გადაწყვეტილება N17952/2/2022

№17952/2/2022

16.03.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

 

მომჩივანი:„----------“ (პ/ნ ----------)

მოპასუხე: : აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ 16.03.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება -----------ის 6.10.2022 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №17952/2/2022).

 

დავის საგანი:

უძრავი ქონების მიწოდების საფუძველზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 14.04.2022 წლის №081-65 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 14.09.2022 წლის №23683 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 712 643 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 426 372

დღგ - 201 965

საშემოსავლო გადასახადი - 224 407

ჯარიმა - 168 305

საურავი - 117 966

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 31.03.2022 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია უძრავი ქონების

(ქ. -------, ს/კ --------) რეალიზაციის შედეგად წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორე.

ფ/პ ---------- (პ/ნ ---------) გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 13.03.2008 წლიდან ხოლო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული არ არის. შემოწმების მიმდინარეობისას გამოვლინდა შემდეგი გარემოება: ფ/პ ----------ემ (პ/ნ ----------) 4.12.2020 წელს 400 000 აშშ დოლარად მიყიდა თავის საკუთრებაში არსებული კომერციული ფართი (ს/კ ----------) შპს „--------“-ს, რომლის დამფუძნებელი არის----------. 2020 წლის სექტემბერისა და ნოემბრის თვეებში გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდება რეალიზაციის შედეგად ავანსად მიღებული თანხა ჯამურად 720 800 ლარი (დღგ-ის ჩათვლით). აღნიშნული კომერციული ფართი ----------ემ თვითონ ააშენა თავისივე კუთვნილ მიწაზე. გადასახადის გადამხდელმა საგადასახადო ორგანოს ვერ წარმოუდგინა ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია.

საგადასახადო კოდექსის მე-80, 81-ე და 82-ე მუხლების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული შემოსავლები ექვემდებარება საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას, შედეგად ფ/პ ----------ის მიერ მიღებულ შემოსავალს და ხარჯებს შორის სხვაობა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. ამასთან, განხორციელებული ოპერაციები ექვემდებარება დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრ ბრუნვებში გათვალისწინებას, გადასახადის გადამხდელის დღგ-ის სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღად განისაზღვრა 9.09.2020 წელს. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 282-ე მუხლების მიხედვით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 14.04.2022 წლის №081-65 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 14.09.2022 წლის №23683 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტებზე და მე-8 ნაწილზე, 171-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-80 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 82-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ.გ“ ქვეპუნქტზე და მე-4 ნაწილის „ბ.ა“ ქვეპუნქტზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 72-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 105-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს იმ გარემოებაზე, რომ შემოწმებით დადგენილია გადასახადის გადამხდელის მიერ ფართის რეალიზაციის ფაქტი, რის სანაცვლოდაც გადამხდელს მიღებული აქვს შესაბამისი კომპენსაციის თანხა, ხოლო აღნიშნული ოპერაცია არ აქვს დაბეგრილი საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად. ამასთან, გადამხდელისვე განმარტებით, სადავო ფართი ეკონომიკური საქმიანობისთვის იჯარის წესით სარგებლობაში გადასცა მისივე დაფუძნებულ საწარმოს, ხოლო საჯარო რეესტრის მონაცემებით ზემოაღნიშნულ საკადასტრო კოდზე რეგისტრირებული ფართის სტატუსად მითითებულია „ფართი“ და „ანტრესოლი“. აღნიშნული გარემოებიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ დღგ-ის ნაწილში განსაზღვრული ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, გადამხდელმა საგადასახადო ორგანოს ვერ წარუდგინა უძრავი ქონების აშენებასთან დაკავშირებით, ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრის მიზნით სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ დასაბეგრი შემოსავლის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ გადამხდელის მიერ უძრავ ქონებაზე გაწეული დანახარჯების განსაზღვრის თაობაზე). განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები, მ.შ. ზემოაღნიშნული ხელშეკრულების საფუძველზე შედგენილი საექსპერტო დასკვნა, რომლითაც განსაზღვრული იქნება მომჩივნის მიერ უძრავ ქონებაზე გაწეული დანახარჯების ოდენობა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269- ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 282-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული ჯარიმის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ 2013-2014 წლებში , -----------ის გამზ. ---------, ბანკი --------ის მიერ ფიზიკური პირის სახელზე გაცემული სესხით ააშენა სამსართულიანი შენობა, რომლის ფუნქციური დანიშნულებაც იმთავითვე არ ყოფილა კომერციული მიზანი (არც საჯარო რეესტრის ამონაწერში ფიქსირდებოდა ფართის კომერციული სტატუსი). 2015 წლის პერიოდში, ფართის ექსპლუატაციაში შესვლის შემდეგ, გარემოებათა გამო, ნათელი იყო, რომ მისი პირველი სართულის საცხოვრებელი მიზნით გამოყენება ვერ მოხდებოდა, ამ დროს კი მძიმე ტვირთად აწვებოდა საბანკო სასესხო ვალდებულება, რის გამოც დატოვა საჯარო სამსახური და 1.04.2015 წელს, --------გან საკუთრებაში გადაიფორმა შპს --------, რომლის პირველი სავაჭრო ობიექტიც განათავსა ხსენებულ ფართში. დღეისათვის კომპანია საქართველოს ბაზარზე წარმოდგენილია სავაჭრო ნიშნით „--------“, რომელიც აერთიანებს 13 სავაჭრო ობიექტს, დასაქმებულია 123 თანამშრომელი, 2021 წლის წლიური მონაცემებით დღგ-ით დასაბეგრი წლიური ბრუნვა დაახლოებით 10 მილიონი ლარია, ხოლო 2022 წლისათვის წინასწარი გათვლებით და კომპანიის სწრაფად მზარდი ტემპიდან გამომდინარე, აქვს მოლოდინი წლიური ბრუნვის დაახლოებით 18 მილიონამდე გაზრდისა. ამავე წლის ივლისის თვიდან საბუღალტრო მომსახურებას უწევს აუდიტორული კომპანია შპს „---------“ (ცოდნისა) - ბატონი ---------ის ხელმძღვანელობით. ასევე, იურიდიულ საკითხებში მომსახურებას უწევს კვალიფიციურ იურისტთა გუნდი. ეს შედეგები კი კომპანიის გუნდის თავდაუზოგავი შრომის, საქმისადმი თავგანწირვამდე ერთგული დამოკიდებულებითა და ხელსაყრელი ბიზნესგარემოს არსებობით იქნა მიღწეული. ამასთან, ქვეყნის ეკონომიკური ზრდის ტემპების გათვალისწინებით, დაგეგმილია 2025 წლისათვის წლიური ბრუნის 100 მილიონამდე გაზრდა, რაშიც ხელისუფლების (ამ შემთხვევაში შემოსავლების სამსახური) კომპეტენტური მხარდაჭერა ესაჭიროება, რაც მხოლოდ და მხოლოდ სამართლიანი გადაწყვეტილებებით იქნება მიღწეული.

