გადაწყვეტილება №25711/2/2025
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№25711/2/2025
07 ნოემბერი 2025
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 9.10.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 23.08.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25711/2/2025).
დავის საგანი:
1. ჯართის ფიზიკური პირებისგან შეძენილად განხილვა და გადახდილი თანხის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა;
2. გადაზიდვის მომსახურების საკომპენსაციო თანხის განსაზღვრა და გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა;
3. სალაროში დადგენილი განკარგვადი თანხის გაცემულ ხელფასად ჩათვლა.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 2.06.2025 წლის №007-80 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 6.08.2025 წლის №17687 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 421 443,92 ლარი.
მათ შორის:
საშემოსავლო გადასახადი - 258 119
ჯარიმა - 130 059,5
საურავი - 33 265,42
პროცედურული გარემოებები
აუდიტის დეპარტამენტის 27.05.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 6.01.2024 წლიდან 3.04.2025 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 2.06.2025 წლის №007-80 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 6.08.2025 წლის №17687 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
სადავო საკითხები:
1. ჯართის ფიზიკური პირებისგან შეძენილად განხილვა და გადახდილი თანხის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
1.02.2024 წლიდან 7.10.2024 წლამდე პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ გამოწერილია 232 ცალი სასაქონლო ზედნადები ჯამში 3 126 639,22 ლარის ღირებულების 4 659,505 ტონა შავი ლითონის ჯართის მიწოდებაზე. 231 ცალი სასაქონლო ზედნადებით შპს ------- (ს/ნ -------) მიწოდებულია 3 108 378,12 ლარის ღირებულების 4 633,965 ტონა შავი ლითონის ჯართი, ხოლო ერთი ცალი სასაქონლო ზედნადებით შპს ------- (ს/ნ -------) მიწოდებულია 18 261,1 ლარის ღირებულების 25,54 ტონა შავი ლითონის ჯართი. საწარმოს არ უფიქსირდება შავი ლითონის ჯართის შესყიდვის სასაქონლო ზედნადებები, ხოლო ჯართის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი დაბეგრილი არ არის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
გადასახადის გადამხდელს ეკონომიკური საქმიანობის ბუღალტრული აღრიცხვა არ აქვს ნაწარმოები, შესაბამისად შეუძლებელია დადგინდეს დაბეგვრის ობიექტები. გადასახადის გადამხდელის მიერ დარღვეულია საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მოთხოვნები, კერძოდ სწორად და დროულად არ არის აღრიცხული შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, არ არის აღრიცხული ყველა ოპერაცია, რის გამოც შეუძლებელია კონტროლის განხორციელება მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის და 73-ე მუხლის მე-5 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით გამოყენებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდი, კერძოდ: ჩაითვალა, რომ ჯართის შეძენა განხორციელდა ფიზიკური პირებისგან. შესყიდული ჯართის თვითღირებულება განსაზღვრულ იქნა სახელმწიფო ქონების ეროვნული სააგენტოს ადმინისტრირებად ვებგვერდზე (eauction.ge) 2024 წელს გამოქვეყნებულ აუქციონის განაცხადებში დაფიქსირებული შეფასების თანხის მიხედვით - 1 ტონაზე 600 ლარის ოდენობით. ფიზიკურ პირებზე გადახდილ თანხად მიჩნეულ იქნა ჯართის თვითღირებულების 75%-ის ტოლფასი თანხა (ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების მე10 დანართის (პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ) 26- ე მუხლის მიხედვით, იმ ხარჯების გათვალისწინებისთვის (აღიარებისთვის), რომელზეც პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, აუდიტორის მიერ გამოიყენება „კრედიტორული დავალიანების შესახებ“ მეთოდური მითითება და მისი პრინციპები (მიდგომები), ხოლო მე-8 დანართის (კრედიტორული დავალიანების შესახებ) მე-3 მუხლის მიხედვით, თუ ხარჯზე, ან ხარჯის ნაწილზე, საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში ვერ იქნა მოპოვებული/დადგენილი ან/და წარმოდგენილი სრულყოფილი მტკიცებულებები, თუმცა, შესაბამისი ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის ნამდვილობა და საჭიროება არ არის სადავო, ანაზღაურებულად ჩაითვლება ამ ხარჯის 75%. 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითებები გამოსაყენებლად სავალდებულოა სსიპ შემოსავლების სამსახურის თანამშრომლებისთვის – საგადასახადო შემოწმების, საგადასახადო დავის განხილვის და საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილების აღსრულების პროცესში). საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის მიხედვით საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია განსაზღვროს იმ საქონლის ჩამონათვალი, რომლის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი იბეგრება გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით, საქონლის შემძენი პირის მიერ. „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლის მიხედვით გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით იბეგრება ფიზიკური პირის მიერ შავი ლითონის ჯართის მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი, თუ საქონლის მიწოდებისას სასაქონლო ზედნადები გამოწერილი არ არის.
