გადაწყვეტილება №20395/2/2023
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№20395/2/2023
15 დეკემბერი 2023
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: ი/მ "-------" (ს/ნ "-------")
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 27.10.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება "-------" -ს 27.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20395/2/2023).
დავის საგანი:
1.მეორადი ალუმინის მავთულის და აკუმულატორების ჯართის რეალიზაციის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არაპირდაპირი მეთოდით;
2. შეძენილი შავი და ფერადი ლითონების ჯართის ღირებულება და გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი შემოსავლის ოდენობა;
3. მეორადი აკუმულატორების შეძენისთვის გადახდილი თანხის გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი ბაზა;
4. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 20.04.2023 წლის №022-15 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 18.07.2023 წლის №17469 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 61 156 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 37 928
დღგ - 20 382
საშემოსავლო გადასახადი - 17 546
ჯარიმა - 14 598
საურავი - 8 630
პროცედურული გარემოებები
შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 26.10.2021 წლიდან 1.02.2023 წლამდე, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგების შემოწმების აქტში ასახვისთვის 2023 წლის 17 მარტის ჩათვლით, პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 31 მარტის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 19.04.2023 წლის №8563 ბრძანება და 20.04.2023 წლის №022-15 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 18.07.2023 წლის №17469 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა. კერძოდ, მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, მეორადი აკუმულატორების შეძენისთვის გადახდილი თანხის, საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის საფუძველზე, გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის საფუძველით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი დაუქვემდებაროს შემცირებას. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 18.07.2023 წლის №17469 ბრძანება (არ დაკმაყოფილებული საკითხების ნაწილში) გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
სადავო საკითხები:
1. მეორადი ალუმინის მავთულის და აკუმულატორების ჯართის რეალიზაციის ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არაპირდაპირი მეთოდით
ფაქტების აღწერა
შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ გადასახადის გადამხდელი არ თანამშრომლობდა შემოწმებასთან, არ წარადგინა სრულყოფილი, საგადასახადო შემოწმებისათვის საჭირო, ეკონომიკური საქმიანობის ამსახველი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, რის გამოც დაჯარიმდა საგადასახადო კოდექსის 279-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად (400 ლარი).
შემოწმება ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის შესახებ შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციისა და სხვა ანალოგიური საქმიანობის მქონე სამეწარმეო სუბიექტების აუდირებული მონაცემების საფუძველზე, ასევე გამოვლინდა, რომ მეწარმე სარგებლობს საშემოსავლო გადასახადის სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმით (მინიჭებული აქვს მცირე ბიზნესის სტატუსი) და იბეგრება განხორციელებული რეალიზაციიდან 1%-ით.
შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს სასაქონლო ზედნადებებით განხორციელებული აქვს რეალიზაცია 2021 წლის ოქტომბრის თვეში, რაც არ არის დეკლარირებული. გარდა ამისა, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემებით, 2021 წლის მარტის თვეში შესყიდული აქვს 43 407 ლარის ღირებულების 30 000 გრძივი მეტრი მეორადი მავთული, რომლის შემდგომი რეალიზაცია დოკუმენტურად არ ჩანს. გადასახადის გადამხდელი საქმიანობას აღარ აწარმოებს 2022 წლის მარტის თვიდან (მცირე ბიზნესის საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაცია ბოლოს წარდგენილია 2022 წლის მარტის თვეში). ამდენად, შემოწმების პროცესში, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული სასაქონლომატერიალური ფასეულობების მარაგების ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი მეორადი მავთულის დანაკლისი (ინვენტარიზაციის შედეგად სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი არ დადგინდა) შემოწმების მიერ ჩაითვალა რეალიზებულად 2022 წლის მარტის თვეში. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გაანგარიშდა საშემოსავლო გადასახადი საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის თანახმად, ასევე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის გათვალისწინებით.
შემოწმებით ასევე დადგინდა, რომ 2021 წლის ნოემბრის თვეში გადასახადის გადამხდელს ორ ეტაპად რეალიზებული აქვს მეორადი აკუმულატორები, რომლებიც არ არის გათვალისწინებული, საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ძ“ ქვეპუნქტით დადგენილ, ჩათვლის უფლებით დღგ-ისაგან გათავისუფლებულ ოპერაციებში. ამ გარემოების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს 2021 წლის 30 ნოემბერს წარმოეშვა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება (საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის მე-2 ნაწილის საფუძველზე). გარდა ამისა, გადასახადის გადამხდელთან ჩატარებული ინვენტარიზაციით გამოვლენილი დანაკლისი ჩაითვალა არაიდენტიფიცირებულ პირებზე მიწოდებად, რაც წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას (საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „თ“ ქვეპუნქტი). ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გაანგარიშდა დღგ, ასევე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 90-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 93-ე მუხლის 11 ნაწილზე, „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-13 მუხლის პირველ პუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 165-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე და ამავე მუხლის მე-7 ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 160-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ძ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილი გარემოებაზე, აღნიშნავს, რომ მეორადი აკუმულატორების რეალიზაციის საფუძველზე 2021 წლის 30 ნოემბრის თარიღით დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულების და დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა, ასევე საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი მეორადი მავთულის დანაკლისის შესაბამისი გადასახადებით დაბეგვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან. ამასთან, მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და არც დავის წარმოების პროცესში არ აქვს წარდგენილი რაიმე მტკიცებულება, რაც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, „მეწარმეს 2021 წლის მარტის თვეში შესყიდული აქვს 43 407 ლარის ღირებულების 30 000 გრძივი მეტრი მეორადი მავთული, რომლის შემდგომი რეალიზაცია შემდგომში არ ჩანს“. შემოწმებამ ასევე მიუთითა, რომ ინვენტარიზაციით მოცემული საქონელი მეწარმესთან არ აღმოჩნდა. შემოწმებით მოცემული მეორადი მავთულის რეალიზაცია ჩართული იქნა 2022 წლის მარტის შემოსავალში, შესაბამისად დაბეგრილ იქნა მცირე ბიზნესის საშემოსავლო გადასახადით (430 ლარი) და დღგ-ით. კერძოდ, შემოწმებამ საქონელი რეალიზებულად მიიჩნია 17%-იანი ფასნამატით ანუ რეალიზაციამ შეადგინა 50 786 ლარი. მითითებული თანხა დღგ-ის გარეშე (43 039 ლარი) დაიბეგრა მცირე ბიზნესის გადასახადით (430 ლარი). ამასთან, რეალიზაციის თანხა (50 786 ლარი) დაიბეგრა დღგით (იხ. შემოწმების აქტის დანართი excel ფორმატში).