2019 წლის პერიოდში, კომპანიამ ყოველწლიური ნამატი ბრუნვის ფონზე, ------- ბანკისგან, ზეპირსიტყვიერად მიიღო დეველოპერული სესხის შეთავაზება, შესაბამისად დაიგეგმა სამშენებლო პროექტი, რომლის ფარგლებში ამავე პერიოდში ფიზიკურ პირებთან გაფორმდა მიწის ნაკვეთის ნასყიდობის ხელშეკრულებები, რომელთა წინაშეც აღებული იქნა სოლიდური ვალდებულებები. ამავე წლის დეკემბერში ქალაქ ------- მერიასთან შეთანხმდა სამშენებლო პროექტი და ამ ყველაფერში მნიშვნელოვანი ხარჯები იქნა გაღებული, იმ მოლოდინით, რომ პროექტს--------- ბანკი დააფინანსებდა, თუმცა მალევე 2020 წლის მარტიდან ცნობილი მსოფლიო პანდემიური მოვლენების გამო, დროებით უარი ეთქვა საბანკო-სასესხო შემოთავაზებაზე, რამაც კომპანია დააყენა რთული გამოწვევების წინაშე, როგორც დამფუძნებელს, კომპანიის ინტერესებიდან გამომდინარე, დროულად უნდა მიეღო კომპანიისათვის სასიცოცხლოდ მნიშვნელოვანი გადაწყვეტილება - სასწრაფოდ მოეძიებინა ფულადი რესურსები, ზემოაღნიშნული პროექტის (ვალდებულებების) დროული შესრულებისათვის. აღნიშნული გადაწყვეტილებებისა და მოქმედებების შესრულება უწევდა პანდემიის პერიოდში. მოძიებული ინვესტორის პოზიციის გათვალისწინებით, 14.08.2020 წელს, პარტნიორ ---------- ერთად დააფუძნა სამშენებლო კომპანია ----------- (ს/ნ ----------, შემდგომში ----------). შეთანხმებისამებრ, სასტარტო პერიოდისათვის თითოეული მეწილეს უნდა მოეზიდა 1 მილიონ ლარამდე ოდენობის ფულადი რესურსი. ვინაიდან შპს ------------ის კაპიტალში შესატანი თანხა ხელთ არ გააჩნდა და ამავე კომპანიაზე, დეველოპერული სესხის გაცემა პანდემიით შექმნილი ვითარების გამო შეჩერებული იყო, ასევე შპს „---------“-ს არ უფიქსირდება ამ პერიოდისთვის გასანაწილებელი მოგება (რომლის დივიდენდის სახით გატანაც იქნებოდა შესაძლებელი), სწორედ ამ გარემოებების გათვალისწინებით - ფულადი რესურსების მობილიზებისთვის დაიწყო აქტიური კონსულტაციები, რა დროსაც გამოიკვეთა რამდენიმე ვარიანტი, მათ შორის მოქმედ კომპანიაზე აეღო სესხი, რომლიდანაც კანონიერი გზით უნდა მოეხდინა რეინვესტირება რენესანსითიში. სწორედ აქ არის მნიშვნელოვანი მომენტი, კერძოდ შპს „----------ზე გაცემული სესხის გადატანის კანონიერი გზების ძიებაში, ერთ-ერთ ვარიანტად განიხილებოდა, ხსენებული ფართის რეალიზაცია მისსავე კუთვნილ კომპანიაზე, ამ ვარიანტის კანონიერების გადამოწმების მიზნით გაიარა კონსულტაციები, მათ შორის შემოსავლების სამსახურის ცხელ ხაზზე (სატელეფონო გასაუბრების დროს ქონების სტატუსის კონკრეტიკა მისი მხრიდან არ მომხდარა, ვინაიდან საკითხში სრულად მოუმზადებელი იყო), რა დროსაც ოპერატორის მიერ განემარტა, რომ უძრავი ქონების რეალიზაცია ფიზიკური პირის შემთხვევაში, თუ გასული იყო ორ წელზე მეტი პერიოდი, არ წარმოშობდა არანაირ საგადასახადო ვალდებულებას, შესაბამისად, როგორც სტარტაპერი, ბუნებრივია სრულად მიენდო სახელმწიფო ორგანოს (შემოსავლების სამსახური) კონსულტაციას და განახორციელა ფართის რეალიზაცია, სრული წესების დაცვით, კერძოდ ნასყიდობის ხელშეკრულება დაარეგისტრირა საჯარო რეესტრში, ასევე თანხა, რაც ჩაერიცხა -------- ბანკის მეშვეობით, სრულად გადარიცხა შპს ---------ის ანგარიშზე, როგორც კაპიტალშენატანი, აღნიშნული ოპერაცია ნებისმიერ დროს ხელმისაწვდომი რომ იქნებოდა შემოსავლების სამსახურისთვის, ეს იმთავითვე ჰქონდა გააზრებული, რაც გამორიცხავს მისი მხრიდან როგორც გადასახადების დამალვის მცდელობას, ასევე არასაპატიებელი შეცდომის მინიმალურ ალბათობასაც კი, ვინაიდან და რადგანაც აღნიშნულზე კონსულტაცია, თვით შემოსავლების სამსახურის ცხელი ხაზის მეშვეობით ჰქონდა მიღებული, შესაბამისად ჯეროდა, რომ ხსენებული ოპერაცია კანონის სრული დაცვით განახორციელა. დავის პროცესში, ეცადა ამოეღო შემოსავლების სამსახურის ცხელ ხაზზე განხორციელებული სატელეფონო საუბრები, თუმცა სამწუხარო მოცემულობას წააწყდა, ვინაიდან ასეთი ზარი ბაზაში ვერ იქნა მოძიებული. ალტერნატიული გზით ეცადა ინფორმაციის მოძიება მაგთიკომის მეშვეობით, რომელმაც მოთხოვნა ინფორმაციის ელ. ვერსიის მიწოდებაზე არ დააკმაყოფილა და სატელეფონო ზარების დაახლოებით ათას ფურცელზე ამობეჭდილი ვერსია მიაწოდა, რომელშიც შეუძლებელია სასურველი ინფორმაციის მოძიება - სატელეფონო ზარების ქრონოლოგიის შედარება - შემოსავლების სამსახურის ცხელი ხაზის შემნახველ ბაზასთან.

