გადაწყვეტილება №27588/2/2026

№27588/2/2026

28 ივლისი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 3.07.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 16.06.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27588/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები;

2. დამფუძნებელი ფიზიკური პირის მიერ სხვა პარტნიორისგან წილის მიღების სანაცვლოდ გადაცემული ქონების დაბეგვრის მართლზომიერება;

3. კომპანიის მიერ მიწის სანაცვლოდ ბინების გადაცემის (ბარტერის) დაბეგვრა;

4. არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე მიწოდებული ქონების საბაზრო ფასის ოდენობა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 23.12.2025 წლის №081-351 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 25.05.2026 წლის №11415 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 1 445 307.67 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 834 061.59

დღგ - 442 006.17

მოგების გადასახადი - 265 973.64

საშემოსავლო გადასახადი - 126 081.78

ჯარიმა - 415 270.90

საურავი - 195 975.18

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა ფიზიკური პირებისგან მიღებულ მიწაზე საცხოვრებელი და კომერციული ფართების მშენებლობა.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის, 1.01.2022 წლიდან 1.09.2025 წლამდე პერიოდის, გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 19 დეკემბრის შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 23 დეკემბრის №28175 ბრძანება და №081-351 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 25.05.2026 წლის №11415 ბრძანებით საჩივრები ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის მიერ, ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე განხორციელებული ოპერაციის საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობის დივიდენდად განხილვის საფუძვლით, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 25.05.2026 წლის №11415 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები

ფაქტების აღწერა

კომპანია რეგისტრირებულია 2020 წლის 6 ნოემბრიდან. ფიზიკური პირებისგან მიღებულ მიწაზე საცხოვრებელი და კომერციული ფართების მშენებლობა დაწყებულია 2021 წელს და გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, 2024 წელს დასრულდა. 2024 წლიდან უმეტესი მაცხოვრებელი შესახლებულია და შესამოწმებელი პერიოდისათვის კომერციული ფართების ნაწილი გაქირავებულია. შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსათვის, კომპანიის საკუთრებაში გასაყიდი ქონება არ ფიქსირდება. აშენებულია 78 ბინა, ათეულობით ტერასა, საპარკინგე ადგილი და სასაწყობე ფართი. შესწავლილი დოკუმენტაციის საფუძველზე კომპანიას უფიქსირდება აშენებული ფართების მიწოდება ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე (დირექტორის შვილზე, შვილის მეუღლეზე, დის მეუღლეზე) საბაზროზე დაბალ ფასად. შემოწმების მიერ, საგადასახადო კოდექსის მე-19, 97-ე, 981 , 158-ე, 159-ე და 160- ე მუხლების თანახმად, დაკორექტირდა რეალიზებული ფართების კვ. მეტრის ფასი 503-დან 921 აშშ დოლარამდე (ფასი განისაზღვრა წლების მიხედით, იმავე პერიოდში რეალიზებული ფართების ფასების საშუალოთი, ასევე ახლო ტერიტორიაზე მსგავსი სამშენებლო კომპანიების გაცხადებული და გაყიდული ფასების მიხედვით, შედარდა აუდირებულ კომპანიის ფასებსაც). შესაბამისად, გაიზარდა დღგ-ით, მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვები. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადები და დაეკისრა საგადასახდო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, მე-19 მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტზე, მე-8 მუხლის 12-ე ნაწილზე, 130-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 157-ე მუხლის „რ“ და „რ.ა“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებული ზემოაღნიშნული ოპერაცია ითვლება მოგების განაწილებად, თუმცა არ განიხილება პარტნიორზე გაცემულ დივიდენდად საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისთვის და შესაბამისად, არ წარმოადგენს საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ოპერაციას. ამდენად, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მიერ, ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე განხორციელებული ოპერაციის საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობის დივიდენდად განხილვის საფუძვლით, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიის საქმიანობის ძირითად საგანს წარმოადგენს საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი ფართების მშენებლობა, რომელიც მდებარეობს -------, ------- (ს/კ -------). კომპანია ამ მიზნით დაფუძნდა 2020 წლის 6 ნოემბერს, თუმცა პარტნიორებს შორის გარკვეული უთანხმოებების გამო, მშენებლობის პროცესის დაწყება გაჭიანურდა და ის დაიწყო მხოლოდ 2021 წლის აპრილში, როდესაც კომპანიის ერთპიროვნული მფლობელი და დირექტორი გახდა -------. მშენებლობის პროცესის სრულად დასრულება იგეგმება 2026 წლის ბოლომდე - დასასრულებელია ტერასის გადახურვა და ეზოს კეთილმოწყობა, რომლის გეგმარება შეიცვალა მშენებლობის პროცესში და ------- მერიის მხრიდან კომპანია ელოდება არსებული პროექტის ცვლილებას.

არ ეთანხმება შემმოწმებლების მიერ შემოწმების აქტში განხილულ არცერთ საკითხს და წარმოადგენს პოზიციას სადავო საკითხთან დაკავშირებით.

კომპანიამ, მშენებლობის სხვადასხვა ეტაპზე, ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე მოახდინა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი ფართების რეალიზაცია. შემმოწმებლის მიერ, აღნიშნული ოპერაციების ფარგლებში, დარიცხულმა გადასახადმა შეადგინა 503 365 ლარი. საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე, ხოლო ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „თ“ ქვეპუნქტის, მე-3 ნაწილისა და საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი, თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

კანონის ზემოთქმული დებულების მიხედვით, შემმოწმებელს უფლება ჰქონდა გამოეყენებინა საბაზრო ფასი, თუმცა შემოწმების აქტიდან არ ჩანს და შემმოწმებელთან პირადი კომუნიკაციიდანაც ვერ ირკვევა, თუ როგორ და რა შემთხვევებში გაიანგარიშა მან საბაზრო ფასი.

ზოგადად, საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლი განსაზღვრავს საბაზრო ფასის დადგენის პრინციპებს. ასე მაგალითად, ამ მუხლის მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად, საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება შესაბამის ბაზარზე არაურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგების მომენტისთვის (ან, მაქსიმუმ, გარიგების თარიღიდან 30 დღიანი სხვაობით).

კომპანიაში, ისევე როგორც ------- არსებულ სხვა სამშენებლო კომპანიებში, ქონების რეალიზაცია ხდებოდა ბაზარზე დამკვიდრებული პრაქტიკით - უმეტეს შემთხვევაში ხდება მყიდველთან წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადება, ხოლო შემდგომ ხდება ბინის საკუთრებაში გადაცემა.

საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 327-ე მუხლის თანახმად, ხელშეკრულება დადებულად ითვლება, თუ მხარეები მის ყველა არსებით პირობაზე შეთანხმდნენ საამისოდ გათვალისწინებული ფორმით. ასევე, ხელშეკრულებით შეიძლება წარმოიშვას მომავალი ხელშეკრულების დადების ვალდებულება. გამომდინარე აქედან, წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადებით, კომპანიამ მოახდინა მშენებარე ბინაზე საკუთრების უფლების წინასწარი გადაცემა.

ყოველივე ზემოთქმულის გათვალისწინებით, შემმოწმებელს უნდა გაეანალიზებინა კომპანიასა და მასთან დაკავშირებულ პირებთან გარიგების (მ.შ. წინარე ნასყიდობის) დადების მომენტში რა ფასად ხდებოდა არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე ბინების რეალიზაცია და თუ, ასეთ ინფორმაციას ვერ მოიპოვებდა კომპანიის დოკუმენტაციით, მაშინ შემმოწმებელი ვალდებული იყო დაყრდნობოდა სერთიფიცირებული შემფასებლის მიერ გაცემულ შეფასების ანგარიშს, რომელიც დააკმაყოფილებდა „ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის შესახებ“ საქართველოს კანონის 28-ე მუხლის მე8 პუნქტის მოთხოვნებს.

ჩვენი აზრით, რომელსაც ამყარებს შემმოწმებელთან ზეპირი კომუნიკაციაც, შემმოწმებელმა არ მიმართა სერთიფიცირებულ შემფასებელს ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებული ოპერაციების საბაზრო ფასის დადგენის მიზნით. ასევე, რაც უფრო მნიშვნელოვანია, არასწორად განსაზღვრა საბაზრო ფასის დადგენის თარიღი - აღებულია საკუთრებაში გადაცემის თარიღი და არა წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადების თარიღი, რომელიც წარმოადგენს ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველს და რომელიც ასახავს გარიგების ფასს რეალურ დროში. ასევე, უგულებელყო კომპანიის მიერ წარდგენილი შეფასების ანგარიში, რომელიც ასახავდა ტერასის საბაზრო ფასს მისი რეალიზაციის მომენტში.

მოპოვებული ინფორმაციის საფუძველზე გადაანგარიშებული იქნა ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან გარიგების დადების მომენტში (მ.შ. წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმებისას) კომპანიის მიერ საზოგადოდ გაცხადებული ფასი - კერძოდ, გაანალიზებული იქნა გარიგების თარიღამდე 30 დღით ადრე და გარიგებიდან 30 დღის შემდგომ (ჯამში 60 დღიან ინტერვალში) სართულის, ფართის, ხედისა და ბინის კონდიციის გათვალისწინებით, რა ფასად ხდებოდა არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე ფართების რეალიზაცია და ეს ფასი შედარდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან დადებული გარიგების ფასს. აღნიშნული ქმედება, რომელიც არ განახორციელა შემმოწმებელმა, შესაფერისია შეფასების საერთაშორისო სტანდარტთან. კერძოდ სტანდარტი 300-ის 70.02 პუნქტის მიხედვით, როდესაც ხდება საბაზრო მეთოდის გამოყენება, მტკიცებულებისთვის იერარქიულად უნდა მოხდეს შემდეგი ფასების გამოყენება:

a) იდენტური აქტივების გაყიდვის ფასი;

b) ანალოგიური (მსგავსი) აქტივების გაყიდვის ფასი;

c) იდენტური აქტივების მოთხოვნის ფასი;

d) ანალოგიური (მსგავსი) აქტივების მოთხოვნის ფასი;

შესამოწმებელ პერიოდში, კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე სულ რეალიზებულია 1145.7 კვ.მ. საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი ფართი.

------- 2023 წლის 12 დეკემბერს დაიდო ტერასის წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულება (დანართი 3). აღნიშნულ თარიღამდე, კომპანიის მიერ მოხდა ამ ტერასის საბაზრო ღირებულების დადგენა დამოუკიდებელი საშემფასებლო ფირმის, შპს ------- მიერ, რომელმაც 2023 წლის 5 დეკემბერს გაცემულ შეფასების ანგარიშით, ტერასის 1 კვ.მ. საბაზრო ფასად მიიჩნია 278.06 აშშ დოლარი (დანართი 4). სწორედ ამ ფასს შეუდარდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის დადებული გარიგების ფასი, რის საფუძველზეც დგინდება, რომ ტერასის საბაზრო ღირებულება თითოეულ კვადრატულ მეტრზე 101.35 აშშ დოლარით აღემატება გარიგების ღირებულებას, რაც ჯამში იწვევს 57 354 აშშ დოლარის სხვაობას (565.9 კვ.მ. X 101.35$).

აუდიტის პროცესში, ასევე დავების განხილვის დროს შემმოწმებლის მხრიდან ხდებოდა აპელირება, რომ გარიგება დაიდო არა 2023 წლის დეკემბერში, არამედ 2024 წელს, როდესაც მოხდა ტერასის ------- საკუთრებაში გადაცემა. თავის მხრივ, 2023 წლის დეკემბრიდან ------- კეთილმოაწყო ტერასა, რაც ნაწილობრივ დასტურდება ფიზიკური პირის სახელზე მიღებული სასაქონლო ზედნადებებით და მოახდინა მისი ეტაპობრივი რეალიზაცია.