შემოწმების მიერ არასწორად იქნა მიჩნეული, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ 30 000 გრძივი მეტრი მეორადი ალუმინის მავთული სასაქონლო ზედნადების გარეშე იქნა რეალიზებული. შემოწმების მოსაზრებით, ვინაიდან „მეორადი მავთული“ შეძენილი იყო სასაქონლო ზედნადებით და მისი რეალიზაცია იმავე დასახელებით არ ფიქსირდება სასაქონლო ზედნადებში, იგი გაყიდულია სასაქონლო ზედნადების გარეშე. ამასთან, შემოწმების მოსაზრებით, მეორადი მავთული ჯართს არ წარმოადგენდა, რის გამოც მისი რეალიზაცია დღგ-ით დაბეგვრისაგან არ იყო გათავისუფლებული. თუმცა სინამდვილეში „მეორადი მავთული“ იყო ფერადი ლითონის (ალუმინის) ჯართი და იგი სასაქონლო ზედნადებით არის რეალიზებული როგორც ალუმინის ჯართი. ის გარემოება, რომ შეძენის სასაქონლო ზედნადებში მითითებულია „მეორადი მავთული“, განპირობებულია მხოლოდ იმით, რომ მომწოდებელ კომპანიას საქონელი ამგვარი დასახელებით ჰქონდა აღრიცხული, რაც არ გამორიცხავს იმას, რომ ის იყო ჯართი (პირდაპირი დანიშნულებით გამოყენებისათვის უვარგისი) და გადასახადის გადამხდელმა მისი რეალიზაცია განახორციელა სწორედ ჯართის სახით. გასათვალისწინებელია თვითონ საქონლის სახეობა: ესაა ალუმინის სადენი მავთული, რომელსაც დაკარგული აქვს თავისი პირვანდელი მახასიათებელი და მეორადად არც გამოიყენება. ამის გარდა, მნიშვნელოვანია, რომ გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონია საცალო ვაჭრობის ობიექტი და არ უფიქსირდება არც საცალო და არც სასაქონლო ზედნადების გარეშე რეალიზაცია (იგი არ არის დაჯარიმებული საკონტროლო სალარო აპარატის უქონლობაზე და გამოუყენებლობაზე). გადასახადის გადამხდელი რეალიზაციას ახდენდა მხოლოდ სასაქონლო ზედნადებებით და მხოლოდ ჯართის გადამამუშავებელ კომპანიებზე. გამომდინარე აქედან, შემოწმებას, ერთის მხრივ, არ უნდა მიეჩნია, რომ „მეორადი მავთულის“ რეალიზაცია არ არის ასახული რეალიზაციის სასაქონლო ზედნადებებში, ხოლო მეორეს მხრივ, არ უნდა მიეჩნია, რომ მოცემული საქონელი არ იყო ჯართი და რომ მისი რეალიზაცია დღგ-ით დაბეგვრას ექვემდებარებოდა. საგულისხმოა, რომ შემოწმების მიერ მეორადი მავთული ჯართად არ ჩაითვალა, მაგრამ მის მიმართ გამოიყენა ჯართის აუდირებული ფასნამატი.
მეორადი ალუმინის მავთულის ჯართის რეალიზაციის დღგ-ით დაბეგვრისას შემოწმების მიერ დაშვებულია ტექნიკური შეცდომა. კერძოდ, 17%-იანი ფასნამატით განსაზღვრული რეალიზაციის თანხიდან (50 786 ლარი) საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისათვის ამორიცხულ იქნა დღგ, მაგრამ დღგის მიზნებისათვის არ იქნა ამორიცხული და დღგ-ით დაბეგვრა „ზევიდან“ განხორციელდა. სასაქონლო ზედნადებების და ფასნამატის მიხედვით მეორადი მავთულის სარეალიზაციო ღირებულებამ (21 703.5 + 21 703.5)*1,17=50 786 ლარი შეადგინა, საიდანაც საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის მსგავსად დღგ-ით დასაბეგრი ბაზის განსასაზღვრავად ამოღებული უნდა ყოფილიყო დღგ. კერძოდ, დღგ-ით უნდა დაბეგრილიყო 50 786/1.17 = 43 407 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს 2021 წლის ნოემბრის თვეში ორ ეტაპად რეალიზებული აქვს მეორადი აკუმულატორები. შემოწმებამ მიიჩნია, რომ მეორადი აკუმულატორების რეალიზაცია არ არის დღგ-ისაგან გათავისუფლებული ოპერაცია. შედეგად, მეწარმეს დაუდგინდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება და მეორადი აკუმულატორების (ისევე, როგორც მეორადი ალუმინის მავთულის) მიწოდება დაიბეგრა დღგ-ით. საგადასახადო შემოწმების აქტით გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ 20 382 ლარის ოდენობით (9 141 ლარი მეორადი მავთულის მიწოდებაზე, 11 241 ლარი მეორადი აკუმულატორების მიწოდებაზე).
