიდვის მომენტში გადასახდელი დღგ შეუმცირდა, გამოსყიდვის თანხის შესაბამისი დღგ-ით, ხოლო პირი დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის დაჯარიმდა რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციებისა) თანხის 5 პროცენტის ოდენობით.

 შპს „----------“ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული აქვს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 617 702 ლარის ოდენობით, შემოწმებით დამუშავდა გადამხდელის პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტები, საბანკო ამონაწერები, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებები, ასევე მესამე პირებისგან მოწოდებული ინფორმაციები და დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 3 154 432 ლარი. ამდენად, სხვაობამ შეადგინა 2 536 730 ლარი. 2021 წლამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მიხედვით, ასევე 2021 წლიდან მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე და 159-ე მუხლების მიხედვით, შემოწმებით გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

2. შპს „----------“ დირექტორმა შემოწმების პროცესში წარმოდგინა ახსნა-განმარტებითი ბარათი, სადაც დაადასტურა, რომ არ გააჩნია საბუღალტრო პროგრამა და შესაბამისად ვერ წარმოადგინა სალაროში თანხების მოძრაობის ამსახველი ინფორმაცია. შემოწმებით ჩატარებულ იქნა ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი, რომლის შესაბამისადაც გადამხდელს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს დარჩა ნაშთი, რომლის სალაროდან გახარჯვის დამადასტურებელი დოკუმენტები გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა. ამასთან, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის თანამშრომლების მიერ 2022 წელს ჩატარებული სალაროს ინვენტარიზაციით დადგენილმა ნაშთმა შეადგინა 0 ლარი. გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა ახსნა-განმარტებითი ბარათი/პოზიცია, რის მიხედვითაც, გადამხდელის წარმომადგენელი ითხოვს სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვას.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, სალაროდან არამიზნობრივად ჩამოწერილმა თანხამ სალდირებულად შეადგინა 1 575 082 ლარი, რაც ჩაითვალა საწარმოს მიერ დირექტორზე გაცემულ სესხად შესაბამისი პერიოდების მიხედვით (სალაროში წარმოშობილი ნაშთების მიხედვით). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე, 982 მუხლის მესამე ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის და ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, პირს დაერიცხა მოგების გადასახადი. ამასთან, „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანებით განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთის (20%) გამოყენებით, მიღებულს სარგებელზე დარიცხული პროცენტის თანხა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის და ამავე კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად, ჩაითვალა ხელფასთან გათანაბრებულ სარგებლად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირი, რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და რომლის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხა აღემატება 100 000 ლარს (გარდა ამ მუხლის 11 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა):

ა) ვალდებულია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისათვის მიმართოს საგადასახადო ორგანოს დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხის 100 000 ლარზე გადაჭარბების დღიდან არა უგვიანეს 2 სამუშაო დღისა;

ბ) დღგ-ის გადამხდელად ითვლება იმ დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციის საერთო თანხა გადააჭარბებს 100 000 ლარს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ" ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 171-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებულია შესაბამის საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს დღგ-ის დეკლარაცია ყოველ საანგარიშო პერიოდზე არა უგვიანეს ამ პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს დღგ.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში – საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 ნაწილების და მე-6 ნაწილის ,,ბ’’ ქვეპუნქტის თანხამად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

6. თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება:

ბ) გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, არარეზიდენტის მუდმივი დაწესებულების ან რეზიდენტის მიერ ან მათი სახელით ფიზიკური პირისთვის ან საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტისთვის გადახდილი პროცენტი იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5- პროცენტიანი განაკვეთით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96– ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოწმებით დამუშავებულ იქნა გადამხდელის პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტები, საბანკო ამონაწერები, გადამხდელის მიერ წარდგენილი ახსნა-განმარტებები, მესამე პირებისგან მიწოდებული ინფორმაციები და დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 3 154 432 ლარი. აქედან, გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება ბინების რეალიზაცია ნასყიდობა/დაბრუნებისა და გამოსყიდვის უფლებით რეალიზაციის ხელშეკრულებებით, რომელიც შესამოწმებელ პერიოდშივე სრულად აქვს გამოსყიდული ან დაბრუნებული, რომლის გათვალისწინებით, დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ სულ შეადგინა სულ 1 644 702 ლარი. ამასთან, შემოწმებით შეიცვალა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღი და 2020 წლის 15 სექტემბრის ნაცვლად განისაზღვრა 2019 წლის 30 დეკემბერი. გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული ბინები დაიბეგრა დღგ-ით შესაბამის პერიოდში, ხოლო გამოსყიდვის მომენტში გადასახადელი დღგ შეუმცირდა გამოსყიდვის თანხის შესაბამისი დღგის თანხით.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ საჩივარში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომ საწარმომ ფულადი სახსრების მოზიდვის მიზნით, ე.წ. მევახშეებისგან აიღო სესხი, ხოლო სესხის საგარანტიოდ ჩადებულ იქნა მომავალი ასაშენებელი ფართები, რომლის გათავისუფლება მოხდებოდა სესხის და მასზე დარიცხული სარგებლის შემდეგ. შემოწმებამ მიღებული სესხები ჩათვალა ავანსად და განახორციელა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის კორექტირება. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ სესხის თანხა გადახდილია სარგებელთან ერთად და დაგირავებული ფართებიც გათავისუფლებულია, მხოლოდ აღნიშნულის შემდგომ მოხდა ფართების რეალიზაცია.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, იმ უძრავი ქონების მიწოდების ოპერაციები, რომელთა გამოსყიდვაც შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება, დაბეგვრის მიზნებისთვის განიხილოს სასესხო გარიგებად (ქონების უზრუნველყოფით) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების, მათ შორის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის, კორექტირება.