შესაბამისად, მიაჩნია, რომ კომპანია ვალდებული იყო ტერასის რეალიზაცია დაებეგრა 2023 წლის დეკემბერში, შეფასების ანგარიშში მითითებული თანხით, ხოლო შემდგომი ტრანზაქციები, როგორიცაა ტერასის კეთილმოწყობა და მისი რეალიზაცია, ფიზიკური პირის ------- საგადასახადო ვალდებულებაა.

ავტოსადგომის ფასის დასადგენად გამოიყენა კომპანიის მიერ არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე - ------- (ს/კ -------) და ------- (ს/კ -------) რეალიზებული ავტოსადგომების ფასები (დანართი 5). გარიგება განხორციელდა 2024 წლის 11 და 12 ნოემბერს, შესაბამისად და თითოეულ შემთხვევაში, გარიგების ფასმა შეადგინა 3 000 აშშ დოლარი ერთეულ ავტოსადგომზე (13.75 კვ.მ.-ზე).

გამომდინარე აქედან, საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მოთხოვნების დაცვით მიაჩნია, რომ ავტოსადგომის თითოეული კვადრატული მეტრის ფასი 218.18 აშშ დოლარი, წარმოადგენს საბაზრო ფასს, რომელიც შესაძლოა გამოყენებული იქნეს ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებულ ოპერაციებთან მიმართებაში. უნდა აღინიშნოს, რომ ავტოსადგომის საბაზრო ფასი 12.26 აშშ დოლარით მეტია ------- რეალიზებული ავტოსადგომის ფასზე.

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 29-ე მუხლის თანახმად, პირებს შორის საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის [...] შესაბამისად ურთიერთდამოკიდებულების არსებობა მათ შორის არსებულ გარიგების შედეგებზე გავლენას არ ახდენს, თუ საქონლის/მომსახურების მიმღები პირის მიერ შესაძლებელია ანალოგიური საქონელი/მომსახურება სხვა არაურთიერთდამოკიდებული პირისგან შეიძინოს იმ ფასად, რომელიც ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული გარიგების ფასს არ აღემატება 10%-ით.

რადგანაც სხვაობა 12.26 აშშ დოლარი საბაზრო ფასის 10%-იან ზღვარში ხვდება, ------- დადებული გარიგების ფასი საბაზრო ფასზე კორექტირებას არ ექვემდებარება.

ანალოგიურად ავტოსადგომისა, კომპანიის მიერ გაანალიზებული იქნა არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე სარდაფის რეალიზაციის ფასები. დადგინდა, რომ 2024 წლის 12 ნოემბერს ------- (ს/კ -------) რეალიზებულია 10 კვ.მ. სარდაფი (დანართი 6), საერთო თანხით 2 000 აშშ დოლარი (200 აშშ დოლარი 1 კვ.მ.). ამით დასტურდება, რომ ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე ------- და ------- რეალიზებული სარდაფის ღირებულება შესაბამისად 205.92 აშშ დოლარი და 188.68 აშშ დოლარი, მიჩნეული უნდა იქნეს საბაზრო ფასად, ფინანსთა მინისტრის N996 ბრძანების 29-ე მუხლის შესაბამისად (რადგანაც ფასთა სხვაობა 10%-იან ზღვარშია).

რაც შეეხება რეალიზებულ ბინებს, ------- გარიგება დადებულია 2022 წლის 24 აპრილს (დანართი 7). ანალოგიურ პერიოდში, არაურთიერთდამოკიდებულ პირებთან გაფორმებული ხელშეკრულებებით ფასები მერყეობდა 500 აშშ დოლარიდან 550 აშშ დოლარამდე ყოველი 1 კვ.მ.-სთვის. თუმცა, გასათვალისწინებელია ------- ბინის განლაგება და ფართი, ბინა მდებარეობს მეორე სართულზე, პარკინგის ჩასასვლელის ზემოთ და ხედი აქვს მხოლოდ ეზოს შესასვლელზე. ბინას აქვს დაახლოებით 22 კვ.მ. აივანი და აქედან გამომდინარე, სასარგებლო ფართი შეადგენს 43-45 კვ.მ., თუ ანალოგიურად მივუდგებით სხვა, იმავე პერიოდში რეალიზებულ ბინებს, ვნახავთ, რომ მაგალითად, ------- (ს/კ -------), რომელიც გაიყიდა 2022 წლის 13 აპრილს 550 აშშ დოლარად (დანართი 8), წარმოადგენს მე-8 სართულზე არსებულ კუთხის ბინას, უკეთესი ხედით, 10 კვ.მ. აივნით, შესაბამისად, სასარგებლო ფართი შეადგენს 62 კვ.მ.. თუ გარიგების ფასებს შევადარებთ სასარგებლო (აივნის გარეშე) ფართების მიხედვით, მიუხედავად იმისა, რომ მე-8 სართულზე არსებულ ბინას სხვა უკეთესი პარამეტრებიც გააჩნია, მივიღებთ, რომ სასარგებლო ფართის მიხედვით გარიგების ფასები თითქმის იდენტურია, ------- ბინის ფასი იქნება 595 აშშ დოლარი თითოეულ კვადრატულ მეტრზე, ხოლო არაურთიერთდამოკიდებული პირის, ------- ბინა 636 აშშ დოლარი. შესაბამისად მიაჩნია, რომ ------- ბინა რეალიზებულია საბაზრო ფასით და ამ ტრანზაქციაზე დამატებითი საგადასახადო ვალდებულებები კომპანიას არ უნდა დაერიცხოს.

------- ბინების ფასის დადგენისას, იხელმძღვანელა კომპანიის მიერ 2024 წლის 30 ივლისს ------- (ს/კ -------) გაფორმებული ხელშეკრულების ფასით, რომელიც შეადგენს 703.3 აშშ დოლარს ყოველი კვადრატული მეტრისთვის (დანართი 9). გამომდინარე აქედან, ჯამური სხვაობა ------- არსებულ გარიგების ფასსა და საბაზრო ფასს შორის ყოველ კვადრატულ მეტრზე შეადგენს 281.51 აშშ დოლარს, ხოლო ჯამური სხვაობა 53 402.45 აშშ დოლარს (189.7 კვ.მ. X 281.51$).

სულ, კომპანიის მიერ გაანგარიშებულმა სხვაობამ ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან დადებული გარიგების ფასსა და საბაზრო ფასს შორის შეადგინა 110 756 აშშ დოლარი, რაც გარიგების მოხდენის თარიღებისთვის შეადგენს 297 218 ლარს.

ყოველივე ზემოთქმულის გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტისა და 164-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, გარიგების ფასსა და საბაზრო ფასს შორის სხვაობაზე დამატებით დასარიცხი გადასახადების თანხა შეადგენს 97 788 ლარს. მათ შორის: დღგ 45 338 ლარს, მოგების გადასახადი 52 450 ლარს.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებით, კომპანიის საჩივარი მხოლოდ ამ ნაწილში დაკმაყოფილდა, შემცირებას დაექვემდებარა ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებული ტრანზაქციების საფუძველზე დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი, რომელიც შემოწმების აქტის თანახმად, წარმოიშვებოდა გარიგების ფასსა და საბაზრო ფასს შორის სხვაობის დივიდენდად განაწილების შემთხვევაში.

მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება არ არის სამართლიანი. კერძოდ, არც შემოწმების აქტში და არც დავის განხილვისას შემმოწმებელს არ წარუდგენია საბაზრო ფასის გაანგარიშების საფუძველი, რატომ იანგარიშა ამა თუ იმ პერიოდში კონკრეტული თანხა, მაშინ, როდესაც კომპანიისვე გაყიდვები სხვა რეალობას აჩვენებს.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის თანახმად, თუ სამართლებრივი აქტის გამოსაცემად კანონმდებლობა ითვალისწინებს საექსპერტო დასკვნის არსებობას, წერილობით დასაბუთებაში მიეთითება ამ დასკვნის შინაარსი, რასაც შემოწმების აქტი არ შეიცავს.

გამომდინარე აქედან, მოითხოვს, დაკორექტირდეს დამატებით დარიცხული 503 365 ლარი და ამ საკითხში კომპანიას გადასახდელ თანხად განესაზღვროს 97 788 ლარი.

 

2. დამფუძნებელი ფიზიკური პირის მიერ სხვა პარტნიორისგან წილის მიღების სანაცვლოდ გადაცემული ქონების დაბეგვრის მართლზომიერება

ფაქტების აღწერა

ფიზიკურმა პირმა ------- (პ/ნ -------), 2021 წლის 5 მარტის წილის ნასყიდობის საფუძველზე, კომპანიის 65% წილი საკუთრებაში გადასცა ------- (პ/ნ -------). სანაცვლოდ, ------- გადასცა თანხა და ხელშეკრულების თანახმად, კორპუსის აშენების შემდეგ, ------- უნდა მიეღო 200 მეტრ კვადრატამდე ფართები, რომლის ღირებულება იქნებოდა 1 კვ.მ. 400 აშშ დოლარი. შემოწმებით დადგინდა, რომ აღნიშნული ფართები -------, 65% წილის სანაცვლოდ, ------- გადასცა კომპანიის საკუთრებიდან 2024 წლის 15 მარტს. გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული ოპერაცია არ დაუბეგრავს. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის თანახმად, შემოწმების მიერ აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა, როგორც -------, 100% წილის მფლობელისა და დირექტორის მიერ მიღებულად და შემდეგ ------- გადაცემულად. შესაბამისად, აღნიშნული მიწოდება დაიბეგრა დღგ-ით, საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის შესაბამისად, საბაზრო ფასით. საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, გაიზარდა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა, მომჩივანს დაერიცხა მოგების გადასახადი, ასევე, საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

სამართლებრივი საფუძვლები მითითებულია პირველ სადავო საკითხის ნაწილში. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო შემოწმების აქტით და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციით დადგენილ გარემოებებზე, რომ ფიზიკურმა პირმა ------- (პ/ნ -------) 2021 წლის 5 მარტის წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე კომპანიის 65% წილი საკუთრებაში გადასცა ------- (პ/ნ -------). სანაცვლოდ ------- გადასცა თანხა და ხელშეკრულების თანახმად, კორპუსის აშენების შემდეგ, ------- (პ/ნ -------) უნდა მიეღო 200 მეტრ კვადრატამდე ფართები, რომლის კვადრატულის ღირებულება იქნებოდა 400 აშშ დოლარად შეფასებული. შემოწმებით დადგინდა, რომ აღნიშნული ფართები -------, 65% წილის სანაცვლოდ, ------- გადასცა კომპანიის საკუთრებიდან 2024 წლის 15 მარტს. გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული ოპერაცია არ დაუბეგრავს. შემოწმების მიერ, აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა, როგორც -------, 100% წილის მფლობელის და დირექტორის მიერ მიღებულად და შემდეგ, ------- გადაცემულად. შესაბამისად, აღნიშნული მიწოდება დაიბეგრა დღგ-ით, მოგების და საშემოსავლო გადასახადებით. დასაბეგრი თანხა კი განისაზღვრა ამავე კორპუსში, შესაბამის პერიოდში გაყიდული ბინების საშუალო ფასით, კერძოდ, 921 აშშ დოლარით, ამასთან, დუპლექსის ტიპის და გარემონტებული ბინების ფასი არ მონაწილეობს საშუალო ფასის გამოთვლისას.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების ეტაპზეც არ წარუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი და მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს წარდგენილი საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2021 წლის 5 მარტს, წილის ნასყიდობის და უძრავი ქონების სამომავლოდ საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ხელშეკრულების საფუძველზე (რეგ. №-------), კომპანიის 35%-იანი წილის მფლობელმა ------- (შემდგომში „წილის მყიდველი“) შეიძინა კომპანიის 65%-იანი წილი ------- (შემდგომში „წილის გამყიდველი“) და გახდა კომპანიის ერთადერთი მფლობელი (დანართი 10).