შემოწმების მიერ არასწორად იქნა მიჩნეული, რომ მეორადი აკუმულატორების მიწოდება არ არის ფერადი ლითონის ჯართის მიწოდება და დღგ-ით დაბეგვრას ექვემდებარება. შემოწმებამ მოცემულ შემთხვევაში არ გაითვალისწინა, რომ მეორად აკუმულატორებს დაკარგული ჰქონდათ სამომხმარებლო თვისებები თავისი პირდაპირი დანიშნულებით და ისინი მიწოდებულია ჯართის გადამამუშავებელ კომპანიაზე ტყვიის მისაღებად. ფაქტობრივად მიწოდებულია არა აკუმულატორი, არამედ აკუმულატორის ჯართი. მოცემულზე მიუთითებს ის გარემოება, რომ სასაქონლო ზედნადებებით შპს „N1ის“-სათვის და შპს „N2 “-სათვის მეორადი აკუმულატორები მიწოდებულია არა მარკის მითითებით და ცალობით, არამედ წონით (კილოგრამობით). ამასთან, შპს „N2“-სათვის მეორად აკუმულატორებთან ერთად მიწოდებულია მეორადი აკუმულატორებიდან ამოღებული ტყვია, რომელზეც ფასი, ბუნებრივია, მეტია მეორადი აკუმულატორის (აკუმულატორის ჯართის) ფასზე, ვინაიდან სწორედ აკუმულატორის ჯართისაგან პლასტმასების მოცილებით მიიღება ტყვია. ამასთან, იმაზე, რომ რეალიზებული აკუმულატორები თავისი დანიშნულებით გამოყენებას არ ექვემდებარება მიუთითებს მისი წონისა და ფასის მიხედვით გაანგარიშებული საშუალო ღირებულების სიმცირე (30-40 ლარი), მაშინ, როდესაც მეორადი ვარგისი აკუმულატორის საშუალო ფასი 150 ლარზე მეტია. ერთ-ერთ აუქციონზე აკუმულატორის ჯართის გაყიდვის ფასმა 1 კგ-ზე 3.3 ლარი შეადგინა (გადასახადის გადამხდელთან 1 კგ აკუმულატორის ჯართის ფასმა 3,67 ლარი შეადგინა). გამოუსადეგარი აკუმულატორები აუქციონზეც აკუმულატორის ჯართის სახით და წონით იყიდება, ხოლო მეორადი გამოსადეგი აკუმულატორები - თავისი დანიშნულებით და ცალობით (იხ. თანდართული მასალები აუქციონების შესახებ). არსებითი მნიშვნელობისაა ის გარემოება, რომ გამოსადეგი აკუმულატორი (მიუხედავად იმისა, ახალია იგი თუ ექსპლუატაციაში ნამყოფი) ნებისმიერ შემთხვევაში იყიდება ცალობით და შესაბამისი მახასიათებლებით და მათზე ფასი ყალიბდება ამ მახასიათებლების მიხედვით (მოცემულზე მიუთითებს შემოსავლების სამსახურის ერთიან საინფორმაციო ბაზაში ატვირთული ელექტრონული სასაქონლო ზედნადებები). საბოლოოდ, განსახილველ შემთხვევაში, მეორადი აკუმულატორის ჯართის მიწოდება არ უნდა დაიბეგროს დღგ-ით და ვინაიდან ამ ოპერაციების გამო განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელს დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება, მას შესაბამისი თარიღიდან უნდა გაუუქმდეს დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია.
საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, მეორადი აკუმულატორის ჯართის მიწოდებაზე არ ვრცელდება 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ძ“ ქვეპუნქტი, მაგრამ ვრცელდება სსკ-ის 1333 -ე მუხლის პირველი ნაწილი. შემოწმების მიდგომის შესაბამისად, მეორადი აკუმულატორი მისი მიწოდების დღგისაგან გათავისუფლების მიზნებისათვის არ არის ფერადი ლითონის ჯართი, რაც არასწორია და შესაბამისად უნდა გაუქმდეს შემოწმების აქტით განხორციელებული საგადასახადო დაბეგვრა.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 1 პროცენტით, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 3 პროცენტით, თუ ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებულმა მისმა ერთობლივმა შემოსავალმა 500 000 ლარს გადააჭარბა. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ამ ნაწილის მიხედვით დადგენილი განაკვეთით იბეგრება შესაბამისი თვის (ერთობლივი შემოსავლის 500000-ლარიანი ზღვრის გადაჭარბების დაფიქსირების თვის) დასაწყისიდან კალენდარული წლის დასრულებამდე.
საგადასახადო კოდექსის 93-ე მუხლის 11 ნაწილის თანახმად, მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის საგადასახადო დეკლარაციის საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენა და გადასახადის გადახდა ხორციელდება არაუგვიანეს საანგარიშო თვის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა.
„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-13 მუხლის პირველი პუნქტის მიხედვით, მცირე ბიზნესის ერთობლივი შემოსავალი შედგება:
ა) შემოსავლისგან, რომელიც ექვემდებარება სპეციალური რეჟიმით დაბეგვრას და მოიცავს საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს, გარდა ამ მუხლის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებში აღნიშნული შემოსავლებისა და ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლებისა;
ბ) შემოსავლისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით და მოიცავს მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილებით დამტკიცებული დანართი №5- ით განსაზღვრული შემოსავლების სახეების მიხედვით მიღებულ ერთობლივ შემოსავლებს;
გ) სხვა შემოსავლებისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით, გარდა ამ პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტში აღნიშნული შემოსავლებისა.
ა) შემოსავლისგან, რომელიც ექვემდებარება სპეციალური რეჟიმით დაბეგვრას და მოიცავს საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს, გარდა ამ მუხლის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებში აღნიშნული შემოსავლებისა და ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლებისა;
ბ) შემოსავლისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით და მოიცავს მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილებით დამტკიცებული დანართი №5- ით განსაზღვრული შემოსავლების სახეების მიხედვით მიღებულ ერთობლივ შემოსავლებს;
გ) სხვა შემოსავლებისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით, გარდა ამ პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტში აღნიშნული შემოსავლებისა.
საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. დასაბეგრი პირი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ვალდებულია მის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის ოპერაციების ჯამური თანხის 100 000 ლარისთვის გადაჭარბების დღიდან, არაუგვიანეს 2 სამუშაო დღეში დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის მიზნით, მიმართოს საგადასახადო ორგანოს.
2. დასაბეგრ პირს დღგ-ის გამოანგარიშების და გადახდის ვალდებულება წარმოეშობა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციების ჯამურმა თანხამ 100 000 ლარს გადააჭარბა.
ამავე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამური თანხის განსაზღვრისას არ გაითვალისწინება ამ კოდექსის შესაბამისად დღგ-ისგან გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციები.
საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით.
საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ძ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით, ასევე გათავისუფლებულია შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართის და შავი ან/და ფერადი ლითონების ნარჩენების მიწოდება, თუ შესაძლებელია საქონლის მიმღები მხარის იდენტიფიცირება. ამასთანავე, მიიჩნევა, რომ საქონლის მიწოდების საანგარიშო პერიოდის მიხედვით საქონლის მიმღებმა პირმა შესაბამის საქონელზე მიიღო დღგ-ის ჩათვლა.
