ბრძანება N 33954
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 33954
29 დეკემბერი 2023
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
ი/მ ---ის (ს/ნ ---)
(ფაქტ. მის.: ---) 2023 წლის 6 და 13 ნოემბრის საჩივრების
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 25 დეკემბერს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №134) განიხილა ი/მ ---ს (ს/ნ ---) 2023 წლის 6 ნოემბრის №84703/1/2023 და 13 ნოემბრის №84995/1/2023 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 6 ოქტომბრის №007-268 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1. მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად დღგ-სა და საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აღნიშნავს, რომ ფასნამატის ცხრილში არის უზუსტობები, კერძოდ, არასწორად არის რიგ შემთხვევებში დაკავშირებული პროდუქცია, ასევე, არ არის გათვალისწინებული თვითღირებულებაზე დაბალი ფასით რეალიზებული საქონელი და მონაწილეობას იღებს არალოგიკურად მაღალი ფასნამატები. მომჩივანი ითხოვს ცხრილის ტექნიკურ გავლას შემმოწმებლებთან ერთად და აღნიშნავს, რომ დამატებით წარადგენს გაანგარიშებებსაც.
2. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების გათვალისწინებას. აღნიშნავს, რომ შემოწმების მიერ დღგ-ის ჩათვლებში არ არის გათვალისწინებული ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებულ საქონელზე/მომსახურებაზე მიღებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურები. ითხოვს აღნიშნულ ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირებას.
3. მომჩივანი კეთილსინდისიერებაზე მითითებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, ითხოვს სანქციისაგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეზე არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 30 მარტის №6592 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ი/მ ---ის (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 29 დეკემბერი 2023 N 33954 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 13 სექტემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 6 ოქტომბრის №24751 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №007-268 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 353 319 ლარი, მათ შორის გადასახადი 195 139 ლარი, ჯარიმა 91 823 ლარი და საურავი 66 357 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
● შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის საგანს წარმოადგენდა სამეურნეო საქონლის ---დან იმპორტი და ადგილობრივ ბაზარზე რეალიზაცია. გადასახადის გადამხდელი ეკონომიკურ საქმიანობას ახორციელებდა იჯარით აღებულ ფართში ---ს ბაზრობის ტერიტორიაზე (მეიჯარე - შპს --- (ს/ნ ---)). შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენდა 26%-ს.
შემოწმების სრულყოფილად ჩატარების მიზნით გადასახადის გადამხდელისგან შემოწმებასთან დაკავშირებით გამოთხოვილ იქნა საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. მიუხედავად აღნიშნულისა, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ მომხდარა მოთხოვნილი ინფორმაციის წარმოდგენა, რის საფუძველზეც მეწარმის მიმართ 2023 წლის 8 მაისს და 2023 წლის 19 ივნისს შედგა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 279-ე მუხლის თანახმად.
აღნიშნულის შემდგომ, გადასახადის გადამხდელმა შემოწმებას წარმოუდგინა ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა „ორისი“. წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამის ანალიზის თანახმად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ არასრულად იყო აღრიცხული განხორციელებული ოპერაციები, კერძოდ ვერ ხდებოდა რეალიზებული პროდუქციის იდენტიფიცირება მის თვითღირებულებასთან და ვერ ხდებოდა რეალიზებული საქონლის რაოდენობრივი ანალიზი.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და მეწარმის შემოსავლები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.
მეწარმის საქმიანობის განხორციელების ადგილზე 2023 წლის 4 მაისის N9804 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მიმდინარე კონტროლის ღონისძიება, კერძოდ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რომლის თანახმადაც დადგინდა, რომ 2023 წლის 4 მაისის მდგომარეობით გადასახადის გადამხდელს ნაშთად გააჩნდა 1 545 132,2 ლარის საბაზრო ღირებულების სასაქონლო მატერიალური ფასეულობები. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება.
გადასახადის გადამხდელს სულ დეკლარირებული ჰქონდა 2 534 311 ლარის დღგ-ის ბრუნვა, საიდანაც 1 100 477 ლარის რეალიზაცია განხორციელებული იყო დოკუმენტურად. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით დამუშავდა გადასახადის გადამხდელის საქონლის შეძენის (იმპორტის) დოკუმენტაცია შესაბამისი სასაქონლო ინვოისებით და რეალიზაციაზე გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებებით.
აღნიშნულის თანახმად დადგინდა, რომ შეძენისა და რეალიზაციის სასაქონლო ოპერაციებზე შედგენილ დოკუმენტაციაში გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა მითითებული საქონლის მაიდენტიფიცირებელი არანაირი ინფორმაცია, აღნიშნული პირველადი საგადასახადო დოკუმენტებში არ იყო მითითებული შეძენილი/რეალიზებული პროდუქციის მახასიათებელი, კერძოდ მითითებული იყო მხოლოდ ცალკეული სასაქონლო კატეგორიები (მაგალითად: ელ. სახრახნისი, კუთხსახეხი, ლაზერი და სხვა). ამასთანავე, აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული საქონლის შეძენის/რეალიზაციის ღირებულებების საფასო დიაპაზონი ვერ იძლეოდა ერთმანეთთან სრული იდენტიფიცირების საშუალებას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ მოხდა შეძენის დოკუმენტებში (ინვოისებში) მითითებული საქონლის მინიმალური ღირებულების შეპირისპირება რეალიზაციაზე გაწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტებში დაფიქსირებული მინიმალურ ღირებულებებთან, შესაბამისი კატეგორიების მიხედვით და შესაბამისი შეძენის უახლოესი პერიოდების გათვალისწინებით. აღნიშნულის თანახმად, შემოწმების მიერ დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატი განისაზღვრა 56.75%-ის ოდენობით, რის მიხედვითაც გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის დასაბეგრი ბრუნვა.