აღნიშნულიდან გამომდინარე ჯართის რეალიზაციის პერიოდების და მოცულობის მიხედვით საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი. გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისთვის დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 136-ე, 49-ე, 61-ე, 73-ე, 101-ე, მე-12, 1333 მუხლებზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლზე, საგადასახადო კოდექსის 154-ე და 43-ე მუხლებზე და ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, კომპანიის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში გამოწერილია 232 ცალი სასაქონლო ზედნადები შავი ლითონის ჯართის მიწოდებაზე, თუმცა, საწარმოს არ უფიქსირდება შავი ლითონის ჯართის შესყიდვის სასაქონლო ზედნადებები, ხოლო ჯართის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი დაბეგრილი არ აქვს გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, შესაბამისად, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, ჩაითვალა, რომ ჯართის შეძენა განხორციელდა ფიზიკური პირებისგან. ხოლო, შესყიდული ჯართის თვითღირებულება განისაზღვრა სახელმწიფო ქონების ეროვნული სააგენტოს ადმინისტრირებად ვებგვერდზე (eauction.ge) 2024 წელს გამოქვეყნებულ აუქციონის განაცხადებში დაფიქსირებული შეფასების თანხის მიხედვით. ამასთან, ფიზიკურ პირებზე გადახდილ თანხად მიჩნეულ იქნა ჯართის თვითღირებულების 75%-ის ტოლფასი თანხა. შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან 3%-იანი განაკვეთით დაიბეგრა ფიზიკური პირის მიერ შავი ლითონის ჯართის მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი.
იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელს სასაქონლო ზედნადებებით მიწოდებული აქვს შავი ლითონის ჯართი, ხოლო აღნიშნული საქონლის შესყიდვის სასაქონლო ზედნადებები არ ფიქსირდება, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოწმების მიერ ჯართის ფიზიკური პირებისგან შეძენილად ჩათვლა და შესაბამისად, ფიზიკური პირის მიერ შავი ლითონის ჯართის მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავლის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა განხორციელდა მართლზომიერად.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
შემმოწმებლის მიერ აღნიშნული თანხის მიჩნევა, როგორც ფიზიკური პირებისათვის გადახდილ თანხად არ არის სწორი, შემმოწმებლის მიერ გამოყენებული ხარჯად ჩათვლა გადასახადის გადამხდელის მიერ დაფიქსირებული თანხის, მაგრამ არა უმეტეს მისი საბაზრო ღირებულების 75%-ის ოდენობით აპრიორი არ ნიშნავს, რომ აღნიშნული თანხების მიღება მოხდა ფიზიკური პირების მიერ. შესაბამისად ყოველგვარი ეჭვი უნდა გადაწყდეს გადასახადი გადამხდელის სასარგებლოდ და მხოლოდ მოსაზრების საფუძველზე არ შეიძლება გადასახადის დაკისრება.
საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად საგადასახადო ორგანო აკონტროლებს გადასახადების გამოანგარიშების სისწორეს და სისრულეს.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:
1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.
3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია განსაზღვროს იმ საქონლის ჩამონათვალი, რომლის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი იბეგრება გადახდის წყაროსთან 3- პროცენტიანი განაკვეთით, საქონლის შემძენი პირის მიერ.
2. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის წესი გამოიყენება იმ შემთხვევაში, თუ საქონლის მიწოდებისას სასაქონლო ზედნადები გამოწერილი არ არის.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლის პირველი პუნქტის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით იბეგრება ფიზიკური პირის მიერ:
ა) შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართის მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი;
ბ) შავი ან/და ფერადი ლითონების ნარჩენების მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „პ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც ამ კოდექსის 1333 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ფიზიკურ პირს უნაზღაურებს მისგან შეძენილი საქონლის ღირებულებას.
შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ 1.02.2024 წლიდან 7.10.2024 წლამდე პერიოდში მომჩივნის მიერ გამოწერილია 232 ცალი სასაქონლო ზედნადები ჯამში 3 126 639,22 ლარის ღირებულების 4 659,505 ტონა შავი ლითონის ჯართის მიწოდებაზე. საწარმოს არ უფიქსირდება შავი ლითონის ჯართის შესყიდვის სასაქონლო ზედნადებები, ხოლო ჯართის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი დაბეგრილი არ არის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს ეკონომიკური საქმიანობის ბუღალტრული აღრიცხვა არ აქვს ნაწარმოები.
აუდიტის დეპარტამენტის 1.09.2025 წლის №77407-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, შპს ------- მიერ გამოწერილი სასაქონლო-ზედნადებების მიხედვით 1 ტონა ჯართის რეალიზაციის ფასი საშუალოდ შეადგენს 671 ლარს (660 ლარი - 1 187,12 ტ, 650 ლარი - 950,492 ტ, 680 ლარი - 817,68 ტ, 640 ლარი - 576,833 ტ, 700 ლარი - 573,06 ტ, 720 ლარი - 528,78 ტ, 715 ლარი - 25,54 ტ). სასაქონლო ზედნადებებში ტრანსპორტირების დაწყების მისამართში დაფიქსირებულია - ბათუმი (69 სასაქონლო ზედნადები), ზესტაფონი (44 სასაქონლო ზედნადები), მცხეთა (38 სასაქონლო ზედნადები), ხონი (28 სასაქონლო ზედნადები), ფოთი (20 სასაქონლო ზედნადები), სენაკი (9 სასაქონლო ზედნადები), ლანჩხუთი (7 სასაქონლო ზედნადები), საჩხერე (4 სასაქონლო ზედნადები), ქობულეთი (4 სასაქონლო ზედნადები), ჩაქვი (3 სასაქონლო ზედნადები), ქუთაისი (2 სასაქონლო ზედნადები), თერჯოლა (1 სასაქონლო ზედნადები), სამტრედია (1 სასაქონლო ზედნადები), ჩოხატაური (1 სასაქონლო ზედნადები), ხობი (1 სასაქონლო ზედნადები). შპს ------- (ს/ნ -------) და შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტებით და საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან ამონაწერით დგინდება, რომ ჯართის საკომპენსაციო თანხები შესამოწმებელ პერიოდში სრულად არის ჩარიცხული შპს ------- საბანკო ანგარიშზე. საწარმოს არ უფიქსირდება შავი ლითონის ჯართის შესყიდვის სასაქონლო ზედნადებები და ჯართის შესყიდვის მიზნით საბანკო ანგარიშიდან ჯართის საკომპენსაციო თანხის გადარიცხვა. გადასახადის გადამხდელის მიერ არცერთ დოკუმენტში არ არის დაფიქსირებული ჯართის შესყიდვის თანხა.
საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმების დროს არ წარუდგენია და არც დავის განხილვის ეტაპზე არ წარმოადგენს საქონლის შეძენასთან დაკავშირებულ ინფორმაციას/დოკუმენტაციას, ჯართი ფიზიკური პირებისგან შეძენილად მიჩნეულია მართლზომიერად, ხოლო შეძენის ხარჯი განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.
2. გადაზიდვის მომსახურების საკომპენსაციო თანხის განსაზღვრა და გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
გადასახადის გადამხდელის მიერ გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებში მითითებული სატრანსპორტო საშუალებები რეგისტრირებულია შემდეგ პირებზე: შპს ------- (ს/ნ -------), შპს ------- (ს/ნ -------), შპს ------- (ს/ნ -------), შპს ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------). სატრანსპორტო საშუალებებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხები დაბეგრილი არ არის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
აუდიტორული მტკიცებულებების მოპოვების მიზნით აღნიშნულ პირებთან გაგზავნილ იქნა წერილები (-------, ------- და ------- წერილები არ ჩაბარდათ) და მოთხოვნილ იქნა: 2.04.2025 წლის 24 საათის მდგომარეობით შპს ------- (ს/ნ -------) მიმართ დებიტორული დავალიანების (მოთხოვნის) შესახებ მონაცემები. 16.01.2024 წლიდან 3.04.2025 წლამდე პერიოდში შპს ------- (ს/ნ -------) მიწოდებული ტვირთის სატრანსპორტო გადაზიდვის მომსახურების ჯამური ღირებულების და რეისების რაოდენობის შესახებ მონაცემები. 16.01.2024 წლიდან 3.04.2025 წლამდე პერიოდში შპს ------- (ს/ნ -------) თანხის მიღების დამადასტურებელი დოკუმენტები.