შენიშვნა: ამ ქვეპუნქტში მითითებული საქონელი არ მოიცავს შავი ლითონის სხმულებს, ზოდებს, ნაგლინს, სხვა პირველადი გადამუშავების ნედლეულს და ნახევარფაბრიკატებს, რომლებიც კლასიფიცირებულია სეს ესნ-ის 7201, 7202, 7203, 7205, 7206, 7207 სასაქონლო პოზიციებსა და 7204 50 000 00 სასაქონლო ქვესუბპოზიციაში.
შემოწმებით დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სიტემასა და სხვა ანალოგიური საქმიანობის მქონე სამეწარმეო სუბიექტების აუდირებული მონაცემების საფუძველზე. კერძოდ, დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს სასაქონლო ზედნადებებით განხორციელებული აქვს რეალიზაცია 2021 წლის ოქტომბრის თვეში, რაც არ აქვს დეკლარირებული. გარდა ამისა, 2021 წლის მარტის თვეში შესყიდული აქვს 43 407 ლარის ღირებულების 30 000 გრძივი მეტრი მეორადი მავთული, რომლის შემდგომი რეალიზაცია დოკუმენტურად არ ჩანდა. ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი საქმიანობას აღარ აწარმოებს 2022 წლის მარტის თვიდან, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების მარაგების ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი მეორადი მავთულის დანაკლისი (ინვენტარიზაციის შედეგად სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი არ დადგინდა) შემოწმების მიერ ჩაითვალა რეალიზებულად 2022 წლის მარტის თვეში. ასევე, დადგინდა, რომ 2021 წლის ნოემბრის თვეში გადასახადის გადამხდელს ორ ეტაპად რეალიზებული აქვს მეორადი აკუმულატორები, რომლებიც არ არის გათვალისწინებული ჩათვლის უფლებით დღგ-ისაგან გათავისუფლებულ ოპერაციებში. ამ გარემოების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს 2021 წლის 30 ნოემბერს წარმოეშვა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება, ხოლო ჩატარებული ინვენტარიზაციით გამოვლენილი დანაკლისი ჩაითვალა არაიდენტიფიცირებულ პირებზე მიწოდებად.
მომჩივანს არასწორად მიაჩნია, შემოწმების მიერ გადასახადის გადამხდელის მიერ მეორადი ალუმინის მავთულის სასაქონლო ზედნადების გარეშე რეალიზებულად ჩათვლა და აღნიშნავს, რომ „მეორადი მავთული“ იყო ფერადი ლითონის (ალუმინის) ჯართი და იგი სასაქონლო ზედნადებით არის რეალიზებული როგორც ალუმინის ჯართი. შეძენის სასაქონლო ზედნადებში მითითება „მეორადი მავთული“, განპირობებულია იმით, რომ მომწოდებელ კომპანიას საქონელი ამგვარი დასახელებით ჰქონდა აღრიცხული, რაც არ გამორიცხავს, რომ ის იყო ჯართი და მისი რეალიზაცია განხორციელდა სწორედ ჯართის სახით. ესაა ალუმინის სადენი მავთული, რომელსაც დაკარგული აქვს თავისი პირვანდელი მახასიათებელი და მეორადად არც გამოიყენება. ამის გარდა, გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონია საცალო ვაჭრობის ობიექტი და არ უფიქსირდება არც საცალო და არც სასაქონლო ზედნადების გარეშე რეალიზაცია, არ არის დაჯარიმებული საკონტროლო-სალარო აპარატის უქონლობაზე და გამოუყენებლობაზე. გადასახადის გადამხდელი რეალიზაციას ახდენდა მხოლოდ სასაქონლო ზედნადებებით და მხოლოდ ჯართის გადამამუშავებელ კომპანიებზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ არ უნდა მიჩნეულიყო: ერთის მხრივ, რომ „მეორადი მავთულის“ რეალიზაცია არ არის ასახული რეალიზაციის სასაქონლო ზედნადებებში, ხოლო მეორეს მხრივ, რომ მოცემული საქონელი არ იყო ჯართი და რომ მისი რეალიზაცია დღგ-ით დაბეგვრას ექვემდებარებოდა. ამასთან მეორადი მავთული ჯართად არ ჩაითვალა, მაგრამ მის მიმართ გამოყენებული იქნა ჯართის აუდირებული ფასნამატი. ამასთან, ხსენებული საქონლის დღგ-ით დაბეგვრისას დაშვებულია ტექნიკური შეცდომა, კერძოდ, 17%-იანი ფასნამატით განსაზღვრული რეალიზაციის თანხიდან დღგ-ის მიზნებისათვის არ იქნა ამორიცხული და დღგ-ით დაბეგვრა „ზევიდან“ განხორციელდა. სასაქონლო ზედნადებების და ფასნამატის მიხედვით მეორადი მავთულის სარეალიზაციო ღირებულებიდან დღგ-ით დასაბეგრი ბაზის განსასაზღვრავად ამოღებული უნდა ყოფილიყო დღგ. ამასთან, შემოწმების მიერ, მეორადი აკუმულატორების მიწოდების ფერადი ლითონის ჯართის მიწოდებად არ ჩათვლა და დღგ-ით დაბეგვრა, არასწორად მიაჩნია. ფაქტობრივად მიწოდებულია არა აკუმულატორი, არამედ აკუმულატორის ჯართი. აღნიშნულზე მიუთითებს ის, რომ სასაქონლო ზედნადებებით მეორადი აკუმულატორები მიწოდებულია არა მარკის მითითებით და ცალობით, არამედ წონით (კილოგრამობით). ჩამბარებელი კომპანიისათვის მეორად აკუმულატორებთან ერთად მიწოდებულია მეორადი აკუმულატორებიდან ამოღებული ტყვია, რომელზეც ფასი მეტია მეორადი აკუმულატორის (აკუმულატორის ჯართის) ფასზე. განსახილველ შემთხვევაში მიიჩნევს, რომ მეორადი აკუმულატორის ჯართის მიწოდება არ უნდა დაიბეგროს დღგ-ით და ვინაიდან ამ ოპერაციების გამო განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელს დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება, შესაბამისი თარიღიდან უნდა გაუქმდეს დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია.
საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელს არ წარმოუდგენია საჩივარში დაფიქსირებული ინფორმაციისაგან განსხვავებული გარემოებები, ამასთან აღნიშნა, რომ განსახილველ შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის მიერ შეძენილია ალუმინის მავთული, რომელიც გაყიდა სასაქონლო ზედნადებით, მაგრამ არ იქნა მითითებული, რომ იყო მეორადი მავთული - ალუმინის მავთულის ჯართი, აღნიშნული არ უნდა განხილულიყო დანაკლისად, რადგან განხორციელდა რეალიზაცია სასაქონლო ზედნადებით. მათ არგუმენტს ამყარებს ის გარემოება, რომ გადასახადის გადამხდელი მხოლოდ ჯართის გადამამუშავებელ ორგანიზაციებზე ახდენს რეალიზაციას, მხოლოდ სასაქონლო ზედნადებებით, სხვა რეალიზაცია მას არ განუხორციელებია, არ აქვს საცალო რეალიზაცია, საკონტროლო-სალარო აპარატი არ გააჩნია, რაიმე ობიექტი, მაღაზია, საწყობი არ გააჩნია, ყიდულობს ჯართს და აბარებს შესაბამის კომპანიებში. მოცემულ შემთხვევაში, მეორადი მავთული დანაკლისად არ უნდა განხილულიყო. ასევე აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით ასევე მიუთითებდა და მიუთითებს გარემოებაზე, რომელიც მიაჩნია რომ აუდიტორის მიერ დაშვებულ ტექნიკურ შეცდომად უნდა ჩაითვალოს. კერძოდ, შემმოწმებელმა მოცემული საქონლის (მავთული) რეალიზაცია 17%-იანი ფასნამატით მოახდინა, სავარაუდოდ აღებულია აუდირებული ფასნამატი, თუმცა ვერ გაიგო საიდან იქნა აღებული, რამაც ჯამში შეადგინა 50 000 ლარზე მეტი, ანუ დაუმატა მისი ღირებულების 17% და შემდგომ დაარიცხა კიდევ ზემოდან დღგ. აღნიშნულზე, როგორც ტექნიკურ შეცდომაზე შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივარშიც მიუთითებდა, მაგრამ აღნიშნული შემოსავლების სამსახურს სადავო საკითხად საერთოდ არ გამოუყვია და არც უმსჯელია. მოცემულ შემთხვევაში, დღგ-ის დარიცხვა ზემოდან არ უნდა მომხდარიყო, პირიქით უნდა ამოღებულიყო დღგ და რაც იქნებოდა ის უნდა დაბეგრილიყო დღგ-ით. ასევე არსებითია მეორადი აკუმულატორების ჯართის რეალიზაციის საკითხი. მოცემულ შემთხვევაში შემმოწმებელი აუდიტორები აღნიშნულს ხან ბეგრავენ და ხან არა, გადასახადის გადამხდელის შემთხვევაში აღნიშნული დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას. განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებულია არა აკუმულატორი, არამედ აკუმულატორის ჯართი, რადგან გაყიდულია სასაქონლო ზედნადებით და წონით. აკუმულატორი მეორადია თუ პირველადი მისი მახასიათებლებიდან გამომდინარეა, სადავო შემთხვევაში რეალიზებულია წონით (როცა ლითონი (ტყვია) იქნა ამოღებული), სასაქონლო ზედნადებით და ნაკლები წონისაა. მეორადი აკუმულატორებიდან ამოღებული ტყვიის ფასი, მეტია მეორადი აკუმულატორის (აკუმულატორის ჯართის) ფასზე. ამდენად მიიჩნევს, რომ არ უნდა დაბეგრილიყო დღგ-ით.
საბჭოს სხდომაზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა მომჩივნის არგუმენტებზე განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელმა არ ითანამშრომლა შემოწმებასთან, სასაქონლო ზედნადებში დაფიქსირებულია „მეორადი მავთული“, რაც შეეხება ხსენებული საქონლის დღგ-ით დაბეგვრას, შეძენის ღირებულებას დაემატა 17%-იანი ფასნამატი და მიღებულ თანხას დაარიცხა დღგ, ამასთან აღნიშნა, რომ დღგ-ის ჩათვლა არ განხორციელებულა, გამოწერილია მხოლოდ სასაქონლო ზედნადები, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილი არ არის.
საბჭო ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის არგუმენტზე, რომ მეორადი მავთულის დღგ-ით დაბეგვრისას დაშვებულია ტექნიკური შეცდომა, კერძოდ, 17%-იანი ფასნამატით განსაზღვრული რეალიზაციის თანხიდან, დღგ-ის მიზნებისათვის, არ იქნა ამორიცხული დღგ, რაც არასწორად მიაჩნია.
საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ფაქტობრივი გარემოებების და მომჩივნის არგუმენტის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საჩივარი, მეორადი მავთულის დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.
2. შეძენილი შავი და ფერადი ლითონების ჯართის ღირებულება და გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი შემოსავლის ოდენობა
ფაქტების აღწერა
შემოწმებით გამოვლინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს შავი და ფერადი ლითონების ჯართის რეალიზაციას სასაქონლო ზედნადებებით მაშინ, როცა ჯართის შესყიდვას ახორციელებს ფიზიკური პირებისგან (სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების შესყიდვაზე შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არ იძებნება შესაბამისი სასაქონლო ზედნადებები). შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს წარმოეშვა საშემოსავლო გადასახადის გადახდის წყაროსთან დაკავების (საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლი) და მისი დეკლარირების (საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „პ“ ქვეპუნქტი და ამავე მუხლის მე4-ე ნაწილი) ვალდებულება. აუდირებული სამეწარმეო სუბიექტების ანალოგიური ეკონომიკური საქმიანობის ანალიზიდან გაირკვა, რომ შავი და ფერადი ლითონების ჯართის რეალიზაციის ფასნამატი შეადგენს საშუალოდ 17%-ს. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ გაანგარიშდა საშემოსავლო გადასახადი და ასევე განისაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
მე-2 და მე-3 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 72-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 1333 მუხლზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლის პირველ პუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, შემოწმებით დადგენილი გარემოებაზე, ამასთან, იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელს შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით არ უფიქსირდება საქონლის შეძენა სასაქონლო ზედნადებებით და ასევე აღნიშნულთან დაკავშირებით შემოწმებისთვის არ წარუდგენია პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტები, განმარტავს, რომ შესყიდული საქონლის თვითღირებულების განსაზღვრა ანალოგიური ეკონომიკური საქმიანობის განმახორციელებელი პირის აუდირებული ფასნამატის გათვალისწინებით განხორციელდა მართლზომიერად.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის პოზიციაზე, რომელიც ეხება, მეორადი აკუმულატორების შეძენისთვის გადახდილი თანხის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის საკითხს. მომჩივანი აცხადებს, რომ მეორადი აკუმულატორების მიწოდება შემოწმებამ არ განიხილა დღგ-ისგან გათავისუფლებულ ოპერაციად, შესაბამისად, არ უნდა მომხდარიყო საქონლის შესაძენად გადახდილი თანხის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა.
ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, შემოწმების ფარგლებში, გადახდის წყაროსთან, საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის საფუძველზე, დაბეგრილ იქნა მეორადი აკუმულატორების შეძენისთვის გადახდილი თანხა.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მესამე სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, მეორადი აკუმულატორების შეძენისთვის გადახდილი თანხის, საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის საფუძველზე, გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის საფუძველით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი დაუქვემდებაროს შემცირებას.
მომჩივნის არგუმენტაცია
საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, მომჩივნის მიერ ხორციელდება შავი და ფერადი ლითონების ჯართის შეძენა-რეალიზაცია, რომლის ფარგლებში მის მიერ საქონლის რეალიზაციისას სასაქონლო ზედნადებები გამოიწერება, თუმცა არ გააჩნია საქონლის შეძენის სასაქონლო ზედნადებები. შემოწმებამ მიიჩნია, რომ ჯართის შეძენა ხდებოდა ფიზიკური პირებისაგან, რის გამოც გადასახადის გადამხდელს ევალებოდა ამ ფიზიკური პირების მიერ მომჩივნისაგან მიღებული შემოსავლებიდან დაეკავებინა საშემოსავლო გადასახადი (3%). გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი ბაზა შემოწმებამ, 17%-იან აუდირებულ ფასნამატზე მითითებით, განსაზღვრა შემოსავლები 83%-ით. შედეგად, შემოწმების აქტით დარიცხულმა გადასახადის თანხამ, მოცემული საფუძვლით, 17 000 ლარი შეადგინა.
შემოწმების მიერ გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი ბაზის გამოსაანგარიშებლად არასწორად იქნა გამოყენებული აუდირებული (მათ შორის ზოგადად ჯართზე არსებული) ფასნამატი, ვინაიდან მოსახლეობისაგან ფერადი ჯართის შესყიდვის შემთხვევაში ფასნამატი გაცილებით მეტია. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტში დამკვიდრებული პრაქტიკის თანახმად, მსგავსი საქმიანობის გადასახადის გადამხდელების მიმართ როგორც ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის, ისე გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების მიზნით გამოყენებულია გამოსაქვითი ხარჯის/დასაბეგრი ბაზის 75%-ით განსაზღვრის პრინციპი. შესაბამისად, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ მხოლოდ ფერადი ლითონების ჯართია რეალიზებული, შემოწმებას ფერადი ლითონების ჯართზე რეალური ფასნამატი უნდა გამოეყენებინა ან, უკიდურეს შემთხვევაში, დასაბეგრი ბაზა უნდა განესაზღვრა მეწარმის შემოსავლების 75%-ით. სიტუაციური სახელმძღვანელოს (№0256) და მეთოდური მითითების (დანართი №6) მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის ხარჯის მაქსიმალური ოდენობა დოკუმენტაციის არარსებობისას არის სწორედ 75% (გადამხდელის მიერ გაცხადებული ხარჯის 75%).
3. მეორადი აკუმულატორების შეძენისთვის გადახდილი თანხის გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი ბაზა
ფაქტების აღწერა
დაფიქსირებულია მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
დაფიქსირებულია მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში.
მომჩივნის არგუმენტაცია
მეორადი აკუმულატორების შესაძენად გაცემული შემოსავლების განსასაზღვრად რეალიზაციის მოცულობა სხვა საქონლის მსგავსად, შემოწმების აქტით 0.83-ზე კი არ გამრავლდა (ანუ 83%-ით კი არ განისაზღვრა), არამედ გაიყო 0.83-ზე (შემდეგ აიგროსა ანუ გაიყო 0.97-ზე). შედეგად, 112 894.62 ლარად რეალიზებულ მეორად აკუმულატორებზე, მათი შეძენისას 3%-იანი განაკვეთით დასაბეგრ ბაზად,შემოწმების აქტით განისაზღვრა რეალიზაციის მოცულობაზე მეტი ოდენობის თანხა 126 261 ლარის ოდენობით.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, ხოლო, მე-3 სადავო საკითხის ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.
საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის თანახმად:
1. საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია განსაზღვროს იმ საქონლის ჩამონათვალი, რომლის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი იბეგრება გადახდის წყაროსთან 3- პროცენტიანი განაკვეთით, საქონლის შემძენი პირის მიერ.
2. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის წესი გამოიყენება იმ შემთხვევაში, თუ საქონლის მიწოდებისას სასაქონლო ზედნადები გამოწერილი არ არის.
3. ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი, რომელიც ამ მუხლის შესაბამისად დაიბეგრა, ამ პირის ერთობლივ შემოსავალში არ ჩაირთვება და შემდგომ დაბეგვრას არ ექვემდებარება.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლის პირველი პუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით იბეგრება ფიზიკური პირის მიერ:
ა) შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართის მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი;
ბ) შავი ან/და ფერადი ლითონების ნარჩენების მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი. საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „პ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც ამ კოდექსის 1333 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ფიზიკურ პირს უნაზღაურებს მისგან შეძენილი საქონლის ღირებულებას.
შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს შავი და ფერადი ლითონების ჯართის შესყიდვას ფიზიკური პირებისგან. ამასთან, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების შესყიდვაზე შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არ იძებნება შესაბამისი სასაქონლო ზედნადებები. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შესყიდული საქონლის თვითღირებულება განისაზღვრა ანალოგიური ეკონომიკური საქმიანობის განმახორციელებელი პირის აუდირებული ფასნამატის გათვალისწინებით. შედეგად, განისაზღვრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა.