ხელშეკრულების მე-2 მუხლის თანახმად, წილის ღირებულებამ შეადგინა 200 000 აშშ დოლარი, საიდანაც 120 000 აშშ გადახდილი იქნა ფულადი სახით, ხოლო 80 000 აშშ დოლარი გაიცა ქონების სახით. ხელშეკრულების 2.3. პუნქტის თანახმად: „წილზე საკუთრების უფლების გადაცემის სანაცვლოდ „მყიდველი“ „გამყიდველს“ სამომავლო საკუთრების უფლებით ასევე გადასცემს მშენებარე საცხოვრებელ სახლში, მდებარე -------, ------- (ს/კ -------) , მე-7 სართულზე 50.0 (ორმოცდაათი) კვ.მ. და მე-11 სართულზე 150.0 (ასორმოცდაათი) კვ.მ. საცხოვრებელ ფართებს (შავი კარკასის მდგომარეობაში), რომლის ღირებულება შეადგენს 80 000 (ოთხმოცი ათასი) აშშ დოლარის ეკვივალენტ ლარს“. ზემოაღნიშნული ბინები ------- საკუთრებაში გადაეცა 2024 წლის 15 მარტს და შემოწმების აქტის მიხედვით, სწორედ ეს თარიღია გადასახადებით დაბეგვრის მომენტი.

აქტის მიხედვით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, აღნიშნული ოპერაციის შინაარსი კვალიფიცირდება, როგორც 100%-იანი წილის მფლობელისა და დირექტორის, ------- მიერ მიღებულად და შემდეგ ------- გადაცემულად და შესაბამისად, ამ ოპერაციით კომპანიისთვის დამატებით დარიცხულმა გადასახადების თანხამ შეადგინა 127 306 ლარი.

არ ეთანხმება შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხულ თანხებს და აღნიშნავს შემდეგს:

2021 წლის 5 მარტს მხარეებს შორის გაფორმდა ხელშეკრულება წილის ნასყიდობის და უძრავი ქონების სამომავლოდ საკუთრებაში გადაცემის შესახებ, რომლის საფუძველზეც ------- წილის გამყიდველს, ------- გადასცა 120 000 აშშ დოლარი და სამომავლო საკუთრების უფლება 200 კვ.მ. ბინაზე, რომელიც უნდა აეშენებინა შპს -------. აღნიშნული ხელშეკრულება თავის თავში გულისხმობს სამმხრივ შეთანხმებას, წილის მყიდველი წილის გამყიდველს უნაზღაურებს მესამე პირის, შპს ------- საკუთრებაში არსებულ მშენებარე ბინების ღირებულებას. შესაბამისად, ამ ხელშეკრულებით წილის მყიდველი, ------- ღებულობს ვალდებულებას თავისი 100%-იანი კომპანიის წინაშე, წილის გამყიდველის ნაცვლად აანაზღაუროს 200 კვ.მ. ბინის საფასური.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად „თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს“ და ეს ასეც არის. შპს ------- ქონება გამოყენებული იქნა ფიზიკური პირის, ------- პირადი მიზნებისთვის.

შემოწმების აქტიც თითქმის იგივეს იმეორებს „საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, აღნიშნული ოპერაციის შინაარსი კვალიფიცირდება, როგორც 100%-იანი წილის მფლობელისა და დირექტორის ------- მიერ მიღებულად და შემდეგ ------- გადაცემულად.“ თუმცა აქ მნიშვნელოვანი მომენტია ოპერაციის იურიდიული შინაარსი, ბინის გადაცემა არ ხდება ------- და შემდგომში მის მიერ -------, არამედ ქონებას კომპანია გადასცემს პირდაპირ ------- -------, ერთადერთი დამფუძნებლისა და დირექტორის, დივიდენდის ხარჯზე.

გამომდინარე აქედან, ამ შემთხვევაში დავის საგანი შეიძლება იყოს მხოლოდ დრო, თუ როდის მოხდა ------- მიერ თავისივე კომპანიის აქტივების საკუთარი მიზნებისთვის გამოყენება.

საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 327-ე მუხლის თანახმად, ხელშეკრულება დადებულად ითვლება, თუ მხარეები მის ყველა არსებით პირობაზე შეთანხმდნენ საამისოდ გათვალისწინებული ფორმით. ასევე, ხელშეკრულებით შეიძლება წარმოიშვას მომავალი ხელშეკრულების დადების ვალდებულება. გამომდინარე აქედან, წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადებით, კომპანიამ მოახდინა მშენებარე ბინაზე საკუთრების უფლების წინასწარი გადაცემა. ამავე კოდექსის მე-15 მუხლის მე-4 ნაწილით, საკუთრების წინარე უფლება წარმოადგენს ფინანსურ ინსტრუმენტს ანუ აქტივს, რომლის გადაცემა, გაყიდვა და განკარგვა შესაძლებელია. მაშასადამე, ------- მიერ ------- წილის სანაცვლოდ გადაცემული იქნა 120 000 აშშ დოლარი ფულადი სახსრების სახით და მხარეების მიერ 80 000 აშშ დოლარად შეფასებული ფინანსური ინსტრუმენტი/აქტივი - მომავალი საკუთრების უფლება ბინებზე, რომელსაც ფლობდა შპს -------. ეს ნიშნავს, რომ ------- დაპირებით და ხელშეკრულების იურიდიული ფორმულირებით, კომპანიის მიერ ------- მიმართ არსებული დებიტორული მოთხოვნა დაიფარა (განულდა) და ამავდროულად, ------- წარმოეშვა თავისი კომპანიისადმი 80 ათასი აშშ დოლარის გადახდის ვალდებულება, რომელიც გაიქვითა მის მიერ სამომავლოდ მისაღებ დივიდენდში.

ე.ი. დავის საგანი შეიძლება იყოს ------- მიერ თავისი კომპანიისადმი არსებული დავალიანება როდის უნდა იქნეს აღიარებული დაფარულად და დივიდენდში კლასიფიცირებულად.

შეჯამების სახით რომ ვთქვათ, ზემოთაღნიშნული ხელშეკრულების გათვალისწინებით, 2021 წლის 5 მარტის მდგომარეობით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 და მე-9 ნაწილების მიხედვით, სახეზეა შემდეგი მოცემულობა:

1. ------- მიერ გადახდილია წილის ნასყიდობის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული 120 000 აშშ დოლარი;

2. ------- დავალებით და ორგანიზებით, თავისივე კომპანიამ წილის გამყიდველს გადასცა წინასწარი საკუთრების უფლება 200 კვ.მ. ბინაზე, რომელიც შეფასდა 80 000 აშშ დოლარად;

3. კომპანიამ 2021 წლის 5 მარტის ხელშეკრულების საფუძველზე, საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 199-ე მუხლის თანახმად, წილის გამყიდველის, ------- მიმართ მოთხოვნა აღიარა დაფარულად და ის ჩაანაცვლა თავისივე პარტნიორით, -------, რომელსაც აღნიშნული ვალდებულება ჩაეთვალა წინასწარ მიღებულ დივიდენდად;

4. 2022 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით, ------- ან/და ------- შპს ------- ბინის ნასყიდობიდან გამომდინარე ვალდებულებები არ გააჩნიათ.

საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოები ვალდებული არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში დაიცვან საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა, იმოქმედონ ამ კოდექსისა და საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის სხვა აქტების მოთხოვნათა შესაბამისად და მონაწილეობა მიიღონ სახელმწიფო საგადასახადო პოლიტიკის განხორციელებაში.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-6 და მე-7 ნაწილის თანახმად გადასახადის გადამხდელმა აღრიცხვა უნდა აწარმოოს საგადასახადო მიზნებისათვის აღრიცხვის საკასო ან დარიცხვის მეთოდით. ამავდროულად, ფიზიკურ პირს უფლება აქვს, შემოსავლები და ხარჯები საკასო მეთოდით აღრიცხოს.

საგადასახადო კოდექსის 138-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, აღრიცხვის საკასო მეთოდის გამოყენებისას, ურთიერთჩათვლის დროს, შემოსავლების მიღების მომენტად ითვლება ამ ვალდებულებათა გაუქმების ან დაფარვის მომენტი.

„ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში (ნაწილი I) ცვლილების შეტანის შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2024 წლის 29 ოქტომბრის №23106 ბრძანებით დადგინდა №11 ინსტრუქცია დებიტორული დავალიანების შესახებ. კერძოდ, ინსტრუქციის მე-3 მუხლის „ბ“ პუნქტის მიხედვით, „დებიტორული დავალიანების ან/და ავანსის გადახდის ფაქტის ნამდვილობის დასადგენად გაითვალისწინება სამეურნეო ოპერაციის მხარეთა შორის გაფორმებული და დადასტურებული შედარების აქტი. ამასთან, შედარების აქტი მხარეთა მიერ დადასტურებული უნდა იყოს იმავე შინაარსის ოპერაციებთან მიმართებაში დადგენილი პრაქტიკის შესაბამისად, მათ შორის, ნოტარიულად, აპოსტილით ან/და სხვა ისეთი ფორმით, რომელიც მიღებულია შესაბამის სამოქალაქო-სამართლებრივ ურთიერთობებში […]”.

ამავე ინსტრუქციის მე-4 მუხლის თანახმად, თუ საწარმოს უფიქსირდება დებიტორული მოთხოვნა, თუმცა დგინდება, რომ ეს მოთხოვნა ანაზღაურებულია, „მოცემულ პირობებში, მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ღირებულება ჩაითვლება როგორც, საქონლის/მომსახურების მიმღების მიერ დავალიანების ანაზღაურების თარიღში, საწარმოს დირექტორზე (თუ არ არსებობს სხვა იდენტიფიცირებადი პასუხისმგებელი პირი) გაცემული ხელფასი და დაექვემდებარება შესაბამის დაბეგვრას.“

შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში არ არის მითითება, თუ რატომ დაიბეგრა ზემოთაღნიშნული ბინები 2024 წელს და არა 2021 წელს, როდესაც გაფორმდა ძირითადი ხელშეკრულება. ის გარემოება, რომ ბინა საკუთრებაში გადაეცა წილის გამყიდველს 2024 წელს, ვერ იქნება საკმარისი მტკიცებულება, რადგანაც საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით.

ხელშეკრულების თანახმად, კომპანიამ იკისრა ვალდებულება 200 კვ.მ. ბინა გადაეცა -------, თუმცა ამ ბინის ღირებულება მყიდველის სასარგებლოდ ანაზღაურდა ------- მიერ. წილის ნასყიდობის ხელშეკრულება არ ითვალისწინებს ერთადერთი პარტნიორის მიერ საკუთარი ინტერესებისთვის გაცემული ბინის ღირებულების გადახდის ვადებს, რაც საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 365-ე მუხლის თანახმად ნიშნავს, რომ ის ვალდებული იყო დაუყონებლივ აენაზღაურებინა კომპანიის წინაშე ვალდებულება, რაც განხორციელდა კიდეც სამომავლო დივიდენდში გაქვითვის გზით.

სწორედ ამის გამო, პირველადი დოკუმენტაციისა და ბუღალტრული მონაცემების მიხედვით, -------, 2022 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით, საკუთარი კომპანიის მიმართ დავალიანება არ ჰქონდა.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი, რომლის საფუძველზეც საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, ეხება ისეთ შემთხვევებს, როდესაც სახეზეა ბათილი, ნების ნაკლის მქონე გარიგებები და არა მართლზომიერ გარიგებებს.