აღნიშნულის შესაბამისად გაანგარიშებულ ბრუნვასა და დეკლარირებულ ბრუნვას შორის სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ. ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებულ შემოსავალსა და დეკლარირებულ შემოსავალს შორის სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი. ასევე, მეწარმე დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
● შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი ჰქონდა სხვადასხვა დანიშნულების საოჯახო ტექნიკა და ავეჯი, აღნიშნულ საქონელზე გადასახადის გადამხდელმა მიღებული ელექტრონული საგადასახადო ანგარ-ფაქტურების საფუძველზე მიიღო დღგ-ის ჩათვლა. ასევე, სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით დადგინდა, რომ აღნიშნული ტექნიკა და ავეჯი გადასახადის გადამხდელისათვის მიმწოდებელს მიწოდებული ჰქონდა ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილისგან განსხვავებულ მისამართზე, საკუთარ სარეგისტრაციო მისამართზე.
2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 173-ე და 174-ე მუხლების და 2021 წლის პირველი იანვრიდან მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე და 175-ე მუხლების შესაბამისად, აღნიშნულ საქონელზე მიღებული ჩათვლა დაექვემდებარა აღდგენას, რაზეც გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
პირველ და მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. ხოლო, მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ: საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია. ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა მიღებული ჩათვლის დოკუმენტების საფუძველზე, გარდა ამ კარით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ჩათვლის დოკუმენტია საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არის დღგ-ის თანხა, რომელიც გადახდილია ან გადასახდელია ჩათვლის დოკუმენტების მიხედვით, მათ შორის, დღგ-ის რეგისტრაციის ძალაში შესვლის მომენტისათვის არსებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ნაშთზე. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ საქონელი ან/და მომსახურება გამოიყენება ან გამოყენებული იქნება დასაბეგრ ოპერაციებში, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა. ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ხოლო, მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.
ამავე კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მიხედვით:
1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.
2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელმა შემოწმებას წარმოუდგინა ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა „ორისი“. წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამის ანალიზის თანახმად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ არასრულად იყო აღრიცხული განხორციელებული ოპერაციები, კერძოდ ვერ ხდებოდა რეალიზებული პროდუქციის იდენტიფიცირება მის თვითღირებულებასთან და ვერ ხდებოდა რეალიზებული საქონლის რაოდენობრივი ანალიზი.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და მეწარმის შემოსავლები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელთან ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგების გათვალისწინებით შემოწმების მიერ გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. აგრეთვე, დამუშავდა საქონლის იმპორტის დოკუმენტაცია შესაბამისი სასაქონლო ინვოისებით და რეალიზაციაზე გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებებით. აღნიშნულის თანახმად დადგინდა, რომ შეძენისა და რეალიზაციის სასაქონლო ოპერაციებზე შედგენილ დოკუმენტაციაში გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა მითითებული საქონლის მაიდენტიფიცირებელი არანაირი ინფორმაცია.
ამასთანავე, აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული საქონლის შეძენის/რეალიზაციის ღირებულებების საფასო დიაპაზონი ვერ იძლეოდა ერთმანეთთან სრული იდენტიფიცირების საშუალებას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ, შეძენის დოკუმენტებში (ინვოისებში) მითითებული საქონლის მინიმალური ღირებულება შეუპირისპირდა რეალიზაციაზე გაწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტებში დაფიქსირებული მინიმალურ ღირებულებებს, შესაბამისი კატეგორიებისა და შეძენის უახლოესი პერიოდების გათვალისწინებით. აღნიშნულის თანახმად, შემოწმების მიერ დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატი განისაზღვრა 56.75%-ის ოდენობით, რის მიხედვითაც გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის დასაბეგრი ბრუნვა.
აღნიშნულის შესაბამისად გაანგარიშებულ ბრუნვასა და დეკლარირებულ ბრუნვას შორის სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ. ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებულ შემოსავალსა და დეკლარირებულ შემოსავალს შორის სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს კანონმდებლობით დადგენილი წესით არ ჰქონდა ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი რაიმე მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს აღნიშნულ ნაწილში საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი ჰქონდა სხვადასხვა დანიშნულების საოჯახო ტექნიკა და ავეჯი, რაზეც მიღებული ჰქონდა დღგ-ის ჩათვლა. შემოწმების მიერ, სასაქონლო ზედნადებების შესწავლით დადგინდა, რომ აღნიშნული ტექნიკა და ავეჯი გადამხდელს მიღებული ჰქონდა ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილისგან განსხვავებულ მისამართზე, საკუთარ სარეგისტრაციო მისამართზე, შესაბამისად, შემოწმების მიერ აღნიშნულ საქონელზე მიღებული ჩათვლა დაექვემდებარა აღდგენას.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს აღნიშნულ ნაწილში საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად:
1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით. 2 1 .
საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2 2 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით. შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. ი/მ ---ის (ს/ნ ---) საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად დღგ-სა და საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
2. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების გათვალისწინებას.
3. მომჩივანი კეთილსინდისიერებაზე მითითებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, ითხოვს სანქციისაგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 13 სექტემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 6 ოქტომბრის №24751 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №007-268 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 353 319 ლარი, მათ შორის გადასახადი 195 139 ლარი, ჯარიმა 91 823 ლარი და საურავი 66 357 ლარი.
გადაწყვეტილება
საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (5); 158; 159; 163; 164; 175; 174; 176; 80; 100; 102; 105; 72; 269 (7).
2021 წლამდე მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 160; 161; 173; 174.