მომჩივნის მიერ გამოწერილ ზოგიერთ სასაქონლო ზედნადებში მითითებულია ტრანსპორტირების ხარჯის ოდენობა. იმ სასაქონლო ზედნადებებში, რომლებშიც არ არის მითითებული ტრანსპორტირების ხარჯი, საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე მის ოდენობად განისაზღვრა სხვა სასაქონლო ზედნადებებში შესაბამის რეისზე მითითებული ხარჯის თანხა. წარმოდგენილი განმარტებების შესაბამისად გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას ექვემდებარება შპს „-------“-ის (ს/ნ -------), შპს ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------) და ------- (ს/ნ -------) სატრანსპორტო საშუალებებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხის 75%-ის ტოლფასი თანხა (ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების მე-10 დანართის (პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ) 26- ე მუხლის მიხედვით, იმ ხარჯების გათვალისწინებისთვის (აღიარებისთვის), რომელზეც პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, აუდიტორის მიერ გამოიყენება „კრედიტორული დავალიანების შესახებ“ მეთოდური მითითება და მისი პრინციპები (მიდგომები), ხოლო მე-8 დანართის (კრედიტორული დავალიანების შესახებ) მე-3 მუხლის მიხედვით, თუ ხარჯზე, ან ხარჯის ნაწილზე, საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში ვერ იქნა მოპოვებული/დადგენილი ან/და წარმოდგენილი სრულყოფილი მტკიცებულებები, თუმცა, შესაბამისი ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის ნამდვილობა და საჭიროება არ არის სადავო, ანაზღაურებულად ჩაითვლება ამ ხარჯის 75%. 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითებები გამოსაყენებლად სავალდებულოა სსიპ შემოსავლების სამსახურის თანამშრომლებისთვის – საგადასახადო შემოწმების, საგადასახადო დავის განხილვის და საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილების აღსრულების პროცესში), ხოლო ------- (ს/ნ -------) სატრანსპორტო საშუალებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხა სრულად ექვემდებარება დაბეგვრას.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი ჯართის რეალიზაციის საანგარიშო პერიოდებში. გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციებში გადასახადის შემცირებისთვის დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, კომპანიის მიერ სატრანსპორტო საშუალებებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხები დაბეგრილი არ არის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. ასევე, კომპანიის მიერ გამოწერილ ზოგიერთ სასაქონლო ზედნადებში მითითებულია ტრანსპორტირების ხარჯის ოდენობა. იმ სასაქონლო ზედნადებებში, რომლებშიც არ არის მითითებული ტრანსპორტირების ხარჯი, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით, ხარჯის ოდენობად განისაზღვრა სხვა სასაქონლო ზედნადებებში შესაბამის რეისზე მითითებული ხარჯის თანხა.
შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას დაექვემდებარა შპს „-------“-ის, შპს -------, -------, ------- და ------- სატრანსპორტო საშუალებებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხის 75%-ის ტოლფასი თანხა. ამასთან, ------- სატრანსპორტო საშუალებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხა სრულად დაექვემდებარა დაბეგვრას. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი ჯართის რეალიზაციის საანგარიშო პერიოდებში.
გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ პოზიციასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, 233 ცალი (მათ შორის, ერთი ცალი შიდა გადაზიდვის) სასაქონლო ზედნადებიდან ტრანსპორტირების ხარჯი მითითებულია 116 ცალ სასაქონლო ზედნადებში, ხოლო ტრანსპორტირების ხარჯის ოდენობა შეადგენს 194 100 ლარს. დანარჩენი 117 ცალი სასაქონლო ზედნადების მიხედვით, ტრანსპორტირების ხარჯი განისაზღვრა სხვა სასაქონლო ზედნადებებში შესაბამის რეისზე მითითებული ხარჯის თანხით და ჯამში შეადგინა 171 900 ლარი. მოპოვებული მტკიცებულებების შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას დაექვემდებარა 85 900 ლარის (მათ შორის, 21 400 ლარის ღირებულების მომსახურება გაწეულია იმ პირების მიერ, რომლებსაც არ ჩაბარდა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გაგზავნილი წერილები. 51 000 ლარის ღირებულების მომსახურება გაწეულია შპს „-------“-ის კუთვნილი სატრანსპორტო საშუალებით, რომელიც იჯარით იყო გაცემული ფიზიკურ პირზე, ხოლო აღნიშნულმა პირმა არ წარმოადგინა განმარტება. 13 500 ლარის ღირებულების მომსახურება გაწეულია შპს ------- კუთვნილი სატრანსპორტო საშუალებით, რომელიც იჯარით იყო გაცემული სხვა იურიდიულ პირებზე, რომლებმაც არ დაადასტურეს შპს ------- მომსახურების გაწევის ფაქტი) ოდენობით თანხიდან „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების დანართი 10-ის მიხედვით დაანგარიშებული თანხა (ხარჯის 75%) და 3 200 ლარი სრულად.