განსახილველ შემთხვევაში, გარიგება არ იყო ბათილი, ნების ნაკლის მქონე ან არამართლზომიერი. შესაბამისად, საგადასახადო შემმოწმებლებს არ ჰქონდა სამართლებრივი საფუძველი შეეცვალათ ოპერაციის შინაარსი, წილის ნასყიდობისა და უძრავი ქონების სამომავლოდ საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ხელშეკრულების თანახმად მოხდა ქონების სამომავლო უფლების გადაცემა, რომლის ღირებულებაც ჩაითვალა წილის მყიდველის, კომპანიის 100%-იანი პარტნიორის დივიდენდად 2021 წლის 5 მარტს და არა ნებისმიერ სხვა დროს.

ყოველივე ზემოთქმულის გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის დებულებების საფუძველზე, გამომდინარე იქედან, რომ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, საგადასახადო პრაქტიკით, ასევე „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2019 წლის 22 ივლისის №22708 ბრძანების დანართი №11-ის (დებიტორული დავალიანების შესახებ) საფუძველზე მიაჩნია, რომ კომპანია ვალდებული იყო ------- გადაცემულ ბინებზე საგადასახადო ვალდებულებები, კერძოდ, მიღებული ავანსის (რომელიც წარმოიშვა ------- ურთიერთვალდებულებების გადაფარვით) დღგ-ით დაბეგვრა და გაცემულ დივიდენდზე მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადების გაანგარიშება უნდა მოეხდინა წილის ნასყიდობის და უძრავი ქონების სამომავლოდ საკუთრებაში გადაცემის შესახებ 2021 წლის 5 მარტის ხელშეკრულების გაფორმებისთანავე.

იმ შემთხვევაშიც კი, თუ აღნიშნული მსჯელობა და საგადასახადო კოდექსის განმარტება ცდება რეალობას და შემოწმების აქტით გათვალისწინებული დარიცხვა საფუძვლიანია, გაუგებარია, როგორ გაიანგარიშა შემმოწმებელმა გადასახადის თანხა 127 306 ლარის ოდენობით. უდავო ჭეშმარიტებაა, რომ 2021 წლის 5 მარტის ხელშეკრულება მოიცავს წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების შინაარსსაც. თუ შემმოწმებელმა ჩათვალა, რომ ეს ტრანზაქცია უნდა განხორციელებულიყო საბაზრო ფასით, ფიქრობს, რომ სახელშეკრულებო თანხა 80 000 აშშ დოლარი გარიგების მომენტისთვის (5.03.2021) წარმოადგენდა საბაზროზე მაღალ თანხას.

შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულების გაანგარიშება 80 ათასი დოლარიდანაც (რომელიც 5.03.2021-ის კურსით შეადგენს 265 520 ლარს) კი არ წარმოშობს აქტით დარიცხულ გადასახადის თანხას.

ყოველივე ზემოთქმულის გათვალისწინებით მოითხოვს, რომ გაუქმდეს აქტით დარიცხული გადასახადის თანხა სრულად, 127 306 ლარის ოდენობით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი პირველ და მე-2 სადავო საკითხების ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 12-ე ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.

საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5- პროცენტიანი განაკვეთით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.

საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ“ და „რ.ა“ ქვეპუნქტების თანახმად:

რ) საბაზრო ფასი − ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და, სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. თუ შეუძლებელია საქონლის ან მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნისთვის საბაზრო ფასი არის:

რ.ა) საქონლისთვის − ფასი, რომელიც არ უნდა იყოს ამ ან ანალოგიური საქონლის შესყიდვის ფასზე ნაკლები, ხოლო, თუ შესყიდვის ფასი არ არსებობს, ამ საქონლის წარმოების ღირებულება მისი მიწოდების მომენტში;

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე - ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

ამავე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებული დასაბეგრი ოპერაციის დროს დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი, დღგ-ის გარეშე, თუ დასაბეგრი ოპერაციის ანაზღაურების თანხა დაბალია მის საბაზრო ფასზე და საქონლის/მომსახურების შემძენს ამ კოდექსის შესაბამისად, ამ ოპერაციაზე არ აქვს დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლება.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოწმების მიერ დოკუმენტაციის შესწავლის საფუძველზე დადგინდა, რომ კომპანიას უფიქსირდება აშენებული ფართების მიწოდება ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე (დირექტორის შვილზე, შვილის მეუღლეზე, დის მეუღლეზე) საბაზროზე დაბალ ფასად. შემოწმების მიერ, დაკორექტირდა რეალიზებული ფართების კვ. მეტრის ფასი 503-დან 921 აშშ დოლარამდე (ფასი განისაზღვრა წლების მიხედით, იმავე პერიოდში რეალიზებული ფართების ფასების საშუალოთი, ასევე ახლო ტერიტორიაზე მსგავსი სამშენებლო კომპანიების გაცხადებული და გაყიდული ფასების მიხედვით, შედარდა აუდირებულ კომპანიის ფასებსაც). შესაბამისად, გაიზარდა დღგ-ით, მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვები.

მომჩივანი მიუთითებს, რომ პირველ სადავო საკითხი, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით, ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა და შემცირებას დაექვემდებარა ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებული ტრანზაქციების საფუძველზე დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი, რომელიც შემოწმების აქტის თანახმად, წარმოიშვებოდა გარიგების ფასსა და საბაზრო ფასს შორის სხვაობის დივიდენდად განაწილების შემთხვევაში, მაგრამ აღნიშნავს, რომ არ ეთანხმება დანარჩენ ნაწილში, რაზეც წარმოადგენს არგუმენტებს/პოზიციებს.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვა განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მონაწილეობით, რომელმაც წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები, ამასთან მიუთითა შემოწმების მიერ დარიცხვის ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნა, რომ შემოწმების აქტით უცნობია და არც შემოსავლების სადავო ბრძანებაშია დაფიქსირებული სად, რატომ, როგორ და რას დაეყრდნო შემმოწმებელი საბაზრო ფასის დადგენისას და ისე განუსაზღვრა გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო ვალდებულება. მათი პოზიციით უნდა გაანალიზებულიყო კომპანიასა და ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან გარიგების დადების მომენტში რა ფასად ხდებოდა არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე ბინების რეალიზაცია და თუ, ასეთი ინფორმაცია ვერ მოიპოვებოდა, შემმოწმებელი უნდა დაყრდნობოდა სერთიფიცირებული შემფასებლის მიერ გაცემულ შეფასების ანგარიშს. 2023 წლის 12 დეკემბერს დაიდო ტერასაზე წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულება -------. კომპანიის მიერ, მანამდე მოხდა ამ ტერასის საბაზრო ღირებულების დადგენა დამოუკიდებელი საშემფასებლო ფირმის მიერ, რომელმაც 2023 წლის 5 დეკემბერს გაცემულ შეფასების ანგარიშით, ტერასის 1 კვ.მ-ის საბაზრო ფასად მიიჩნია 278 აშშ დოლარი, აღნიშნული დოკუმენტი მიეწოდა აუდიტორსაც, მაგრამ არ იქნა გათვალისწინებული. ასევე, საბაზრო ფასის განსაზღვრის თარიღად, აუდიტორის მიერ აღებულია საკუთრებაში გადაცემის თარიღი და არა წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადების თარიღი. მიაჩნია, რომ ტერასის შემთხვევაში, უნდა დაბეგრილიყო 2023 წლის დეკემბერში, შეფასების ანგარიშში მითითებული თანხით (278 აშშ დოლარი 1 კვ.მ.). ასევე, არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე რეალიზებული ავტოსადგომების საბაზრო ფასი 1კვ.მ-ზე შეადგენს 218 აშშ დოლარს, რომელიც შესაძლოა გამოყენებული იქნეს ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან მიმართებაში. ------- გარიგება დადებულია 2022 წლის 24 აპრილს, მიაჩნია, რომ მასზე ბინის რეალიზაცია განხორციელებულია საბაზრო ფასით და ამ ნაწილში არ უნდა დარიცხვოდა, რაც შეეხება ------- ბინების ფასებს, მისი დადგენისას, იხელმძღვანელა კომპანიის მიერ 2024 წლის 30 ივლისს არაურთიერთდამოკიდებულ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულების ფასით, რომელიც შეადგენს 703 აშშ დოლარს. ანუ, სადავო საკითხის ნაწილში ერთია ღირებულება, მეორეა პერიოდი, მიაჩნია, რომ წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადების თარიღი ასახავს გარიგების ფასს რეალურ დროში და ამდენად, ამ თარიღიდან უნდა იქნეს აღებული ღირებულება და არა 1-2 წლის შემდგომი, მართალია არის დაშვებული შეცდომები, მაგრამ არა იმდენი, რაც განსაზღვრულია შემოწმებით.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა წარმოადგინა, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, ფაქტობრივ გარემოებებში დაფიქსირებულის ანალოგიური გარემოებები, ამასთან აღნიშნა, რომ კომპანია და -------, ასევე ------- ურთიერთდამოკიდებული პირები არიან, კომპანიის ბუღალტერი და აუდიტორი იყო ჩართული შემოწმების დროს და მათთვის ცნობილია საიდან იყო აღებული ფასები, კერძოდ აღებულია ამავე კორპუსში გაყიდული ბინების ფასები, მაშინ როცა მოძიებული ინფორმაციით ბევრად უფრო მაღალია კვადრატულის ფასი, ბინებზე საშუალოდ აღებული იქნა 2023 წელთან მიმართებით 750 აშშ დოლარი 1 კვ.მ-ზე და 2024 წელს 921 აშშ დოლარი 1 კვ.მ-ზე, ტერასას რაც შეეხება, შეფასების ანგარიში წარმოდგენილი იყო, მაგრამ წინა პერიოდზე, ------- იყიდა კომპანიისგან 1კვ.მ. 178 აშშ დორად, ხოლო შემდგომ კვადრატული გაყიდა 1 000 და 1100 აშშ დოლარად, აღნიშნულ ნაწილში ვერ იქნა წარმოდგენილი ხარჯის გაწევის არანაირი დოკუმენტი, მაგრამ ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, მოხდა ხარჯების გათვალისწინება და ტერასის შემთხვევაში 1 კვ.მ-ზე გამოყენებული იქნა დაახლოებით 600 აშშ დოლარი.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, ვინაიდან საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე განხორციელებული ოპერაციის საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობის დივიდენდად განხილვის საფუძვლით, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახური სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია.

ამასთან, საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გარდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე განხორციელებული ოპერაციის საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობის დივიდენდად განხილვის საფუძვლით, საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებებისა, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დადგენილია, რომ ფიზიკურმა პირმა -------, 2021 წლის 5 მარტის წილის ნასყიდობის საფუძველზე, კომპანიის 65% წილი საკუთრებაში გადასცა -------, სანაცვლოდ, ------- გადასცა თანხა და ხელშეკრულების თანახმად, კორპუსის აშენების შემდეგ, ------- უნდა მიეღო 200 კვ.მ. ფართი, რომლის ღირებულება იქნებოდა 1 კვ.მ. 400 აშშ დოლარი. აღნიშნული ფართები -------, 65% წილის სანაცვლოდ, ------- გადასცა კომპანიის საკუთრებიდან 2024 წლის 15 მარტს. გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული ოპერაცია არ დაუბეგრავს. შემოწმების მიერ, აღნიშნული ოპერაცია, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის თანახმად, დაკვალიფიცირდა, როგორც -------, 100% წილის მფლობელისა და დირექტორის მიერ მიღებულად და შემდეგ ------- გადაცემულად. შესაბამისად, აღნიშნული მიწოდება დაიბეგრა დღგ-ით, მოგების და საშემოსავლო გადასახადით.

აღნიშნულ სადავო საკითხთან მიმართებით, საყურადღებოა შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში დაფიქსირებული აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტება, რომ დასაბეგრი თანხა განისაზღვრა ამავე კორპუსში, შესაბამის პერიოდში გაყიდული ბინების საშუალო ფასით, კერძოდ, 921 აშშ დოლარით, ამასთან, დუპლექსის ტიპის და გარემონტებული ბინების ფასი არ მონაწილეობს საშუალო ფასის გამოთვლისას.