შესაბამისად ხელთ არსებული კანონიერი გზებით, მოკლებულია შესაძლებლობას დაამტკიცოს სიმართლე, რჩება ერთადერთი გზა, რომ სახელმწიფომ ამ შემთხვევაში შემოსავლების სამსახურმა - კანონით მასზე დაკისრებული უფლება-მოვალეობის ფარგლებში, ჩაატაროს საკითხის სრული მოცულობით შესწავლა, რაც სამწუხაროდ დღემდე ვერ იქნა მიღწეული, როგორც შემმოწმებელ პირთან კომუნიკაციის დროს, ასევე დავების საბჭოსთან, კერძოდ: შემმოწმებელ პირს, მოთხოვნილი ინფორმაცია სრულად მიაწოდა, ასევე შეთავაზა მის ხელთ არსებული, სსიპ -----------ის სახელობის ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს საექსპერტო დასკვნა, რომელიც სადავო სარეალიზაციო ქონების თვითღირებულების დადგენაში მნიშვნელოვანი და უტყუარი მტკიცებულებაა (შემოსავლების სამსახურის №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს მითითების შესაბამისად, როცა ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტი არ არსებობს, საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა უნდა განხორციელდეს 25%-იანი რენტაბელობიდან გამომდინარე, ანუ როდესაც ვერ ხერხდება შემოსავლების იდენტიფიცირება იმ საქონლის სახეობებისა და ღირებულების მიხედვით, რომლის რეალიზაციითაც მიღებულია ისინი, ამ შემთხვევაში ხარჯად ჩაითვლება გადასახადის გადამხდელის მიერ დაფიქსირებული თანხა, მაგრამ არა უმეტეს მისი საბაზრო ღირებულების 75%-ის ოდენობით), რაზეც პასუხად მიიღო, რომ საჭიროების შემთხვევაში გამოითხოვდა ამ დასკვნას, თუმცა არ გამოუთხოვია, შესაბამისად მისსავე შედგენილ შემოწმების აქტში არ მოიპოვება დოკუმენტი, რომლითაც მოახდენდა საშემოსავლო გადასახადის კანონიერ დაანგარიშებას, ანუ შემმოწმებელი ვალდებული იყო ეხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ.ა“ ქვეპუნქტით - აქტივის „რეალიზაციით მიღებული ნამეტი“ იანგარიშება, როგორც სხვაობა აქტივის მიწოდების ფასსა და მასზე საკუთრების უფლების წარმოშობისას მისი შეძენის ფასს შორის, ნაცვლად ამისა, ფართის სარეალიზაციო ღირებულება სრულად ჩათვალა შემოსავალში, რამაც უკანონოდ გაზარდა ისედაც დამძიმებული საგადასახადო ტვირთი, რითაც უხეშად დაარღვია საჯარო სამსახურის შესახებ კანონის, ასევე საგადასახადო სამართალდარღვევათა და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის იმპერატიული მოთხოვნები (საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი, მუხლი 96). გარდა აღნიშნულისა 31.03.2022 წლის თარიღით შედგენილ საგადასახადო შემოწმების აქტში - საკითი №1-ის ფაქტობრივი გარემოების გრაფაში მიუთითა, რომ „გადამხდელმა საგადასახადო ორგანოს ვერ წარმოუდგინა ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია“ (არადა შეთავაზებული დასკვნის საქმეზე დართვას თავი აარიდა). ასევე, გადასახადის გადამხდელის პოზიციის გრაფაში - „გადამხდელი გაეცნო და ეთანხმება აქტში მოცემულ საკითხებს“, არის სრული სიყალბე, საქმეში მსგავსი გარემოებების დამადასტურებელი რაიმე სახის მტკიცებულება არ მოიპოვება, არავითარ მასალას არ გაცნობია და შესაბამისად არანაირი თანხმობა შემოწმების მასალების შინაარსზე არ განუცხადებია. აგრეთვე, სატელეფონო საუბრის დროს, კითხვაზე, თუ რატომ გაზარდა საგადასახადო საჯარიმო ტვირთი, პასუხად მიიღო - „ჩვენ მაქსიმალურად დაგაჯარიმეთ და ზემდგომი ინსტანცია შეამსუბუქებს ჯარიმებს და რომ ამ საკითხზე მხოლოდ მას არ მიუღია გადაწყვეტილება“. შემმოწმებელმა ასევე თავი აარიდა პირდაპირ ვალდებულებას გაეწია საქმიდან გამომდინარე კონსულტაცია, რომ დარიცხული დღგ-ის თანხის ჩათვლის უფლების გამოყენება შეეძლო მყიდველს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერის შემთხვევაში (შედეგად კომპანია დგას მოცულობით დღგ-ის ჩათვლის დაკარგვის საშიშროების წინაშე). პირის ასეთი მოქმედება მინიმუმ სამსახურეობრივი მოკვლევის საგანია, რა დროსაც შესაძლოა გამოიკვეთოს მისი სამართლებრივი პასუხისმგებლობის საფუძველი (თანამდებობრივი უფლებამოსილების ბოროტად გამოყენება ან უფლებამოსილების გადამეტება). გარდა ზემოაღნიშნული გარემოებებისა, ასევე უხეშადაა დარღვეული დარიცხვის დაანგარიშების კანონიერება როგორც საშემოსავლო, ასევე დღგ-ის ნაწილში, კერძოდ: კომპანიამ უძრავი ქონება საჯარო რეესტრში საკუთრების უფლებით აღრიცხა 4.12.2020 წელს, რომლის სრული ღირებულება (400 000 აშშ დოლარი) დაბეგრილი იქნა 4 დეკემბრის საქართველოს ეროვნული ბანკის საკურსო განაკვეთით, მაშინ როცა დოკუმენტურად დასტურდება, რომ პირველი ტრანზაქცია (ავანსად) განხორციელდა 9.09.2020 წელს - 718 800 ლარის ოდენობით, რაც საქართველოს ეროვნული ბანკის იმ დღევანდელი კურსით 232 697 აშშ დოლარის ექვივალენტია (1 აშშ დოლარი - 3,089 ლარი 9.09.2020 წ), ხოლო მე-2 ტრანზაქცია განხორციელდა 4.11.2022 წელს - 2 000 ლარის ოდენობით, რაც გადახდის დღისათვის 606 აშშ დოლარის ექვივალენტია (1 აშშ დოლარი - 3,2988 ლარი 4.11.2020 წ). გადახდების თარიღისა და იმ დროს არსებული კურსების გათვალისწინებით, უძრავი ქონების ღირებულება შეადგენდა 1 272 883 ლარს დღგ-ის ჩათვლით (1 078 714 ლარი დღგ-ის გარეშე) და არა 1 323 999 ლარს (1 122 033 ლარი დღგ-ის გარეშე), რითაც შემმოწმებელმა ხელოვნურად გაზარდა უძრავი ქონების ღირებულება ანუ დასაბეგრი შემოსავალი 43 318 ლარით, დაარიცხა დღგ-ში 7 797 ლარი (43 318*18%) და საშემოსავლო გადასახადში - 8 663 ლარი (43 318*20%). ყოველივე ზემოთ აღნიშნული გარემოებები აძლევს გონივრული ეჭვის საფუძველს ივარაუდოს, რომ მის წინააღმდეგ სახელმწიფო რესურსები ბოროტადაა გამოყენებული მავანთა კერძო ინტერესებისათვის (შემმოწმებელს - ან მასზე ზეგავლენის მქონე პირს ამოძრავებს მისი ან მისი კომპანიის მიმართ ანგარება) ან შემმოწმებელი პირი არაკვალიფიციურია, რითაც უხეშად შეილახა მისი კანონიერი ინტერესები - საქმეზე გადაწყვეტილების მიღება მომხდარიყო არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების სათანადო შეფასება-შეჯერების საფუძველზე.

