ბრძანება N 29382

N 29382

28 ნოემბერი 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

ი/მ ------- (ს/ნ -----, პ/ნ -----)

(მის.: --------)

2023 წლის 27 ივლისის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 2 ნოემბრის სხდომაზე (ოქმი №114) განიხილა ი/მ ------ს (ს/ნ -----, პ/ნ -----) 2023 წლის 27 ივლისის №82654/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 23 ივნისის №006-285 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

1. გადამხდელი არ ეთანხმება ქონების მიწოდების საფუძველზე დამატებული ღირებულების გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, მათ შორის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის ცვლილებას. აღნიშნავს, რომ უცნობია, თუ რომელი ფართების რეალიზაცია დაიბეგრა შემმოწმებლის მიერ დღგ-ით და რა ღირებულებით. მიაჩნია, რომ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაანგარიშებულია არასწორად და ასევე, არასწორად არის განსაზღვრული დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღი. ამასთან, აღნიშნავს, რომ სამშენებლო მომსახურება გაუწია შპს „-------“-მა, რომელსაც სრული საგადასახადო შემოწმება ჩაუტარდა 01.01.2019-01.09.2022წწ. საანგარიშო პერიოდებზე. შედეგად, შემოწმებით საწარმოს მიერ მეწარმისათვის გაწეული სამშენებლო მომსახურება დაკვალიფიცირდა კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული პირისათვის გაწეული სამშენებლო მომსახურებად და დასაბეგრი ბრუნვა განისაზღვრა მშენებლობის თვითღირებულებას პლუს 10%-ის ოდენობით, რის შედეგადაც კომპანიის შემოსავალი გაიზარდა და დამატებით დაერიცხა 69 613 ლარის დღგ. გამომდინარე აქედან, ითხოვს, შემოწმების შედეგად შპს „-----“-ისთვის გაზრდილ შემოსავალზე დარიცხული დღგ-ის მოცულობით შემცირდეს გადასახდელი დღგ-ის თანხა და შესაბამისი სანქციები.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრას და აღნიშნულის საფუძველზე დარიცხული გადასახადის ოდენობას. მიუთითებს, რომ უცნობია რომელი ფართების რეალიზაციის ასახვა მოხდა ერთობლივ შემოსავალში და რა ღირებულებით, ასევე უცნობია როგორ მოხდა შემმოწმებლის მიერ საწყისი და საბოლოო სასაქონლო მატერიალური მარაგების განსაზღვრა. ამასთან, გადამხდელი მიუთითებს პირველ სადავო ნაწილში მითითებულ გარემოებაზე, კერძოდ, შემოწმებით შპს „------“-ის მიერ მეწარმისათვის გაწეული სამშენებლო მომსახურების კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული პირისათვის გაწეული სამშენებლო მომსახურებად კვალიფიკაციასთან და საწარმოს შემოსავალის გაზრდასთან დაკავშირებით და ითხოვს შპს „------“- ისთვის გაზრდილი შემოსავალი შესაბამისად აისახოს ი/მ -----ს წლიურ საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციაში, რის შედეგადაც შემცირდება მეწარმის გადასახდელი საშემოსავლო გადასახადი და სანქციის თანხები.

3. გადამხდელი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით ითხოვს დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლებას. მიუთითებს, რომ შემოწმების შედეგად თანხების დარიცხვა მოხდა პირველად და მეწარმის მხრიდან ადგილი არ ჰქონია მიზანმიმართულად გადასახადებისგან თავის არიდებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 24 აპრილის №8819 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ი/მ -----ს (ს/ნ -----, პ/ნ -----) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, შემოწმდა 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების შესრულების სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 20 ივნისს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 23 ივნისის №14505 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-285 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 419 688 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 267 951 ლარი, ჯარიმა 122 326 ლარი და საურავი 29 411 ლარი.

 