მომჩივანი მიუთითებს შემოწმების აქტში, სადავო საკითხის ნაწილში, დაფიქსირებულის ანალოგიურ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ წილის ნასყიდობის და უძრავი ქონების სამომავლოდ საკუთრებაში გადაცემის შესახებ, 2021 წლის 5 მარტის ხელშეკრულების საფუძველზე, ------- წილის გამყიდველს, ------- გადასცა 120 000 აშშ დოლარი და სამომავლო საკუთრების უფლება 200 კვ.მ. ბინაზე, რომელიც უნდა აეშენებინა კომპანიას. წილის ღირებულებამ შეადგინა 200 000 აშშ დოლარი, საიდანაც 120 000 აშშ გადახდილი იქნა ფულადი სახით, ხოლო 80 000 აშშ დოლარი გაიცა ქონების სახით. ბინები ------- საკუთრებაში გადაეცა 2024 წლის 15 მარტს და შემოწმების აქტის მიხედვით, სწორედ ეს თარიღია გადასახადებით დაბეგვრის მომენტი. აღნიშნული ხელშეკრულება თავის თავში გულისხმობს სამმხრივ შეთანხმებას, წილის მყიდველი წილის გამყიდველს უნაზღაურებს მესამე პირის, კომპანიის საკუთრებაში არსებულ მშენებარე ბინების ღირებულებას. შესაბამისად, ამ ხელშეკრულებით წილის მყიდველი, -------, ღებულობს ვალდებულებას თავისი 100%-იანი კომპანიის წინაშე, წილის გამყიდველის ნაცვლად აანაზღაუროს 200 კვ.მ. ბინის საფასური. ამ შემთხვევაში, ქონება გამოყენებული იქნა ფიზიკური პირის, ------- პირადი მიზნებისთვის და შემოწმების აქტიც თითქმის იგივეს იმეორებს, თუმცა აქ მნიშვნელოვანი მომენტია ოპერაციის იურიდიული შინაარსი, ბინის გადაცემა არ ხდება ------- და შემდგომში მის მიერ -------, არამედ ქონებას კომპანია გადასცემს პირდაპირ ------- -------, ერთადერთი დამფუძნებლისა და დირექტორის, დივიდენდის ხარჯზე. ამ შემთხვევაში, სადავო შეიძლება იყოს მხოლოდ დრო, თუ როდის მოხდა ------- მიერ თავისივე კომპანიის აქტივების საკუთარი მიზნებისთვის გამოყენება. საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 327-ე მუხლს შინაარსიდან გამომდინარე მიიჩნევს, რომ წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადებით, კომპანიამ მოახდინა მშენებარე ბინაზე საკუთრების უფლების წინასწარი გადაცემა. კომპანიის მიერ ------- მიმართ არსებული დებიტორული მოთხოვნა დაიფარა (განულდა) და ამავდროულად, ------- წარმოეშვა თავისი კომპანიისადმი 80 ათასი აშშ დოლარის გადახდის ვალდებულება, რომელიც გაიქვითა მის მიერ სამომავლოდ მისაღებ დივიდენდში. -------, 2022 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით, საკუთარი კომპანიის მიმართ დავალიანება არ ჰქონდა. განსახილველ შემთხვევაში, გარიგება არ იყო ბათილი, ნების ნაკლის მქონე ან არამართლზომიერი. შესაბამისად, საგადასახადო შემმოწმებელს არ ჰქონდა სამართლებრივი საფუძველი შეეცვალა ოპერაციის შინაარსი, წილის ნასყიდობისა და უძრავი ქონების სამომავლოდ საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ხელშეკრულების თანახმად მოხდა ქონების სამომავლო უფლების გადაცემა, რომლის ღირებულებაც ჩაითვალა წილის მყიდველის, კომპანიის 100%-იანი პარტნიორის დივიდენდად 2021 წლის 5 მარტს და არა ნებისმიერ სხვა დროს. მიაჩნია, რომ კომპანია ვალდებული იყო ------- გადაცემულ ბინებზე საგადასახადო ვალდებულებები, კერძოდ, მიღებული ავანსის (რომელიც წარმოიშვა ------- ურთიერთვალდებულებების გადაფარვით) დღგ-ით დაბეგვრა და გაცემულ დივიდენდზე მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადების გაანგარიშება, მოეხდინა წილის ნასყიდობის და უძრავი ქონების სამომავლოდ საკუთრებაში გადაცემის შესახებ 2021 წლის 5 მარტის ხელშეკრულების გაფორმებისთანავე. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ შემოწმების აქტით გათვალისწინებული დარიცხვა საფუძვლიანია, გაუგებარია, როგორ გაიანგარიშა შემმოწმებელმა გადასახადის ძირითადი თანხა 127 306 ლარის ოდენობით.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა, სადავო საკითხის ნაწილში, წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური გარემოებები, ამასთან დამატებით აღნიშნა, მხარეები შეთანხმდნენ, რომ წილის ნასყიდობის გადახდა ორი ფორმით მოხდებოდა, ერთი თანხით, ხოლო მეორე, ფართების გადაცემით. საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის განმარტებიდან გამომდინარე, წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადებით, კომპანიამ მოახდინა მშენებარე ბინაზე საკუთრების უფლების წინასწარი გადაცემა. როცა გარიგება დაიდო გათვალისწინებული იქნა წინარე ნასყიდობის ყველა ფორმა. 2024 წელს მოხდა ბინების გადაცემა, მაგრამ ფასი აღებული უნდა იქნეს 2021 წლის მარტის, ამ ნაწილში ოპერაციის შინაარსი არასწორია, აღნიშნული 2021 წლის ოპერაციაა და ამ ოპერაციაზე საერთოდ დასარიცხი არ იყო და თუ მაინც მიიჩნევა, რომ დასაბეგრი 2024 წელსაა, მიიჩნევს, რომ მათემატიკურად მაინც არასწორია.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა წარმოადგინა დარიცხვის ფაქტობრივ გარემოებებში დაფიქსირებულის ანალოგიური გარემოებები, ამასთან განმარტა რომ გამოყენებული იქნა მავე კორპუსში, შესაბამის პერიოდში გაყიდული ბინების საშუალო ფასი 921 აშშ დოლარი.

შემოსავლების სამსახური სადავო ბრძანებაში აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების ეტაპზე არ წარუდგენია და მომჩივანი არც ამჟამად წარმოადგენს ისეთ არგუმენტს ან/და მტკიცებულებას, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი გახდებოდა.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. კომპანიის მიერ მიწის სანაცვლოდ ბინების გადაცემის (ბარტერის) დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელმა, 2020 წლის თებერვლის თვეში, გააფორმა ფიზიკურ პირებთან ხელშეკრულებები, რომლის მიხედვითაც ფიზიკური პირები გადასცემდნენ მიწის ნაკვეთს, ამ ნაკვეთზე კი აშენებულ საცხოვრებელ კორპუსში მიიღებდნენ ფართებს. სამშენებლო კომპანიამ შესამოწმებლ პერიოდში დაასრულა საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა, გადასცა მიწის მესაკუთრეებს საცხოვრებელი ფართები (გადააფორმა 2020-2023 წლებში) შეთანხმების საფუძველზე და ასევე, გაყიდა ყველა საცხოვრებელი ბინა და კომერციული ფართი. ბარტერულ ოპერაციაში მომსახურების ფასი 1 მეტრ კვადრატზე განსაზღვრა 250 დოლარის ფარგლებში (მომსახურების საბაზრო ფასი). შემოწმებით დადგინდა, რომ ბარტერის ოპერაციებით გადაცემული ფართები კომპანიას დღგ-ით არ დაუბეგრავს. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა. დასაბეგრი ოპერაციის დროდ განისაზღვრა 2024 წლის დეკემბერი, პერიოდი, როცა კორპუსის მშენებლობა დასრულდა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-18 მუხლის პირველ, მე-2, მე-3 და მე-10 ნაწილებზე, მე-16 მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 168-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, აღნიშნავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს ბარტერის ოპერაციებით გადაცემული ფართები არ დაუბეგრავს, შემოწმების შედეგად განხორციელდა აღნიშნულის დაბეგვრა 2024 წლის დეკემბერში, როცა კორპუსის მშენებლობა დასრულებული იყო, კერძოდ, ანალიზისთვის გამოკითხულია მაცხოვრებლები, ინტერნეტში მოპოვებულია შესაბამისი ინფორმაცია, სადაც კომპანიის ფოტოებითა და განცხადებებით დასტურდება, რომ 2024 წლისათვის კორპუსი იყო სრულად დასრულებული და ხალხი შესახლებული. ასევე, შესწავლილია კომპანიის დოკუმენტური დანახარჯები წლების მიხედვით, შემოწმებამ იხელმძღვანელა ზემოაღნიშნული ინფორმაციით და კორპუსის დასრულების (ექსპლუატაციაში მიღების) პერიოდად განისაზღვრა 2024 წლის დეკემბრის თვე.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ ბარტერული ოპერაციის ფარგლებში კომპანიის მიერ სამშენებლო მომსახურების გაწევა განხორციელდა 2021 წლამდე საკუთრებაში მიღებული მიწის ნაკვეთის სანაცვლოდ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, დღგ-ით დასაბეგრი დრო განისაზღვრება საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილისა და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტის შესაბამისად. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს მომსახურების გაწევის (დასრულების) მომენტი. მომსახურების გაწევის მომენტად კი მიჩნეულ უნდა იქნეს ის მომენტი, როდესაც მომსახურების გამწევის მიერ შესრულდება ხელშეკრულებით ნაკისრი ყველა ვალდებულება და დადგება ყველა პირობა, რომელიც შეთანხმებულია მხარეთა შორის, მაგრამ არაუგვიანეს მომენტისა, როდესაც მომსახურების მიმღები ფაქტობრივად მიიღებს მომსახურებას.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ზემოაღნიშნული შეთანხმების ბარტერულ ოპერაციად განხილვა და დღგ-ით დაბეგვრის დროდ კორპუსის დასრულების (ძირითადი ხარჯების გაწევის დასრულების პერიოდი) საანგარიშო პერიოდის მიჩნევა განხორციელდა მართლზომიერად.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების ეტაპზე არ წარუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიამ 2020 წლის თებერვლის თვეში გააფორმა ფიზიკურ პირებთან ხელშეკრულებები, რომლის მიხედვითაც ფიზიკური პირები გადასცემდნენ მიწის ნაკვეთს, ამ ნაკვეთზე კი აშენებულ საცხოვრებელ კორპუსში მიიღებდნენ ფართებს. შემოწმების აქტის თანახმად, „სამშენებლო კომპანიამ შესამოწმებელ პერიოდში დაასრულა საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა, გადასცა მიწის მესაკუთრეებს საცხოვრებელი სახლები (გადააფორმა 2020-2023) შეთანხმების საფუძველზე და ასევე გაყიდა ყველა საცხოვრებელი ბინა და კომერციული ფართი. ბარტერულ ოპერაციაში მომსახურების ფასი 1 მეტრ კვადრატზე განსაზღვრა 250 დოლარის ფარგლებში (მომსახურების საბაზრო ფასი).“ ამ ოპერაციით კომპანიისთვის დამატებით დარიცხულმა გადასახადების თანხამ შეადგინა 113 979 ლარი.

არ ეთანხმება აქტით გათვალისწინებულ დარიცხვას შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა (ავანსის დაბეგვრა), დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება უძრავი ნივთის ექსპლუატაციაში მიღების მომენტში.