საქართველოს კონსტიტუციის მე-18 მუხლის თანახმად „ყველას აქვს ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მასთან დაკავშირებული საქმის გონივრულ ვადაში სამართლიანად განხილვის უფლება. ყველას აქვს უფლება კანონით დადგენილი წესით გაეცნოს საჯარო დაწესებულებაში მასზე არსებულ ან სხვა ინფორმაციას ან ოფიციალურ დოკუმენტს. ყველასთვის გარანტირებულია სახელმწიფო, ავტონომიური რესპუბლიკის ან ადგილობრივი თვითმმართველობის ორგანოსაგან ან მოსამსახურისაგან უკანონოდ მიყენებული ზიანის სასამართლო წესით სრული ანაზღაურება შესაბამისად სახელმწიფო, ავტონომიური რესპუბლიკის ან ადგილობრივი თვითმმართველობის სახსრებიდან“.

პირადად მონაწილეობდა შემოსავლების სამსახურში საქმის განხილვისას, რა დროსაც საჩივართან დაკავშირებით საკუთარი პოზიციის დაფიქსირებისას ასევე წარადგინა მტკიცებულებები საქმეზე დასართავად, რომლის ატვირთვა ელექტრონულად ვერ შეძლო პორტალზე არსებული ხარვეზის გამო, რაზედაც პასუხად მიიღო, რომ საჭიროების შემთხვევაში დაუკავშირდებოდნენ. გულუბრყვილოდ ეგონა, რომ ამ შემთხვევაში მაინც, საბჭო მისგან გამოითხოვდა დოკუმენტებს, რომლითაც დასტურდება საჩივარში მოყვანილი გარემოებები, თუმცა ამაოდ.

საგულისხმოა ერთი მნიშვნელოვანი ფაქტი, როცა საბჭოს ერთ-ერთმა წევრმა შეკითხვით მიმართა აუდიტს თუ რატომ მოხდა ასეთი კალკულაციით თანხების დარიცხვა, პასუხი გასაოცარი იყო, ციტირება - „ჩვენ მაქსიმალურად დავაჯარიმეთ“! მართალია საბჭომ ნაწილობრივ დააკმაყოფილა საჩივარი საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში (ქონების თვითღირებულების შესახებ ექსპერტის დასკვნის წარდგენის შემდგომ მოთხოვნის კორექტირება), თუმცა მას შემდეგ, რაც აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენილი იქნება სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს ექსპერტის დასკვნა უძრავ ქონებაზე გაწეული დანახარჯების ოდენობის შესახებ, ზემოთ აღნიშნული საკითხი აუცილებლად უნდა იქნას გათვალისწინებული აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულების კორექტირებისას (შესაბამისი დასკვნისთვის მიმართულია მიმდინარე წლის 21 სექტემბერს, რომელიც თან ერთვის საჩივარს).

რაც შეეხება დღგ-ის ძირითად ასპექტს: საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის (2020 წელს მოქმედი რედაქცია) თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია: ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. ვინაიდან მიწოდებული უძრავი ქონების დანიშნულება (სტატუსი) არ იყო კომერციული დანიშნულებისა, შესაბამისად, იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლით და მიიჩნია, რომ განხორციელებული ოპერაცია არ იყო დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია. აღსანიშნავია, რომ ამ პერიოდისთვის ასევე მოქმედებდა საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 49-ე მუხლი, რომლის თანახმადაც, ეკონომიკურ საქმიანობას არ განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ ყოველი უწყვეტი 48 თვის განმავლობაში მის საკუთრებაში არსებული 4 საცხოვრებელი ბინის (სახლის) (მათ შორის, მშენებარე) მასზე დამაგრებული მიწით

რეალიზაცია“ (ნორმა ამოღებული იქნა 30.12.2020 წლის №326 ბრძანებით). შესაბამისად, იხელმძღვანელეს რა საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებითა და საგადასახადო კოდექსის 161- ე მუხლით, მიიჩნიეს, რომ ოპერაცია არ იყო დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია და რაიმე კანონსაწინააღმდეგო ქმედება არ განუხორციელებია.