მე-2 და მე-3 სადავო საკითხის ნაწილში მომჩივანი აღნიშნავს, რომ გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი ბაზა შემოწმებამ, 17%-იან აუდირებულ ფასნამატზე მითითებით, განსაზღვრა შემოსავლები 83%-ით. გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი ბაზის გამოსაანგარიშებლად აუდირებული ფასნამატის გამოყენება არასწორად მიაჩნია, ვინაიდან მოსახლეობისაგან ფერადი ლითონის ჯართის შესყიდვის შემთხვევაში ფასნამატი გაცილებით მეტია. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტში დამკვიდრებული პრაქტიკის თანახმად, მსგავსი საქმიანობის გადამხდელების მიმართ როგორც ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის, ისე გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების მიზნით გამოყენებულია გამოსაქვითი ხარჯის/დასაბეგრი ბაზის 75%-ით განსაზღვრის პრინციპი. შესაბამისად, ვინაიდან მხოლოდ ფერადი ლითონების ჯართია რეალიზებული, შემოწმებას ფერადი ლითონების ჯართზე რეალური ფასნამატი უნდა გამოეყენებინა ან, უკიდურეს შემთხვევაში, დასაბეგრი ბაზა უნდა განესაზღვრა მეწარმის შემოსავლების 75%-ით. სიტუაციური სახელმძღვანელოს (№0256) და მეთოდური მითითების (დანართი №6) მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის ხარჯის მაქსიმალური ოდენობა დოკუმენტაციის არარსებობისას არის სწორედ 75%. ამასთან, მეორადი აკუმულატორების შესაძენად გაცემული შემოსავლების განსასაზღვრავად რეალიზაციის მოცულობა სხვა საქონლის მსგავსად, შემოწმების აქტის მიხედვით 0.83-ზე კი არ გამრავლდა (ანუ 83%-ით კი არ განისაზღვრა), არამედ გაიყო 0.83-ზე (შემდეგ აიგროსა, ანუ გაიყო 0.97-ზე). შედეგად, მეორად აკუმულატორებზე მათი შეძენისას 3%-იანი განაკვეთით დასაბეგრ ბაზად შემოწმებით განისაზღვრა რეალიზაციის მოცულობაზე მეტი ოდენობის თანხა.
საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით საჩივარში დაფიქსირებულ პოზიციებზე დამატებით, აღნიშნა, რომ ჯართზე შეძენის დოკუმენტის არ არსებობის შემთხვევაში აუდიტორი არაპირდაპირი მეთოდით ახდენს შეძენის ღირებულების განსაზღვრას შემოსავლების 3%-იანი განაკვეთით დაბეგვრის მიზნებისათვის, მათ შემთხვევაში ანალოგიურია განხორციელებული და 17%-ია ხარჯებში ჩასმული. მოცემულ შემთხვევაში სადავოა, რომ ჯართად რაც ჩაითვალა, ამ ნაწილში ხარჯად 75% უნდა ჩათვლილიყო, რადგან არის შესაბამისი მანუალი, მეთოდური მითითება, ასევე საჩივარს ურთავს სხვა გადასახადის გადამხდელის შემოწმების აქტს, სადაც ზუსტად ანალოგიურ შემთხვევაში ხარჯებში ჩათვლილია 75%, ამდენად, განსახილველ შემთხვევაში ითხოვს 75%-ის ხარჯებში გათვალისწინებას.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ აკუმულატორებთან მიმართებით, როდესაც ხარჯებში 83% თუ 75%-ის გათვალისწინება ხდება, მრავლდება ამ პროცენტზე, მაგრამ იმ გაანგარიშების ცხრილებით რომელიც გადაუგზავნა აუდიტორმა ფიქრობს შეცდომაა დაშვებული, რადგან გაყოფილია 0.83-ზე და აქედან მოხდა მერე დაბეგვრა, რაც ტექნიკურ შეცდომად მიაჩნია.
აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ ვინაიდან გამოიყენა იმავე რეგიონში, იმავე საქმიანობის განმახორციელებელი პირის შემოწმებით დადგენილი ფასნამატი, 17%-ის ოდენობით, არ მოხდა 75%-ის ხარჯებში გათვალისწინება, ხოლო რაც შეეხება მეორად აკუმულატორებს, ეთანხმება პოზიციას, რომ ვინაიდან მეორადი აკუმულატორები ჯართად არ ჩაითვალა, არ უნდა გამოყენებულიყო 17%-იანი ფასნამატი და 75% ჩართულიყო ხარჯში, ამასთან, ვინაიდან შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით, მეორადი აკუმულატორების შეძენისთვის გადახდილი თანხა, გადახდის წყაროსთან არ იბეგრება, საკითხი აღნიშნულ ნაწილში შეიძლება ამოწურულად ჩაითვალოს.
საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ფაქტობრივი გარემოებების და მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საჩივარი, მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში, კერძოდ ჯართად ჩათვლილ საქონელზე გამოსაქვითი ხარჯის 75%-ით განსაზღვრის მოთხოვნის ნაწილში, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს, ხოლო, მე-3 სადავო საკითხის ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
4. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე
ფაქტების აღწერა
შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275- ე, 282-ე და 291-ე მუხლების თანახმად ჯარიმა 14 598 ლარის ოდენობით და განესაზღვრა საურავი 8 629.54 ლარი.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველი ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-7 ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლზე, 282-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 291-ე მუხლზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, აღნიშნავს, რომ მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დაკისრებული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
შემოწმების აქტით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელს გააჩნია მცირე ბიზნესის სტატუსი და მის მიერ არ წარმოებს სრულყოფილი საბუღალტრო აღრიცხვა. მცირე ბიზნესის სტატუსი გადასახადის გადამხდელს არ ათავისუფლებს, შესაბამისი სტანდარტით აწარმოოს ბუღალტრული აღრიცხვა. მაგრამ განსახილველ შემთხვევაში, საქმიანობის სახე (ჯართის შეგროვება-შეძენა-ჩაბარება), რომელსაც მეწარმე მცირე დროის განმავლობაში ეწეოდა, განაპირობებდა იმას, რომ მეწარმეს არ ჰქონდა საბუღალტრო საქმის წარმოების არც გამოცდილება/ცოდნა და არც პროფესიონალი სპეციალისტის დაქირავებისა და მომსახურების მიღების შესაძლებლობა. ამავდროულად, მეწარმე ცდილობდა მიღებული შემოსავალი სრულად დაებეგრა მცირე ბიზნესისათვის დადგენილი განაკვეთის მიხედვით. სხვა ვალდებულებებს რაც შეეხება, მათი დარღვევა გამოწვეულია შეცდომით/არცოდნით, რაც თავის მხრივ, გარკვეულწილად განპირობებულია შესაბამისი კანონმდებლობის ბუნდოვანებით. საქმე იმაშია, რომ მცირე ბიზნესის იდეის მიხედვით, მეწარმე მხოლოდ მიღებული შემოსავლის მიხედვით იბეგრება, ხოლო ჯართთან დაკავშირებული რეგულაციების მიხედვით - ჯართის რეალიზაცია დღგ-ისაგან გათავისუფლებულია. პრაქტიკაში მოცემული იდეები რეალიზდება გარკვეულ სამართლებრივ ჩარჩოებში, რომლებშიც ორიენტირება არათუ არაპროფესიონალ (ჯართის შემგროვებელ) ფიზიკურ პირს, არამედ ზოგჯერ პროფესიონალ აუდიტორსაც კი გაუჭირდება. გამომდინარე აქედან, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, როგორც საგადასახადო ორგანოს, ისე დავის განმხილველ ორგანოს შეუძლია გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი მისი არცოდნით/შეცდომით გამოწვეული სამართალდარღვევისათვის დაკისრებული საგადასახადო სანქციისაგან, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა ემსჯელა მოცემულ საკითხზე. შესაბამისად, მომჩივნის საგადასახადო სანქციებისაგან გათავისუფლებაზე უნდა იმსჯელოს დავის განმხილველმა ორგანომ და გადასახადის გადამხდელი გაათავისუფლოს ზემოთაღნიშნული საფუძვლებით დარიცხული თანხების შემცირების შემდეგ დარჩენილი საგადასახადო სანქციებისაგან.