ამავდროულად, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 112-ე მუხლის 48-ე პუნქტის თანახმად, „თუ უძრავი ნივთის შემძენზე საკუთრების უფლება მშენებარე ობიექტზე მარეგისტრირებელ ორგანოში დარეგისტრირდა 2021 წლამდე, ხოლო ამ ნივთზე უძრავი ნივთის მიმწოდებლის მიერ 2021 წელს ან შემდგომ პერიოდში დასრულდა სამშენებლო, სამონტაჟო ან/და სარემონტო მომსახურება, აღნიშნული მომსახურება განიხილება უძრავი ნივთის მიწოდების ნაწილად, ხოლო ამ ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება უძრავი ნივთის ექსპლუატაციაში მიღების მომენტში, თუ არ დადგა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა.[...]“

„მშენებლობის ნებართვის გაცემისა და შენობა-ნაგებობის ექსპლუატაციაში მიღების წესისა და პირობების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2019 წლის 31 მაისის №255 დადგენილების (შემდგომში „დადგენილება“) მე-2 მუხლის პირველი პუნქტის „უ“ ქვეპუნქტის თანახმად შენობა-ნაგებობის ექსპლუატაციაში მიღებისათვის ვარგისად აღიარება არის უფლებამოსილი ორგანოს მიერ სანებართვო პირობების შესაბამისად დასრულებულ მშენებლობაზე ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა.

ამავე დადგენილების 29-ე მუხლის მე-4 პუნქტის მიხედვით „შენობა-ნაგებობების კომპლექსის დამოუკიდებელი(კონსტრუქციულად და ფუნქციურად) ობიექტი, რომელის მშენებლობაც დასრულებულია სამშენებლო/სანებართვო პირობების შესაბამისად, შესაძლებელია აღიარებული იქნეს ვარგისად ექსპლუატაციაში მიღებისათვის, თუ განხორციელებულია ძირითადი რიგის სამუშაოები [...],“ ხოლო 30-ე მუხლის მე-3 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით შენობა-ნაგებობის ექსპლუატაციაში მიღებისათვის განცხადებას თან უნდა დაერთოს სამშენებლო/სანებართვო პირობებით განსაზღვრული მშენებლობის ეტაპების დასრულების შესახებ ამ წესის შესაბამისად შედგენილი საეტაპო ოქმები.

მიუხედავად კანონის ზემოთაღნიშნული დებულებისა, საგადასახადო ორგანოს პრაქტიკით, მშენებარე უძრავი ქონების დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება როდესაც დაკმაყოფილებულია ქვემოთ მოცემული ორივე პირობა ერთდროულად: (ა) ფაქტობრივად დასრულებულია სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოები და (ბ) ქონება გადაცემულია მყიდველზე საკუთრების უფლებით.

შემოწმების დასრულების მომენტისთვის (ბ) პირობა შესრულებული იყო, რაც შეეხება (ა) პირობას - მართალია, შემოწმების აქტის თანახმად მშენებლობა დასრულდა 2024 წელს, თუმცა ფაქტობრივად მშენებლობა დღემდე არ არის დასრულებული. შემოწმების პერიოდში, არაერთხელ განემარტა შემმოწმებელს ამის შესახებ, რამეთუ სამშენებლო სამუშაოები არ არის დასრულებული და მოსალოდნელია არსებითი ხარჯების გაწევა. კერძოდ, 2024 წლის 9 აგვისტოს კომპანიამ მიმართა ------- მერიას და მოითხოვა არქიტექტორულ პროექტში ცვლილებების შეტანა, რაც გამოწვეული იყო სახურავის ცუდი ჰიდროიზოლაციით - თავდაპირველი პროექტით გათვალისწინებული იყო ტერასის პერგოლით გადახურვა, თუმცა წვიმის წყლის ვერშეკავების გამო, რომელმაც პრობლემა შეუქმნა არამხოლოდ ტერასას, არამედ ზემო სართულის ბინებს ზოგადად, მიღებული იქნა გადაწყვეტილება ტერასის სრულად გადახურვის შესახებ. გარდა ამისა, ცვლილებებს დაექვემდებარა ეზოს პროექტიც. ამის გამო, კომპანიამ მიმართა მერიას პროექტში ცვლილებების განხორციელების შესახებ.

გამომდინარე იქედან, რომ მერიაზე მიმართვა მოხდა სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოების პარალელურად და არა წინასწარ, მერიის ზედამხედველობის სამსახურის მიერ მოხდა კომპანიის დაჯარიმება, რომელიც გასაჩივრებული იქნა. ამან გამოიწვია მერიისთვის მიმართვის წერილზე უარის თქმა.

ყოველივე ამ ბიუროკრატიული საკითხების გამო, დღემდე არ არის დასრულებული გადახურვისა და ეზოს კეთილმოწყობის სამუშაოები (დანართი 11), რაც, როგორც უკვე აღნიშნა, არსებით ხარჯებს მოითხოვს.

საგადასახადო ორგანოს პრაქტიკა, რომ დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება მშენებლობის ფაქტობრივად დასრულების დროს, ეყრდნობა იმ გარემოებას, რომ მშენებლობის პროცესი, როგორც დანახარჯების ობიექტი, დასრულებულია და მხედველობაში არ იღებს მხოლოდ დადგენილების 30-ე მუხლის მე-3 ნაწილის სხვა ქვეპუნქტებს, გარდა „ა“ ქვეპუნქტისა, რადგანაც ისინი ატარებენ ფორმალურ და არა მშენებლობის პროცესის შინაარსობრივ დატვირთვას (მაგ. ფოტოების წარდგენა, აზომვითი ნახაზები და ა.შ.). მაშასადამე, შემმოწმებლის მიერ მშენებლობის დასრულებულად წარმოჩენა და შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულების დაკისრება, ეწინააღმდეგება არამხოლოდ საქართველოს შესაბამის კანონმდებლობას, არამედ თვით საგადასახადო ორგანოს პრაქტიკასაც, რომელზეც ქვემოთ არის საუბარი.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც. მხოლოდ 2025 წელს, კომპანიის მიერ გაწეულმა სამშენებლო ხარჯებმა შეადგინა 41 382 ლარი, რაც უპირობოდ გამორიცხავს 2024 წელს მშენებლობის პროცესის დასრულების ფაქტს, როგორც ეს შემოწმების აქტშია მითითებული.

აღნიშნულ მსჯელობას ასევე ამყარებს ფინანსთა სამინისტროს დავებს განხილვის საბჭოს 2024 წლის 4 დეკემბრის №23483/2/2024 გადაწყვეტილების სამოტივაციო ნაწილი, სადაც „საბჭო ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, სადავო ოპერაციები ეხება მშენებარე სტატუსით არსებულ, ფიზიკურ პირებზე გადაფორმებულ ფართებს, რომელიც რეგულირდება საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლით და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 112-ე მუხლის 48-ე პუნქტით. აღნიშნული ნორმების გათვალისწინებით, ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება უძრავი ნივთის ექსპლუატაციაში მიღების მომენტში.“

ამავე გადაწყვეტილებით საბჭოს მიაჩნია, რომ მომსახურების ფაქტობრივად დასრულებისთვის საჭიროა მშენებლის მიერ გაწეული იქნეს ყველა საჭირო ხარჯი, რაც სადავო შემთხვევაში, არ არის მომხდარი.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში მითითებულია, რომ „მომსახურების გაწევის მომენტად კი მიჩნეულ უნდა იქნეს ის მომენტი, როდესაც მომსახურების გამწევის მიერ შესრულდება ხელშეკრულებით ნაკისრი ყველა ვალდებულება და დადგება ყველა პირობა, რომელიც შეთანხმებულია მხარეთა შორის [...].“ თუმცა ამ გადაწყვეტილებაში არ არის მითითებული პასუხი კითხვაზე - რა ხდება იმ შემთხვევაში, თუ კომპანია საგადასახადო ვალდებულებას შეასრულებს სამშენებლო-სამონტაჟო სამუშაოების დასრულებამდე, წინასწარ, 2024 წელს, როგორც შემოწმების აქტითაა გათვალისწინებული და ამის შემდეგ მოახდენს მნიშვნელოვანი ხარჯების გაწევას.

სწორედ ეს გარემოება, რომელიც ერთიანობაში ქმნის საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლით გათვალისწინებულ ღირებულებას, არწმუნებს მათი ქმედების მართლზომიერებაში - მოხდეს ბარტერული ოპერაციის ფარგლებში მისაწოდებელი ბინების დღგ-ით დაბეგვრა სამშენებლო-სამონტაჟო სამუშაოების ფაქტობრივად დასრულების შემდეგ.

ყოველივე ზემოთქმულის გათვალისწინებით, მოითხოვს, რომ მიწის სანაცვლოდ ბინების რეალიზაციის მომენტად გათვალისწინებული იქნეს მშენებლობის ფაქტობრივად დასრულების მომენტი, რომელიც არის ყველაზე ადრეული თარიღი შემდეგ ორ თარიღს შორის - (ა) მერიის დადებით პასუხსა და მის საფუძველზე სახურავისა და ეზოს სამშენებლო სამუშაოების დასრულებასა და (ბ) მერიის უარყოფით პასუხსა და მის საფუძველზე დემონტაჟისა (რაც არ იყო გათვალისწინებული უკვე შეთანხმებული პროექტით) და სარემონტო სამუშაოების დასრულების თარიღს შორის.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის პირველი, მე-2, მე-3 და მე-10 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული.

2. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

3. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება ბაზარზე ამ საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტისათვის (ხოლო ასეთის არარსებობის შემთხვევაში – რეალიზაციის მომენტის უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს) იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების შესახებ, მათ შორის, საერთაშორისო და სხვა ბირჟებზე დაფიქსირებული ფასების შესახებ, ინფორმაციის საფუძველზე.

10. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/ მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.

საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ. ხოლო მომსახურების გაწევად განიხილება პირის მიერ სხვა პირისთვის მისივე ნებით, კომპენსაციის სანაცვლოდ ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მომსახურებად ითვლება საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. თუ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, მომსახურებას მიეკუთვნება სამშენებლოსამონტაჟო საქმიანობა

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება: გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე - ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/ მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტის მიხედვით, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში, როდესაც საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა განხორციელებულია 2021 წლის 1 იანვრამდე, ხოლო სანაცვლო საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ხორციელდება 2021 წლის 1 იანვარს ან შემდგომ პერიოდებში, ამ ოპერაციის თითოეული მხარისათვის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ ოპერაციის ფარგლებში მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასით, დღგ-ის გარეშე, ხოლო დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტი.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელმა, 2020 წლის თებერვლის თვეში, გააფორმა ფიზიკურ პირებთან ხელშეკრულებები, რომლის მიხედვითაც ფიზიკური პირები გადასცემდნენ მიწის ნაკვეთს, ხოლო ამ ნაკვეთზე აშენებულ საცხოვრებელ კორპუსში მიიღებდნენ ფართებს. კომპანიამ შესამოწმებლ პერიოდში დაასრულა საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა, გადასცა მიწის მესაკუთრეებს საცხოვრებელი ფართები (გადააფორმა 2020-2023 წლებში) შეთანხმების საფუძველზე. ბარტერულ ოპერაციაში მომსახურების ფასი 1 კვ.მ-ზე განსაზღვრა 250 აშშ დოლარის ფარგლებში (მომსახურების საბაზრო ფასი). ასევე, კომპანიის მიერ გაყიდულია ყველა საცხოვრებელი ბინა და კომერციული ფართი. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელს ბარტერის ოპერაციებით გადაცემული ფართები არ დაუბეგრავს, განხორციელდა აღნიშნულის დაბეგვრა 2024 წლის დეკემბერში, როცა კორპუსის მშენებლობა დასრულებული იყო.