საგადასახადო კოდექსის პირველი მუხლის თანახმად, ეს კოდექსი საქართველოს კონსტიტუციის შესაბამისად განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო სისტემის ფორმირებისა და ფუნქციონირების ზოგად პრინციპებს, გადასახადის გადამხდელისა და უფლებამოსილი ორგანოს სამართლებრივ მდგომარეობას, საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებს, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას, უფლებამოსილი ორგანოს და მისი თანამდებობის პირების არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების წესსა და პირობებს, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის წესს და არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს.

31.03.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის შედგენისას შემმოწმებლების მიერ მნიშვნელოვანი გადაწყვეტილებანი ისეა მიღებული, რომ ზედაპირულადაც კი არ იქნა შესწავლილი საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებანი ასევე, გათვალისწინებული არ იქნა არგუმენტები, ასევე უარია ნათქვამი წარდგენილი დოკუმენტაციის მიღება-გათვალისწინებაზე, რაც გამოიწვევდა ხელსაყრელი გადაწყვეტილების მიღებას. საგადასახადო კანონმდებლობის მიხედვით საგადასახადო ორგანოს გააჩნია როგორც უფლებები, ასევე ვალდებულებები და ისინი ვალდებული არიან დაიცვან საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა, იმოქმედონ საგადასახადო კოდექსისა და საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის სხვა აქტების მოთხოვნათა შესაბამისად. თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში თანაბრად დაიცვან როგორც სახელმწიფოს, ასევე გადასახადის გადამხდელთა უფლებები. ისინი ვალდებულნი არიან შემოწმებათა ჩატარებისას გააცნონ გადასახადის გადამხდელს თავისი უფლებები და ვალდებულებები. გადასახადის გადამხდელს დაუბრუნონ ზედმეტად გადახდილი თანხა ამ კოდექსით დადგენილი წესით (საგადასახადო კოდექსი: მუხლი 51). საგადასახადო ორგანოს ნებისმიერი თანამშრომელი ვალდებულია, უფლებამოსილების განხორციელებისას იხელმძღვანელოს იმ ძირითადი პრინციპებით, რასაც ეყრდნობა მთლიანად საგადასახადო კანონმდებლობა. საქმეში განსხვავებული სამართლებრივი შედეგის გამომწვევი მტკიცებულებების არსებობისას, განსაკუთრებით მნიშვნელოვანია, რომ ადმინისტრაციული წარმოება წარიმართოს წარდგენილი მტკიცებულებების დეტალურად შესწავლის, შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. დაუშვებელია, რომ რომელიმე მტკიცებულებას მიენიჭოს წინასწარ დადგენილი ძალა. აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო ორგანოთა მიერ მიღებული გადაწყვეტილება, რომელსაც თან ახლავს გადასახადის გადამხდელის უფლებების მნიშვნელოვანი შეზღუდვა, საგადასახადო პასუხისმგებლობის გამოყენება, აუცილებლად უნდა იყოს განსხვავებულად არგუმენტირებული, რამეთუ პირდაპირ უკავშირდება თავისუფალი მეწარმეობის განვითარების ხელშეწყობას, პირის ძირითადი უფლებებისა და თავისუფლებების დაცვის კონსტიტუციურ პრინციპებს. იმ შეთხვევაში, როდესაც საგადასახადო ორგანო იზიარებს რომელიმე საბუთს და არ ეყრდნობა მხარის მიერ წარდგენილ დოკუმენტებს, მან უნდა დაასაბუთოს, რატომ გაითვალისწინა კონკრეტული მტკიცებულებები, რის საფუძველზე მიანიჭა მათ უპირატესობა, რათა გადასახადის გადამხდელისათვის გასაგები იყოს, რატომ იქნა მისთვის არასასურველი გადაწყვეტილება მიღებული, რაც უზრუნველყოფს მხარის მაქსიმალურ ინფორმირებას, გაიზიაროს საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება, ან არ გაიზიაროს იგი და წარადგინოს შესაბამისი მტკიცებულებები, რომლებიც საკმარისად იქნება მიჩნეული მისთვის საკმარისი გადაწყვეტილების მისაღებად, ხოლო საჭიროების შემთხვევაში, წარადგინოს ადმინისტრაციული საჩივარი/სარჩელი და მიუთითოს იმ გარემოებებსა და მტკიცებულებებზე, რომლებიც, მისი აზრით, ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ განვითარებულ მსჯელობას გამორიცხავს. ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციული ორგანოს უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და

ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. აქტის გამოცემისათვის კანონმდებლობით დადგენილია პროცედურის დაცვა, რამდენადაც მიუკერძოებლად, საქმის გარემოებათა ყოველმხრივი და ობიექტური გამოკვლევის საფუძველზე გამოცემული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტის დასაბუთებულობა-კანონიერების ხარისხი გაცილებით მაღალია, ხოლო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემისათვის დადგენილი წარმოების პროცედურის დაცვა განმსაზღვრელ მნიშვნელობას ანიჭებს თვით აქტის კანონიერებას. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს, რამდენადაც ყოველი მმართველობითი გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველი საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლა-გამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა გამომდინარეობდეს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, წერილობითი ფორმით გამოცემული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტი უნდა შეიცავდეს წერილობით დასაბუთებას. მე-5 ნაწილის მიხედვით კი ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.

ამავე კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით კი ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. მითითებულ ნორმათა ანალიზის საფუძველზე შეიძლება დავასკვნათ, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ უნდა გამოიყენოს კანონით მისთვის მინიჭებული ყველა შესაძლებლობა, რათა სრულყოფილად დაადგინოს და შეისწავლოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება. მხოლოდ საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების სრულად შესწავლისა და დადგენის შემდეგ არის შესაძლებელი კანონიერი გადაწყვეტილების მიღება. ადმინისტრაციულმა ორგანომ არათუ გამოიყენა მისთვის კანონით მინიჭებული უფლებამოსილება საქმის გარემოებათა სრულყოფილი გამოკვლევა-შეფასების მხრივ, არამედ სრულიად უგულებელყო კანონის მოთხოვნები, როგორც გადასახადის გადამხდელის უფლებების განმარტებისა და რეკომენდაციების გაცემისა, რითაც შესაძლებელი იქნებოდა სასურველი შედეგი დამდგარიყო. ასე მაგალითად, შემმოწმებელს, საკითხში გაუთვიცნობიერებელი პირისთვის, არ მიუცია რეკომენდაცია დღგ-ის დასაბეგრ ოპერაციაზე გამოეწერა დღგ-ის ანგარიშ-ფაქტურა, რითაც შესაძლებელი ექნებოდა მყიდველ პირს (შპს ----------- რომლის დამფუძნებელი და დირექტორიც არის თვითონვე) მიეღო ჩათვლა, რაც საკმაოდ დიდი მოცულობის საგადასახადო ტვირთს შეამცირებდა მყიდველისათვის.

ასევე, შემოწმების მსვლელობისას, საქმეზე დასართავად და შესასწავლად არგუმენტების გარეშე არ იქნა მიღებული სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს დასკვნა ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრის თაობაზე, რომლის 75% შეეძლო ქონების საწყის ღირებულებად განესაზღვრა. ასევე არ იქნა გაცემული რეკომენდაცია აღნიშნულ ქონებაზე ნაცვლად ქონების საბაზრო ღირებულებისა, წარმოედგინა ამავე ქონებაზე შედგენილი საექსპერტო დასკვნა, რომლითაც განსაზღვრული იქნებოდა მასზე გაწეული დანახარჯების ოდენობა, რაც დიდი ხნის მიღებული პრაქტიკაა შემოსავლების სამსახურში და რაც მითითებულია შემოსავლების სამსახურის 14.09.2022 წლის №23683 გადაწყვეტილებაში. სამწუხაროდ, ისეთი შთაბეჭდილება რჩება, რომ შემოწმების მიზანი არა საგადასახადო ვალდებულების ზუსტი განსაზღვრა, არამედ საგადასახადო ტვირთის უსაფუძვლო დამძიმება იყო.