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა). ეს ქვეპუნქტი არ ვრცელდება კომერციული ბანკის, საკრედიტო კავშირის, მიკროსაფინანსო ორგანიზაციისა და სესხის გამცემი სუბიექტის მიერ განხორციელებულ ოპერაციებზე.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას სარგებლის ღირებულებად ითვლება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.

„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველი პუნქტის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის წლიური საპროცენტო განაკვეთი დამტკიცებულია 20 პროცენტის ოდენობით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ საწარმოს არ გააჩნია საბუღალტრო პროგრამა და შესაბამისად, შემოწმებისთვის არ იქნა წარდგენილი სალაროში თანხების მოძრაობს ამსახველი ინფორმაცია. შემოწმების მიერ ჩატარებული ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზით, გადამხდელს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს დარჩა ნაშთი, რომლის სალაროდან გახარჯვის დამადასტურებელი დოკუმენტები გადამხდელს შემოწმებისთვის არ წარუდგენია. ამასთან, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 2022 წელს ჩატარებული სალაროს ინვენტარიზაციით დადგენილმა ნაშთმა შეადგინა 0 ლარი. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადამხდელის მოთხოვნის საფუძველზე, შემოწმების მიერ სალაროდან არამიზნობრივად ჩამოწერილი თანხის 1 575 082 ლარის საწარმოს მიერ დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვა, ხოლო სესხზე „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანებით გაანგარიშებული პროცენტის თანხის ხელფასთან გათანაბრებულ სარგებლად განხილვა და დაბეგვრა შეესაბამება კანონმდებლობის მოთხოვნებს.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, იმ უძრავი ქონების მიწოდების ოპერაციები, რომელთა გამოსყიდვაც შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება, დაბეგვრის მიზნებისთვის განიხილოს სასესხო გარიგებად (ქონების უზრუნველყოფით) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების, მათ შორის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის, კორექტირება;

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

1. გადამხდელი არ ეთანხმება დამატებული ღირებულების გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება ფულის ნაშთის სესხად განხილვის საფუძვლით სარგებელზე დარიცხული პროცენტის (20%) ოდენობას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

1. შემოწმებით დამუშავებულ იქნა გადამხდელის პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტები, საბანკო ამონაწერები, გადამხდელის მიერ წარდგენილი ახსნა-განმარტებები, მესამე პირებისგან მიწოდებული ინფორმაციები და დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 3 154 432 ლარი. აქედან, გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება ბინების რეალიზაცია ნასყიდობა/დაბრუნებისა და გამოსყიდვის უფლებით რეალიზაციის ხელშეკრულებებით, რომელიც შესამოწმებელ პერიოდშივე სრულად აქვს გამოსყიდული ან დაბრუნებული, რომლის გათვალისწინებით, დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ სულ შეადგინა სულ 1 644 702 ლარი. ამასთან, შემოწმებით შეიცვალა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღი და 2020 წლის 15 სექტემბრის ნაცვლად განისაზღვრა 2019 წლის 30 დეკემბერი. გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული ბინები დაიბეგრა დღგ-ით შესაბამის პერიოდში, ხოლო გამოსყიდვის მომენტში გადასახადელი დღგ შეუმცირდა გამოსყიდვის თანხის შესაბამისი დღგის თანხით.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ საჩივარში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომ საწარმომ ფულადი სახსრების მოზიდვის მიზნით, ე.წ. მევახშეებისგან აიღო სესხი, ხოლო სესხის საგარანტიოდ ჩადებულ იქნა მომავალი ასაშენებელი ფართები, რომლის გათავისუფლება მოხდებოდა სესხის და მასზე დარიცხული სარგებლის შემდეგ. შემოწმებამ მიღებული სესხები ჩათვალა ავანსად და განახორციელა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის კორექტირება. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ სესხის თანხა გადახდილია სარგებელთან ერთად და დაგირავებული ფართებიც გათავისუფლებულია, მხოლოდ აღნიშნულის შემდგომ მოხდა ფართების რეალიზაცია.

2. საწარმოს არ გააჩნია საბუღალტრო პროგრამა და შესაბამისად, შემოწმებისთვის არ იქნა წარდგენილი სალაროში თანხების მოძრაობს ამსახველი ინფორმაცია. შემოწმების მიერ ჩატარებული ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზით, გადამხდელს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს დარჩა ნაშთი, რომლის სალაროდან გახარჯვის დამადასტურებელი დოკუმენტები გადამხდელს შემოწმებისთვის არ წარუდგენია. ამასთან, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 2022 წელს ჩატარებული სალაროს ინვენტარიზაციით დადგენილმა ნაშთმა შეადგინა 0 ლარი. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადამხდელის მოთხოვნის საფუძველზე, შემოწმების მიერ სალაროდან არამიზნობრივად ჩამოწერილი თანხის 1 575 082 ლარის საწარმოს მიერ დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვა, ხოლო სესხზე „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანებით გაანგარიშებული პროცენტის თანხის ხელფასთან გათანაბრებულ სარგებლად განხილვა და დაბეგვრა შეესაბამება კანონმდებლობის მოთხოვნებს.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

 

გადაწყვეტილება

 

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, იმ უძრავი ქონების მიწოდების ოპერაციები, რომელთა გამოსყიდვაც შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება, დაბეგვრის მიზნებისთვის განიხილოს სასესხო გარიგებად (ქონების უზრუნველყოფით) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების, მათ შორის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის, კორექტირება. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 97(1 „ბ“); 982(3 „ზ“); 101(2„ბ“); 154; 131(1); 159; 163(1,2); 164(1); 275; 282(1).