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საყურადღებოა შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში დაფიქსირებული ინფორმაცია, რომ ანალიზისთვის გამოკითხულია მაცხოვრებლები, ინტერნეტში მოპოვებულია შესაბამისი ინფორმაცია, სადაც კომპანიის ფოტოებითა და განცხადებებით დასტურდება, რომ 2024 წლისათვის კორპუსი იყო სრულად დასრულებული და ხალხი შესახლებული. ასევე, შესწავლილია კომპანიის დოკუმენტური დანახარჯები წლების მიხედვით და რომ შემოწმებამ იხელმძღვანელა ზემოაღნიშნული ინფორმაციით და კორპუსის დასრულების (ექსპლუატაციაში მიღების) პერიოდად განისაზღვრა 2024 წლის დეკემბრის თვე.

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ არ ეთანხმება სადავო საკითხის ნაწილში განხორციელებულ დარიცხვას და რომ საგადასახადო ორგანოს პრაქტიკით, მშენებარე უძრავი ქონების დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება როდესაც დაკმაყოფილებულია ორივე პირობა ერთდროულად: ფაქტობრივად დასრულებულია სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოები და ქონება გადაცემულია მყიდველზე საკუთრების უფლებით. შემოწმების დასრულების მომენტისთვის, მეორე პირობა შესრულებული იყო, რაც შეეხება პირველს, მართალია მშენებლობა დასრულდა 2024 წელს, როგორც აქტშია აღნიშნული, თუმცა ფაქტობრივად მშენებლობა დღემდე არ არის დასრულებული და მოსალოდნელია არსებითი ხარჯების გაწევა. კერძოდ, 2024 წელს 9 აგვისტოს კომპანიამ მიმართა ქ. ------- მერიას და მოითხოვა არქიტექტორულ პროექტში ცვლილებების შეტანა. ვინაიდან, მერიაზე მიმართვა მოხდა სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოების პარალელურად და არა წინასწარ, მერიის ზედამხედველობის სამსახურის მიერ მოხდა კომპანიის დაჯარიმება, დღემდე არ არის დასრულებული გადახურვისა (ტერასის) და ეზოს კეთილმოწყობის სამუშაოები რაც, არსებით ხარჯებს მოითხოვს. მხოლოდ 2025 წელს, კომპანიის მიერ გაწეულმა სამშენებლო ხარჯებმა შეადგინა 41 382 ლარი, რაც უპირობოდ გამორიცხავს 2024 წელს მშენებლობის პროცესის დასრულების ფაქტს. მიუთითებს დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებაზე და მიაჩნია, რომ ბარტერული ოპერაციის ფარგლებში მისაწოდებელი ბინების დღგ-ით დაბეგვრა უნდა მოხდეს სამშენებლო-სამონტაჟო სამუშაოების ფაქტობრივად დასრულების შემდეგ. მოითხოვს, რომ მიწის სანაცვლოდ ბინების რეალიზაციის მომენტად გათვალისწინებული იქნეს მშენებლობის ფაქტობრივად დასრულების მომენტი, რომელიც არის ყველაზე ადრეული თარიღი მერიის დადებით პასუხსა (მის საფუძველზე სახურავისა და ეზოს სამშენებლო სამუშაოების დასრულებასა) და მერიის უარყოფით პასუხს (მის საფუძველზე დემონტაჟისა (რაც არ იყო გათვალისწინებული უკვე შეთანხმებული პროექტით) და სარემონტო სამუშაოების დასრულების თარიღს) შორის.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ ბარტერს აღიარებს, დასაბეგრი იყო, მაგრამ შემმოწმებლის პოზიციაზე, რომ მშენებლობა დასრულებულია 2024 წელს, განმარტავს, რომ რეალურად გასაწევია ხარჯები ტერასის სახურავის და ეზოს კეთილმოწყობაზე, ანუ რაღაცეები გასაკეთებელი იყო და ამიტომ არ დაბეგრეს, ელოდებიან მერიისგან პასუხს.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა დამატებით განმარტა, რომ მშენებლობა დასრულებულია, ყველა ბინა გაყიდულია და შესახლებულია ხალხი, შესაძლებელია ხარჯები გასაწევია, მაგრამ თუ ტერასაზეა საუბარი კომპანიის აღარ არის და რა ხარჯების გაწევაზეა საუბარი გაუგებარია.

საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახური პოზიციას და აღნიშნავს, რომ ბარტერული ოპერაციის ფარგლებში კომპანიის მიერ სამშენებლო მომსახურების გაწევა განხორციელდა 2021 წლამდე საკუთრებაში მიღებული მიწის ნაკვეთის სანაცვლოდ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, განსახილველ შემთხვევაში დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს მომსახურების გაწევის (დასრულების) მომენტი. მომსახურების გაწევის მომენტად კი მიჩნეულ უნდა იქნეს ის მომენტი, როდესაც მომსახურების გამწევის მიერ შესრულდება ხელშეკრულებით ნაკისრი ყველა ვალდებულება და დადგება ყველა პირობა, რომელიც შეთანხმებულია მხარეთა შორის, მაგრამ არაუგვიანეს მომენტისა, როდესაც მომსახურების მიმღები ფაქტობრივად მიიღებს მომსახურებას. ამდენად, დღგ-ით დაბეგვრის დროდ კორპუსის დასრულების (ძირითადი ხარჯების გაწევის დასრულების პერიოდი) საანგარიშო პერიოდის მიჩნევა განხორციელებულია მართლზომიერად.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

4. არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე მიწოდებული ქონების საბაზრო ფასის ოდენობა

ფაქტების აღწერა

შემოწმების პროცესში, შესწავლილი იქნა კომპანიის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციები და დოკუმენტაცია, გარიგების ამსახველი და იპოთეკის ხელშეკრულებები, საჯარო წყაროებით გავრცელებული ინფორმაციები, მსგავსი საქმიანობის და შესადარი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციები და სხვა. დამატებით მოკვლეულ და შესწავლილ იქნა ხელშეკრულების მხარეებთან გარიგების ფასის, ობიექტის და საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ინფორმაციები. აღნიშნული ინფორმაციების ურთიერთშეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, შემოწმების მიერ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები, გადასახადების შემცირების მიზნით, ხელოვნურად არის შეცვლილი და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს, კერძოდ, კომპანიას, კონკრეტული პროექტის ფარგლებში, მთლიანად რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების 10%-ზე მეტი რეალიზებული აქვს ხელოვნურად შემცირებული ღირებულებით, რაც საგადასახადო შემოწმების შეფასებით წარმოდგენს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურად შემცირებაზე ზემოქმედების არსებით ფაქტს, ხოლო გარიგების რეალური საბაზრო ფასი 30%-ით აღემატება ხელშეკრულებაში მითითებულ ფასებს. გარდა ამისა, შემოწმების შედეგად დადგენილ იქნა, რომ გარიგების მონაწილე სუბიექტებიდან მყიდველი ამ ქონებაზე არ სარგებლობს დღგ-ის ჩათვლის უფლებით და მის ინტერესს არ წარმოადგენდა დღგ-ის ჩათვლის მოტივით რეალური საბაზრო ღირებულების მითითება. ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და საბაზრო ფასსა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ ფასებს შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით, ხოლო მიღებული შემოსავალი, ამავე კოდექსის 73-ე, 80-ე, 154-ე მუხლების შესაბამისად, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა საგადასახდო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე, მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, მე-18 მუხლის მე-2, მე-3 და მე-7 ნაწილებზე და მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ, მე-2 ნაწილებზე და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, შემოწმებამ იხელმძღვანელა არაპირდაპირი მეთოდით, რის შედეგადაც საბაზრო ფასსა და გადასახადის გადამხდელის წარდგენილ ფასებს შორის სხვაობაზე შემოწმებით გავრცელებულ იქნა საბაზრო ფასები წლების მიხედვით (2022 წ. - 503 აშშ დოლარი, 2023 წ. - 750 აშშ დოლარი, 2024წ. - 921 აშშ დოლარი კვადრატულ მეტრზე) და დაიბეგრა დღგ-ით. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციის თანახმად, საბაზრო ფასი განსაზღვრულია წლების მიხედვით, ამავე პერიოდში გაყიდული ბინების საშუალო ფასების მიხედვით, რომელიც შედარებულია გადასახადის გადამხდელის გაცხადებულ ფასებთან და მისსავე ვებ-გვერდთან, ამასთან, საბაზრო ფასის დადგენისას შეუსაბამო (მაღალი) ფასები არაა გათვალისწინებული.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს წარდგენილი საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების აქტის მიხედვით, სადავო საკითხის ნაწილში, კომპანიას დამატებით დაერიცხა გადასახადი 89 804 ლარი იმის გამო, რომ არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე რეალიზებული აქვს ფართები საბაზროზე დაბალ ფასად.

შემოწმების აქტი არ შეიცავს დეტალურ ინფორმაციას, თუ როგორ დაადგინა შემმოწმებელმა ბინის საბაზრო ფასი კონკრეტული მომენტისთვის და ასევე, თუ რატომ ჩაითვალა ესა თუ ის გარიგება „ხელოვნურად დამახინჯებულად“.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტისა და ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი, თუკი ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან. ამავდროულად, საგადასახადო ორგანო საბაზრო ფასის გამოყენების თაობაზე ვალდებულია გამოსცეს შესაბამისი სამართლებრივი აქტი, რომლის სამოტივაციო ნაწილში უნდა მიეთითოს ოპერაციის ფორმა, ოპერაციის შინაარსი, არგუმენტაცია საბაზრო ფასის გამოყენების მიზანშეწონილობის თაობაზე და გარემოებები, რომელმაც გამოიწვია საბაზრო ფასის გამოყენება.

შემოწმების აქტში არაფერია ნათქვამი საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოცემულ სამართლებრივ აქტზე ან/და სამოტივაციო ნაწილის არგუმენტაციაზე. ერთადერთი არგუმენტაცია, რაც შემმოწმებლისგან ზეპირად მოისმინა და რაც შემდგომში დავის განხილვისას გაიმეორა, არის მისი ოჯახის ახლობლის პირადი გამოცდილება, რომ რამდენიმე წლის წინ დაუკავშირდა კომპანიას ბინის შეძენის მოტივით და იმ საუბარში დაფიქსირებული ფასი უფრო მეტი იყო, ვიდრე შემოწმების დროს უშუალოდ შემმოწმებელმა „აღმოაჩინა“.

შემოწმების აქტში ნაცვლად არგუმენტაციისა, მითითებულია საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი, რომლის მიხედვითაც საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

გაურკვეველია, რომელი ოპერაციის შინაარსი შეცვალა შემმოწმებელმა და რა საფუძვლით. აღნიშნულ ნორმასთან დაკავშირებით არსებობს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2018 წლის 18 ივლისის ბს-854-846(კ-16) გადაწყვეტილება, სადაც საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლა (ანუ საგადასახადო კოდექსის 73.9 მუხლის გამოყენება) შესაძლებელია იმ შემთხვევაში თუ სამეურნეო ოპერაცია თავისი არსით ეწინააღმდეგება კანონმდებლობის მოთხოვნებს.

გაუგებარია, ამ ნაწილში რას ედავება საგადასახადო ორგანო და რის საფუძველზე. აქტში არ არის დაკონკრეტებული ის მყიდველები, რომელთა ხელშეკრულებებიც არის „დამახინჯებული“. უცნობია, როგორ დაადგინა შემფასებელმა, რომ მათთან დადებული გარიგების ფასი 30%-ით აღემატება საბაზრო ფასს, მიუხედავად იმისა, რომ შესაძლოა სხვაობა მართლაც არსებობდეს, თუმცა რატომაა ეს კანონდარღვევა და კონკრეტულად რომელი მუხლის მიხედვით, აქტში ამაზე საუბარი არ არის.

შემმოწმებელი ასევე უგულებელყოფს ბიზნესის საჭიროებებს, რაც ითვალისწინებს ბინების (შესაძლოა ერთნაირი მახასიათებლებისაც კი) სხვადასხვა ფასად რეალიზაციას, რაც დამოკიდებული შეიძლება იყოს ბევრ ფაქტორზე, მათ შორის ბინის ზომაზე, კონდიციაზე, კომპანიისთვის ფულადი რესურსების საჭიროებაზე და მყიდველის შესაძლებლობებზეც კი.