შემოსავლების სამსახურმა ასევე უსაფუძვლოდ, მტკიცებულებათა სათანადო კვლევის გარეშე, მიზანშეწონილად არ მიიჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება, ციტირება: „მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში“, რაც მოულოდნელი და არადამაკმაყოფილებელი არგუმენტია, ვინაიდან შეთავაზებული მტკიცებულებების დართვაზე, გაეცა პასუხი, რომ საჭიროების შემთხვევაში დაუკავშირდებოდნენ და ასევე, როცა საბჭომ მოისმინა არგუმენტები, სწორედ ერთ-ერთი წევრის შეკითხვა იყო „თუ რატომ ავირჩიე თანხის გატანის ეს გზა და არა მეორე ვარიანტი, - მომეხდინა ქონების კაპიტალში შეტანა და მერე კაპიტალის ფულადი სახით გატანა, რაც არანაირ საგადასახადო ვალდებულებას არ წარმოშობდა“, რომლითაც მარტივად იკვეთება მისი „სამართლებრივი შეცდომის არეალი“. საბჭოს გადაწყვეტილებით, გამოდის რომ მისივე თავის წინააღმდეგ იმოქმედა და თან ყველა მოქმედების უტყუარი მტკიცებულება შექმნა. საპატიებელი შეცდომის ფარგლებში მოქმედების არეალს რაც შეეხება, აღნიშნული გარემოების დასადგენად საქმის მწარმოებელმა ორგანომ, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის (მუხლი 96) მოთხოვნათა შესაბამისად, სრულად უნდა შეისწავლოს საქმეში არსებული მტკიცებულებები, კონკრეტულად რეალიზაციით მიღებული თანხის მოძრაობა, რომელიც სრულადაა ჩარიცხული შპს ----------ის ანგარიშზე (კომპანია შემოსავლების სამსახურის მიერ არაერთხელაა შემოწმებული, დღგ-ის ზედმეტობის დაბრუნება, ჯამში დაახლოებით 500 000 ლარი, ამასთან, კომპანიის პროექტი მთლიანადაა დაფინანსებული --------- ბანკის დეველოპერული სესხით, რაც ამ კომპანიის საქმიანობის გამჭვირვალობასა და პროექტის წარმატებულობაზე მეტყველებს), რაც უტყუარად ადასტურებს, მის განზრახვას, რომ მოქმედებდა ახლად დაფუძნებული კომპანიის ინტერესების შესაბამისად, აღებული ვალდებულების ფარგლებში მოეხდინა დროული ინვესტირება, რათა სამშენებლო პროექტი დათქმულ ვადებში განხორციელებულიყო. სწორედ ამ მიზნებისთვის შეარჩია ეს ვარიანტი, რაზეც ასევე კონსულტაცია გაიარა შემოსავლების სამსახურის ცხელ ხაზზე. აღნიშნული გარემოებანი ცხადყოფს, რომ კეთილსინდისიერი არის იმ ფაქტების წინაშე, რაც სამართალდარღვევად შერაცხა საგადასახადო ორგანომ და ამის გათვალისწინებით, მინიმუმ არსებობდა საფუძველი იმისა, რომ გამოყენებული ყოფილიყო საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი და გათავისუფლებული ყოფილიყო საგადასახადო სანქციებისგან. გარდა საკითხის სამართლებრივი შინაარსისა, საინტერესოა მისი მორალური მხარეც, კერძოდ, კოლოსალური გადასახადების, ჯარიმასაურავების დარიცხვისას, რატომ ვერ (არ) ხდება საქმის სრული მოცულობით შესწავლა და ამ ფონზე მითუმეტეს დასაჯარიმებელი სუბიექტის ქონებრივი მონაცემების შესწავლა, რათა საჯარიმო თანხის მოცულობა პროპორციული იყოს დასაჯარიმებელი სუბიექტის ქონებრივ მდგომარეობასთან, რამდენად რელევანტურია სახელმწიფოსთვის პირის უნებლიე შეცდომის გამო მისი და მისი წლობით ნაშენები ბიზნესის განადგურება? მაშინ, რატომ ან რისთვისაა ის საკანონმდებლო დათქმები, რომლითაც კანონმდებელი უშვებს გამონაკლისებს კეთილსინდისიერი პირების შემთხვევაში? შეღავათებს ვავრცელებთ უცხოური თუ ადგილობრივი ინვესტორებისთვის, ხელისუფლება უზარმაზარ ძალისხმევას ხარჯავს სამუშაო ადგილების შექმნისთვის, იძლევა აგროსესხს თუ სხვა სახის საშეღავათო კრედიტებს, მთელი ძალისხმევა მიმართული აქვს სოციალური მდგომარეობის გაუმჯობესებისთვის და ასეთ დროს ყოველგვარი შეღავათებისა და ლობირების გარეშე ალალად ნაშენები, გამართული, გამჭვირვალე საქმის მომავალი დგება საფრთხის წინაშე. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის თანახმად ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგე ნილი სხვა მოთხოვნები. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული წარმოების სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტს ბათილად ცნობს მისი გამომცემი ადმინისტრაციული ორგანო, ხოლო საჩივრის ან სარჩელის შემთხვევაში – ზემდგომი ადმინისტრაციული ორგანო ან სასამართლო.

მოცემულ კონკრეტულ შემთხვევაში შემმოწმებლების მიერ ადმინისტრაციული წარმოებისას ზედაპირულად იქნა შესწავლილი მთელი რიგი საკითხები, შედეგად მიღებული იქნა უკანონო გადაწყვეტილება, რამაც მისი უფლებების დაუსაბუთებელი შეზღუდვა გამოიწვია.