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. საგადასახადო შემოწმების შედეგების გასაზღვრისთვის შემოწმების პროცესში დამუშავებული და შესწავლილ იქნა საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს პროგრამაში არსებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია შესამოწმებელ პერიოდში ფიზიკური პირის სახელზე რეგისტრირებული და რეალიზებული უძრავი ქონების შესახებ. შემოწმებით დადგინდა, რომ გადამხდელის სახელზე 2020 წელს რეგისტრირებულია ქ. ------, -----ს გამზირი №---ში მდებარე საცხოვრებელი კორპუსის მინუს ერთი სართულიდან მე-4 სართულის ჩათვლით და მე-10 სართულზე არსებული უძრავი ქონებები (საოფისე ფართები, დამხმარე ფართები და ბინები) ფართების განაწილება განშლის საფუძველზე. უძრავი ქონებების დიდი ნაწილი რეალიზებულია 2022-2023 წლებში. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით ირკვევა, რომ ------ს საკუთარ მიწის ნაკვეთზე სამშენებლო მომსახურება გაუწია შპს „-----“-მა. მეწარმის მიერ ასევე წარმოდგენილი იქნა ინფორმაცია/დოკუმენტაცია გაწეული ხარჯების შესახებ. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს პროგრამაში არსებული უძრავი ქონებების რეალიზაციის თარიღების და სარეალიზაციო ფასების მიხედვით დგინდება, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება უწევს 2022 წლის მარტის თვიდან, ხოლო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში მეწარმე დღგ-ის გადამხდელად ნებაყოფლობით რეგისტრირებულია 2022 წლის 24 მაისიდან. შემოწმების მიერ პროგრამაში არსებული ინფორმაცია/დოკუმენტაციის (ნასყიდობის ხელშეკრულებები) საშუალებით შესამოწმებელ პერიოდზე დათვლილი იქნა დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხები. გადამხდელს წარდგენილი აქვს მხოლოდ დღგ-ის ნულოვანი დეკლარაციები. შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის საფუძველზე დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის თანახმად დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებულ დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხაზე, ასევე ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე საგადასახადო დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისთვის.

2. შემოწმების მიერ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს პროგრამაში არსებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებული უძრავი ქონების ღირებულების მიხედვით დათვლილი იქნა მეწარმის მიერ მიღებული შემოსავალი. გაწეული ხარჯების გათვალისწინებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 80-ე მუხლის საფუძველზე განისაზღვრა გადამხდელის დასაბეგრი შემოსავალი. შემოსავლების სამსახურის გადასახადის ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში ფიქსირდება გადამხდელის მიერ წარდგენილი 2022 წლის ნულოვანი დეკლარაცია. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს შემოწმებით დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, რომლის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის პირველი და მეორე ნაწილების თანახმად;

1. დასაბეგრი პირი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ვალდებულია მის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის ოპერაციების ჯამური თანხის 100 000 ლარისთვის გადაჭარბების დღიდან, არაუგვიანეს 2 სამუშაო დღეში დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის მიზნით, მიმართოს საგადასახადო ორგანოს.

2. დასაბეგრ პირს დღგ-ის გამოანგარიშების და გადახდის ვალდებულება წარმოეშობა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციების ჯამურმა თანხამ 100 000 ლარს გადააჭარბა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით საქონლის მიწოდება არის მატერიალური ქონების განკარგვაზე მესაკუთრის უფლების გადაცემა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილების თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ხოლო, მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ და ,,ბ’’ ქვეპუნქტების თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

ბ) ამ კარის შესაბამისად საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 178-ე მუხლის ,,დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არ ხორციელდება იმ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით, რომელშიც ასახული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების კალენდარული წლის დასრულებიდან 3 წელია გასული. თუ დღგ-ის ჩათვლა დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებიდან მე-3 წელს განხორციელდა, დასაბეგრ ოპერაციაში მონაწილე მხარეების მიმართ (ამ ოპერაციის ფარგლებში) ამ კოდექსის მე-4 მუხლის პირველი, მე-3 და მე-5 ნაწილებით განსაზღვრული ხანდაზმულობის ვადა 1 წლით გრძელდება. ამასთანავე, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება არაუგვიანეს ამ უფლების წარმოშობის წლის ბოლო საანგარიშო პერიოდის შესაბამისი დეკლარაციით (მათ შორის, შესწორებული დეკლარაციით).

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ გადამხდელის სახელზე 2020 წელს რეგისტრირებულია ქ. -----, ----ს გამზირი №----ში მდებარე საცხოვრებელი კორპუსის მინუს ერთი სართულიდან მე-4 სართულის ჩათვლით და მე-10 სართულზე არსებული უძრავი ქონებები (საოფისე ფართები, დამხმარე ფართები და ბინები) ფართების განაწილება განშლის საფუძველზე. უძრავი ქონებების დიდი ნაწილი რეალიზებულია 2022-2023 წლებში. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს პროგრამა „ატომში“ არსებული უძრავი ქონებების რეალიზაციის თარიღების და სარეალიზაციო ფასების მიხედვით დგინდება, რომ გადამხდელს დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება უწევს 2022 წლის მარტის თვიდან, ხოლო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში მეწარმე დღგ-ის გადამხდელად ნებაყოფლობით რეგისტრირებულია 2022 წლის 24 მაისიდან. შემოწმების მიერ პროგრამაში არსებული ინფორმაცია/დოკუმენტაციის (ნასყიდობის ხელშეკრულებები) საშუალებით შესამოწმებელ პერიოდზე დათვლილი იქნა დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხები.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საკითხის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის განმარტებაზე, რომ შენობა ამ ეტაპისთვის არ არის ექსპლუატაციაში გადაცემული და მიუხედავად იმის, რომ სამშენებლო მომსახურებას უწევდა სხვა პირი, მასზეც უნდა გავრცელდეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე და 163-ე მუხლებით გათვალისწინებული ნორმები, ამასთან, მიუთითებს, რომ ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებით გაფორმებულ კონტრაქტების პირობები, რომლითაც იხელმძღვანელა შემოწმებამ, განსხვავდება ერთმანეთისგან.

გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში ასევე მიუთითებს, რომ მეწარმეს საკუთარ მიწის ნაკვეთზე სამშენებლო მომსახურება გაუწია შპს „-----“-მა, აღნიშნული მომსახურება შპს „------“-ის მიერ დაბეგრილია დღგ-ით. მეწარმეს შესამოწმებელ პერიოდში უფლება აქვს დღგ-ის თანხის ჩათვლის, ვინაიდან 2022 წლამდე არ მომხდარა ფართების რეალიზაცია, შესაბამისად 2022 წლის მარტის თვისთვის ყველა ფართი ნაშთში ჰქონდა და ამ პერიოდისთვის მეწარმეს უფლება ჰქონდა ჩაეთვალა დღგ. შედეგად, გადამხდელი ითხოვს შპს „-----“-ის მიერ სამშენებლო მომსახურებაზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე ჩათვლების მიღებას.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აღნიშნული სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის მომენტის განსაზღვრის მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები, ამასთან, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხევდით, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ შემოწმების მიერ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს პროგრამაში არსებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებული უძრავი ქონების ღირებულების მიხედვით დათვლილი იქნა მეწარმის მიერ მიღებული შემოსავალი. გაწეული ხარჯების გათვალისწინებით, განისაზღვრა გადამხდელის დასაბეგრი შემოსავალი. შემოსავლების სამსახურის გადასახადის ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში ფიქსირდება გადამხდელის მიერ წარდგენილი 2022 წლის ნულოვანი დეკლარაცია. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული ვალდებულებები მართლზომიერია.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 2 2 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობა იწვევს პირის დაჯარიმებას რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციებისა) თანხის 5 პროცენტის ოდენობით.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. ი/მ ----- (ს/ნ -----, პ/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით;

ა) დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის მომენტის განსაზღვრის მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

გ) დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის დაზუსტების მიზნით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. გადამხდელი არ ეთანხმება ქონების მიწოდების საფუძველზე დამატებული ღირებულების გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, მათ შორის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღის ცვლილებას.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრას და აღნიშნულის საფუძველზე დარიცხული გადასახადის ოდენობას.

3. გადამხდელი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით ითხოვს დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. შემოწმებით დადგინდა, რომ გადამხდელის სახელზე 2020 წელს რეგისტრირებულია საცხოვრებელი კორპუსის მინუს ერთი სართულიდან მე-4 სართულის ჩათვლით და მე-10 სართულზე არსებული უძრავი ქონებები (საოფისე ფართები, დამხმარე ფართები და ბინები) ფართების განაწილება განშლის საფუძველზე. უძრავი ქონებების დიდი ნაწილი რეალიზებულია 2022-2023 წლებში. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს პროგრამაში არსებული უძრავი ქონებების რეალიზაციის თარიღების და სარეალიზაციო ფასების მიხედვით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელს დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება უწევს 2022 წლის მარტის თვიდან, ხოლო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში მეწარმე დღგ-ის გადამხდელად ნებაყოფლობით რეგისტრირებულია 2022 წლის 24 მაისიდან. შემოწმების მიერ პროგრამაში არსებული ინფორმაცია/დოკუმენტაციის (ნასყიდობის ხელშეკრულებები) საშუალებით შესამოწმებელ პერიოდზე დათვლილი იქნა დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხები. გადამხდელს წარდგენილი აქვს მხოლოდ დღგ-ის ნულოვანი დეკლარაციები. შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის თანახმად დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებულ დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხაზე, ასევე ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე საგადასახადო დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისთვის.

2. შემოწმების მიერ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს პროგრამაში არსებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებული უძრავი ქონების ღირებულების მიხედვით დათვლილი იქნა მეწარმის მიერ მიღებული შემოსავალი. გაწეული ხარჯების გათვალისწინებით, განისაზღვრა გადამხდელის დასაბეგრი შემოსავალი. შემოსავლების სამსახურის გადასახადის ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში ფიქსირდება გადამხდელის მიერ წარდგენილი 2022 წლის ნულოვანი დეკლარაცია. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს შემოწმებით დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის მომენტის განსაზღვრის მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები, ამასთან, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 159(1"ა""ბ"), 165(1)(2), 160(1), 163(1)(2)(6"ბ"), 164(1), 174(1)(2)(3), 175(1"ა""ბ"), 176(1"ა"), 178"დ", 73(9"ბ"), 80(1), 100(1)(3"ბ"), 102(1"ა"), 105(1), 269(7).