აქტში ასევე მითითებულია საგადასახადო კოდექსის 160-161 მუხლები, როგორც გადასახადის დარიცხვის საფუძველი, თუმცა აღნიშნულ მუხლებში არ იკითხება ის ნორმა, სადაც საბაზრო ფასზე იქნება მითითება. უფრო მეტიც, 161 მუხლი წარმოადგენს დღგ-ის უკუდაბეგვრის მარეგულირებელ მუხლს, რომელიც არანაირი ინტერპრეტაციით არ ეხება სადაო საკითხს.

საგულისხმოა, რომ საგადასახადო კოდექსის 267-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმების შედეგების შესახებ დგება აქტი, რომელშიც უნდა მიეთითოს ყველა ის ფაქტობრივი გარემოება, მტკიცებულება და არგუმენტი, რომელსაც არსებითი მნიშვნელობა ჰქონდა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას. თუ შემოწმება ექსპერტის დასკვნას დაეყრდნო, აქტში მიეთითება ამ დასკვნის შინაარსი. განსახილველ შემთხვევაში კი, შემოწმების აქტი არ შეიცავს ასეთ მტკიცებულებებს და არგუმენტებს და უფრო მეტიც, შეცდომაში შემყვანი და ოპერაციასთან შემხებლობაში არმყოფი მუხლებით არის გაჯერებული.

ზოგადად, საგადასახადო კოდექსის კერძო ნაწილში აქტივის რეალიზაციისას საბაზრო ფასის გამოყენებაზე მითითება გვხვდება (ა) 981 მუხლის მე-4 ნაწილში, (ბ) 147-ე მუხლის მე-3 ნაწილში, (გ) 164-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტსა და ამავე მუხლის (დ) მე-7 ნაწილში. (ა) და (დ) ნორმის მიხედვით საბაზრო ფასის გამოყენების აუცილებელი პირობაა მხარეების ურთიერთდამოკიდებულება, სადავო შემთხვევაში ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან დაკავშირებული საკითხი შემოწმების აქტის (და შესაბამისად, წინამდებარე საჩივრის) პირველი საკითხია და ცალკეა აქტში გამოტანილი. (ბ) შემთხვევაში, კანონი პირდაპირი მიუთითებს, რომ საბაზრო ფასი განისაზღვრება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ აქტივის მიწოდება ხდება თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად და ისიც იმ შემთხვევაში, თუ ეს გარიგება არ ეხება საკუთრებაში არსებულ ძირითად საშუალებებს ან სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობებს (შემდგომში „სმფ“). სადავო შემთხვევაში, სარეალიზაციო ფართი კომპანიისთვის წარმოადგენს სმფ-ს. რაც შეეხება (გ) შემთხვევას - ეს წარმოადგენს კერძო შემთხვევებს და ერთის მხრივ ეხება სიტუაციას, როდესაც კომპანიის პარტნიორი წილის სანაცვლოდ ღებულობს აქტივს ან/და როდესაც სახეზეა საქონელის დანაკლისი.

არცერთი ზემოთაღნიშნული ნორმა არ შეესაბამება კომპანიის მიერ განხორციელებულ ოპერაციას და შესაბამისად, მიაჩნია, რომ აქტით დარიცხული თანხა არის უკანონო.

გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილში წერია, რომ „ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.“

გაუგებარია, რა დოკუმენტაცია ან/და მტკიცებულება უნდა წარედგინა იმ საკითხთან მიმართებაში, რომელზედაც თვით საგადასახადო შემოწმების აქტშიც კი არ არის დეტალურად საუბარი და უფრო მეტიც, არასწორი საკანონმდებლო ნორმების მითითებით დამაბნეველიცაა.

შემოსავლების სამსახური ვალდებული იყო თავად წარედგინა მტკიცებულება, თუ რატომ მოხდა არაურთიერთდამოკიდებულ პირებთან დადებული ხელშეკრულებების საბაზრო ფასებით კორექტირება და უნდა წარედგინა შესაბამისი სამართლებრივი აქტი, რომელზედაც საუბარია 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებაში, რაც შემოწმების ან/და დავის განხილვის ეტაპზე არ მომხდარა.

გადაწყვტილებაში საუბარია საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე, რომელიც ეხება საგადასახადო ორგანოს მხრიდან არაპირდაპირ მეთოდის გამოყენებას. აღნიშნული ნორმის გამოყენებას ჭირდება შესაფერისი გარემოება (სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არარსებობა, ორი და მეტი სამართალდარღვევა მიმდინარე კონტროლის პროცედურებში და ა.შ.), რაც კომპანიასთან მიმართებაში არ არსებობდა და ამ ნორმის გამოყენება სამართლებრივად არასწორი იყო. თუმცა, გაუგებარია ეს ნორმა რა ნაწილში გამოიყენა შემმოწმებელმა და აქედან გამომდინარე, გაუგებარია გადაწყვეტილებაში ამ ნორმის მითითების სამართლებრივი საფუძვლები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2, მე-3 და მე-7 ნაწილების თანახმად:

2. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

3. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება ბაზარზე ამ საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტისათვის (ხოლო ასეთის არარსებობის შემთხვევაში – რეალიზაციის მომენტის უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს) იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების შესახებ, მათ შორის, საერთაშორისო და სხვა ბირჟებზე დაფიქსირებული ფასების შესახებ, ინფორმაციის საფუძველზე.

7. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასის განსაზღვრისას გამოიყენება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასების შესახებ ინფორმაციის ოფიციალური წყაროები, აღმასრულებელი ხელისუფლების შესაბამისი ორგანოების საინფორმაციო ბაზა, საგადასახადო ორგანოებისათვის გადასახადის გადამხდელთა მიერ მიწოდებული ინფორმაცია, აგრეთვე სხვა სარწმუნო ინფორმაცია.

ამავე მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი, თუ საგადასახადო ორგანო საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესის შესაბამისად ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე - ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციების და დოკუმენტაცია, გარიგების ამსახველი და იპოთეკის ხელშეკრულებების, საჯარო წყაროებით გავრცელებული ინფორმაციების, მსგავსი საქმიანობის და შესადარისი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციების, ასევე, დამატებით მოკვლეული ხელშეკრულების მხარეებთან გარიგების ფასის, ობიექტის და საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ინფორმაციების შესწავლის, ურთიერთშეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, შემოწმების მიერ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები, გადასახადების შემცირების მიზნით, ხელოვნურად არის შემცირებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საბაზრო ფასსა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ ფასებს შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით, ხოლო მიღებული შემოსავალი დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საყურადღებოა შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში დაფიქსირებული ინფორმაცია, რომ საბაზრო ფასსა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ ფასებს შორის სხვაობაზე, შემოწმების მიერ, გავრცელდა საბაზრო ფასები წლების მიხედვით (2022 წ. - 503 აშშ დოლარი, 2023 წ. - 750 აშშ დოლარი, 2024წ. - 921 აშშ დოლარი კვადრატულ მეტრზე) და დაიბეგრა დღგით და რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციის თანახმად, საბაზრო ფასი განსაზღვრულია წლების მიხედვით, ამავე პერიოდში გაყიდული ბინების საშუალო ფასების მიხედვით, რომელიც შედარდა გადასახადის გადამხდელის გაცხადებულ ფასებთან და მისსავე ვებ-გვერდთან, ამასთან, საბაზრო ფასის დადგენისას შეუსაბამო (მაღალი) ფასები არაა გათვალისწინებული.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ არ ეთანხმება საბაზრო ფასის გამოყენებას არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე, სამართლებრივი აქტი არ მიუღიათ, შემოწმების აქტში არ არის მითითებული და არც დავის პროცესში გაჟღერებულა, შესაბამისად უცნობია რატომ მოხდა საბაზრო ფასის გამოყენება არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე. ის რომ იაფად გაიყიდა, არ გულისხმობს საბაზრო ფასის გამოყენებას. გარდა საბაზრო ფასისა გაუგებარია როგორ დადგინდა, ვის მიმართ იქნა გამოყენებული, რომელ პერიოდს შედარდა. შეიძლება ბიზნეს საჭიროებიდან გამომდინარე იყო ფასი და თუ არ იყო საბაზრო ფასი, უნდა ყოფილიყო თუ არა, სადავო საკითხთან დაკავშირებით ბევრი რამ გაუგებარია, ამდენად დარიცხვა როგორც შინაარსობრივად, ისე სხვა მხრივაც, კერძოდ რომელ ფიზიკურ პირთან მიმართებით გაძვირდა, რატომ გაძვირდა გაუგებარია. მიაჩნია, რომ წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებაში დაფიქსირებული ფასები რეალურია.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ ამჟამინდელი წარმომადგენელი არ ყოფილა ჩართული და დირექტორს განემარტა, საუბარია 6 ბინაზე, გამოყენებულია შემოსავლების სამსახურის მიდგომა, რაც დაფიქსირებულია აქტშიც, ანუ რა საფუძველზე და როგორ განისაზღვრა საბაზრო ფასი, ამასთან განისაზღვრა წლების მიხედვით, იმავე პერიოდში გაყიდული ბინების საშუალო ფასების მიხედვით და შედარდა კომპანიის მიერ გაცხადებულ ფასებთან.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მე-4 სადავო საკითხის ნაწილში, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები;

2. დამფუძნებელი ფიზიკური პირის მიერ სხვა პარტნიორისგან წილის მიღების სანაცვლოდ გადაცემული ქონების დაბეგვრის მართლზომიერება;

3. კომპანიის მიერ მიწის სანაცვლოდ ბინების გადაცემის (ბარტერის) დაბეგვრა;

4. არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე მიწოდებული ქონების საბაზრო ფასის ოდენობა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შესწავლილი დოკუმენტაციის საფუძველზე კომპანიას უფიქსირდება აშენებული ფართების მიწოდება ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე (დირექტორის შვილზე, შვილის მეუღლეზე, დის მეუღლეზე) საბაზროზე დაბალ ფასად. შემოწმების დაკორექტირდა რეალიზებული ფართების ფასი. შესაბამისად, გაიზარდა დღგ-ით, მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვები. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

შემოწმებით დადგინდა, რომ ფიზიკური პირებისგან მიღებულ მიწაზე გადაეცა თანხა და ფართები კომპანიის საკუთრებიდან. გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული ოპერაცია არ დაუბეგრავს. შემოწმების მიერ აღნიშნული ოპერაცია დაკვალიფიცირდა, როგორც 100% წილის მფლობელისა და დირექტორის მიერ მიღებულად და შემდეგ ფიზიკურ პირზე გადაცემულად. შესაბამისად, აღნიშნული მიწოდება დაიბეგრა დღგ-ით, საბაზრო ფასით. ასევე გაიზარდა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა. მომჩივანს დაერიცხა მოგების გადასახადი და საშემოსავლო გადასახადები და დაეკისრა ჯარიმა.

გადასახადის გადამხდელმა, ფიზიკურ პირებთან ხელშეკრულებები, რომლის მიხედვითაც ფიზიკური პირები გადასცემდნენ მიწის ნაკვეთს, ამ ნაკვეთზე კი აშენებულ საცხოვრებელ კორპუსში მიიღებდნენ ფართებს. შემოწმებით დადგინდა, რომ ბარტერის ოპერაციებით გადაცემული ფართები კომპანიას დღგ-ით არ დაუბეგრავს. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.

ინფორმაციების ურთიერთშეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, შემოწმების მიერ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები, გადასახადების შემცირების მიზნით, ხელოვნურად არის შეცვლილი და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს. შემოწმებით საბაზრო ფასსა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ ფასებს შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით, ხოლო მიღებული შემოსავალი, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5, 9); 19; 981(4); 101; 130(1); 154; 159; 163; 164