შემოსავლების სამსახურის მიერ საჩივარზე მიღებული გადაწყვეტილება, საჩივრის არ დაკმაყოფილების ნაწილში (ასევე დაკმაყოფილების ნაწილში მისი არგუმენტების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება) უკანონოა და უნდა გაუქმდეს.

ამდენად, ზემოთ მოყვანილი არგუმენტები და გარემოებანი მოწმობს, რომ შემოსავლების სამსახურის 14.09.2022 წლის №23683 გადაწყვეტილება (ნაწილობრივ), №081-65 14.04.2022 საგადასახადო მოთხოვნა, 14.04.2022 წლის №9472 ბრძანება, 31.03.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი მიღებულია საქმის გარემოებების სათანადო გამოკვლევისა და შესწავლის გარეშე, რის შედეგად მიღებული იქნა უკანონო და დაუსაბუთებელი აქტები, რის გამოც ბათილად უნდა იქნან ცნობილი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტების 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ: ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირი, რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და რომლის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხა აღემატება 100 000 ლარს (გარდა ამ მუხლის 11 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა):

ა) ვალდებულია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისათვის მიმართოს საგადასახადო ორგანოს დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხის 100 000 ლარზე გადაჭარბების დღიდან არა უგვიანეს 2 სამუშაო დღისა;

ბ) დღგ-ის გადამხდელად ითვლება იმ დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციის საერთო თანხა გადააჭარბებს 100 000 ლარს. საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

ამავე კოდექსის 81-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ფიზიკური პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 20 პროცენტით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, უცხოური ვალუტით განხორციელებული ოპერაცია, რომელიც დაბეგვრას ექვემდებარება, საქართველოს ეროვნულ ვალუტაზე გადაიანგარიშება ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის არსებობის შემთხვევაში − ამ კურსით.

ამავე კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება აქტივების რეალიზაციით მიღებული ნამეტი შემოსავალი.

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ მომჩივანმა 4.12.2020 წელს 400 000 აშშ დოლარად მიყიდა თავის საკუთრებაში არსებული კომერციული ფართი (ს/კ ----------) შპს „-----------“- ს, რომლის დამფუძნებელი არის თვითონ. 2020 წლის სექტემბერისა და ნოემბრის თვეებში გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდება რეალიზაციის შედეგად ავანსად მიღებული თანხა ჯამურად 720 800 ლარი (დღგ-ის ჩათვლით). აღნიშნული კომერციული ფართი მომჩივანმა ააშენა თავისივე კუთვნილ მიწაზე. გადასახადის გადამხდელმა საგადასახადო ორგანოს ვერ წარმოუდგინა ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია.

შემოსავლების სამსახურის 14.09.2022 წლის №23683 ბრძანებით დასაბეგრი შემოსავლის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ გადამხდელის მიერ უძრავ ქონებაზე გაწეული დანახარჯების განსაზღვრის თაობაზე). განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები, მათ შორის ზემოაღნიშნული ხელშეკრულების საფუძველზე შედგენილი საექსპერტო დასკვნა, რომლითაც განსაზღვრული იქნება მომჩივნის მიერ უძრავ ქონებაზე გაწეული დანახარჯების ოდენობა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მომჩივანმა საბჭოს სხდომაზე განმარტა, რომ შენობა აშენებულია მის მიერ. გამოიყენებოდა ეკონომიკური საქმიანობისთვის, კერძოდ კომპანიაზე გაცემულია იჯარით. საექსპერტო დასკვნის შედგენის მოთხოვნით მიმართა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს, თუმცა მათ მოითხოვეს სრული დოკუმენტაცია, რაც არ გააჩნდა. საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში, გამოსაქვითი ხარჯის განსაზღვრისთვის უნდა მოხდეს სიტუაციური სახელმძღვანელოს გამოყენება.

დადგენილია და სადავო არ არის, რომ კომერციული ფართი--------------ემ თვითონ ააშენა თავისივე კუთვნილ მიწაზე. საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე, შემოსავლების სამსახურის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებაზე, საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის დებულებეზე და აღნიშნავს, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ ცალკეულ შემთხვევებში დაბეგვრის ობიექტისა და საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით, შესაძლებელია ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯი განისაზღროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს დამატებით შეისწავლოს მომჩივნის მიერ უძრავ ქონებაზე გაწეული დანახარჯების საკითხი და გამოსაქვითი თანხის ოდენობა განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით. შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 14.09.2022 წლის №23683 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს:

ა) დამატებით შეისწავლოს მომჩივნის მიერ უძრავ ქონებაზე გაწეული დანახარჯების საკითხი და

გამოსაქვითი თანხის ოდენობა განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით;

ბ) შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში,განახორციელოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება) და

შედეგების ასახვა გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

უძრავი ქონების მიწოდების საფუძველზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ მომჩივანმა 4.12.2020 წელს მიყიდა თავის საკუთრებაში არსებული კომერციული ფართი შპს “- ს, რომლის დამფუძნებელი არის თვითონ. 2020 წლის სექტემბერისა და ნოემბრის თვეებში გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდება რეალიზაციის შედეგად ავანსად მიღებული თანხა. აღნიშნული კომერციული ფართი მომჩივანმა ააშენა თავისივე კუთვნილ მიწაზე. გადასახადის გადამხდელმა საგადასახადო ორგანოს ვერ წარმოუდგინა ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია. საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს დამატებით შეისწავლოს მომჩივნის მიერ უძრავ ქონებაზე გაწეული დანახარჯების საკითხი და გამოსაქვითი თანხის ოდენობა განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს;161(1);157(1);100(1);102(1);105(2);73(5);