მომჩივანი ითხოვს დაკისრებული სანქციების გაუქმებას (შემცირებას), საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
საბჭო მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. ვინაიდან სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით განსაზღვრული საფუძვლები, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 18.07.2023 წლის №17469 ბრძანება;
3. საჩივარი, მეორადი ალუმინის მავთულის დღგ-ით დაბეგვრის (პირველი სადავო საკითხი) და ჯართად ჩათვლილ საქონელზე გამოსაქვითი ხარჯის 75%-ით განსაზღვრის (მე-2 სადავო საკითხი) ნაწილებში, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს; 4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს; 5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1.მომჩივანი მიიჩნევს,რომ უნდა გაუქმდეს შემოწმების აქტით განხორციელებული საგადასახადო დაბეგვრა.
2.შემოწმების მიერ გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი ბაზის გამოსაანგარიშებლად არასწორად იქნა გამოყენებული აუდირებული ფასნამატი.
ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტში დამკვიდრებული პრაქტიკის თანახმად, მსგავსი საქმიანობის გადასახადის გადამხდელების მიმართ როგორც ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის, ისე გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების მიზნით გამოყენებულია გამოსაქვითი ხარჯის/დასაბეგრი ბაზის 75%-ით განსაზღვრის პრინციპი. შესაბამისად, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ მხოლოდ ფერადი ლითონების ჯართია რეალიზებული, შემოწმებას ფერადი ლითონების ჯართზე რეალური ფასნამატი უნდა გამოეყენებინა ან, უკიდურეს შემთხვევაში, დასაბეგრი ბაზა უნდა განესაზღვრა მეწარმის შემოსავლების 75%-ით.
3.შემოწმების აქტით განისაზღვრა რეალიზაციის მოცულობაზე მეტი ოდენობის თანხა ,რასაც არ ეთამხმება მომჩივანი.
4.მომჩივანი ითხოვს დაკისრებული სანქციების გაუქმებას , საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
ფაქტობრივი გარემოებები
1.შემოწმებით დადგინდა, რომ მომჩივანს სასაქონლო ზედნადებებით განხორციელებული აქვს რეალიზაცია,რაც არ არის დეკლარირებული. გარდა ამისა, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემებით,შესყიდული აქვს მეორადი მავთული, რომლის შემდგომი რეალიზაცია დოკუმენტურად არ ჩანს. გადამხდელი საქმიანობას აღარ აწარმოებს 2022 წლის მარტის თვიდან.ამდენად, შემოწმების პროცესში, ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი მეორადი მავთულის დანაკლისი შემოწმების მიერ ჩაითვალა რეალიზებულად 2022 წლის მარტის თვეში. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გაანგარიშდა საშემოსავლო გადასახადი საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის თანახმად, ასევე გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა
გადამხდელს ორ ეტაპად რეალიზებული აქვს მეორადი აკუმულატორები, რომლებიც არ არის გათვალისწინებული, საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ძ“ ქვეპუნქტით დადგენილ, ჩათვლის უფლებით დღგ-ისაგან გათავისუფლებულ ოპერაციებში.შესაბამისად,წარმოეშვა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება.გარდა ამისა, გადამხდელთან ჩატარებული ინვენტარიზაციით გამოვლენილი დანაკლისი ჩაითვალა არაიდენტიფიცირებულ პირებზე მიწოდებად, რაც წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას .ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გაანგარიშდა დღგ, ასევე გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა.
2.შემოწმებით გამოვლინდა, რომ გადამხდელი ახორციელებს შავი და ფერადი ლითონების ჯართის რეალიზაციას სასაქონლო ზედნადებებით მაშინ, როცა ჯართის შესყიდვას ახორციელებს ფიზიკური პირებისგან.შესაბამისად, გადამხდელს წარმოეშვა საშემოსავლო გადასახადის გადახდის წყაროსთან დაკავების და მისი დეკლარირების ვალდებულება. აუდირებული სამეწარმეო სუბიექტების ანალოგიური ეკონომიკური საქმიანობის ანალიზიდან გაირკვა, რომ შავი და ფერადი ლითონების ჯართის რეალიზაციის ფასნამატი შეადგენს საშუალოდ 17%-ს. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ გაანგარიშდა საშემოსავლო გადასახადი და ასევე განისაზღვრა ჯარიმა.
3.დაფიქსირებულია მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში.
4.შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275- ე, 282-ე და 291-ე მუხლების თანახმად ჯარიმა და განესაზღვრა საურავი 8 629.54 ლარი.
გადაწყვეტილება
1.საბჭოს მიაჩნია, რომ საჩივარი, მეორადი მავთულის დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.
2..საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ
3.საბჭომ მიიჩნია, რომ მე-3 სადავო საკითხის ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
4.საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :
73(5),90,93,105,1333,159,163,164,165.