ხოლო, გადასახადის გადამხდელის პოზიციასთან, სასაქონლო ზედნადებებში მითითებული ტრანსპორტირების ხარჯის საქონლის ღირებულებაში გათვალისწინებასთან მიმართებით, აუდიტის დეპარტამენტი განმარტავს, რომ მომჩივნის არგუმენტის დამადასტურებელი მტკიცებულებები საჩივარს თან არ ახლავს. აღნიშნული არგუმენტის გაზიარების შემთხვევაში შემცირებას დაექვემდებარება საკასო ხარჯი, ხოლო შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს სალაროში დადგენილი განკარგვადი თანხა დაექვემდებარება გაზრდას, შესაბამისად, თანხების გადაანგარიშება შემოწმებით დარიცხულ თანხებზე გავლენას ვერ მოახდენს.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
იმ ზედნადებებში, სადაც არ არის მითითებული ტრანსპორტირების ხარჯი იგი შესულია საქონლის ღირებულებაში.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:
1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.
3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც გაწეული მომსახურების ღირებულებას უნაზღაურებს ფიზიკურ პირს (გარდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული ფიზიკური პირისა, ნოტარიუსისა, კერძო აღმასრულებლისა, მიკრო/მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა და ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა, შესაბამისი საქმიანობის ნაწილში), რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ დარეგისტრირებული არ არის.
შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ მომჩივნის მიერ გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებში მითითებული სატრანსპორტო საშუალებებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხები დაბეგრილი არ არის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. ზოგიერთ სასაქონლო ზედნადებში მითითებულია ტრანსპორტირების ხარჯის ოდენობა. იმ სასაქონლო ზედნადებებში, რომლებშიც არ არის მითითებული ტრანსპორტირების ხარჯი, მის ოდენობად განისაზღვრა სხვა სასაქონლო ზედნადებებში შესაბამის რეისზე მითითებული ხარჯის თანხა. წარმოდგენილი განმარტებების შესაბამისად გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას ექვემდებარება შპს „-------“-ის (ს/ნ -------), შპს ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------), ------- (ს/ნ -------) და ------- (ს/ნ -------) სატრანსპორტო საშუალებებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხის 75%-ის ტოლფასი თანხა, ხოლო ------- (ს/ნ -------) სატრანსპორტო საშუალებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხა სრულად ექვემდებარება დაბეგვრას.
აუდიტის დეპარტამენტის 1.09.2025 წლის №77407-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, შემოწმების დროს დადგინდა შპს ------- მიერ გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებში მითითებული სატრანსპორტო საშუალებების მესაკუთრე პირები, რომლებთანაც საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის საფუძველზე გაგზავნილ იქნა 7.04.2025 წლის №21-14/25354, №21-14/25369, №21-14/25371, №21-14/25368, №21-14/25367, №21-14/25365, №21-14/25364, №21-14/25370, №21-14/25362, №21-14/25361, №21-14/25358, №21-14/25391 წერილები და მოთხოვნილ იქნა: 2.04.2025 წლის 24 საათის მდგომარეობით შპს ------- (ს/ნ -------) მიმართ დებიტორული დავალიანების (მოთხოვნის) შესახებ მონაცემები. 16.01.2024 წლიდან 3.04.2025 წლამდე პერიოდში შპს ------- (ს/ნ -------) მიწოდებული ტვირთის სატრანსპორტო გადაზიდვის მომსახურების ჯამური ღირებულების და რეისების რაოდენობის შესახებ მონაცემები. 16.01.2024 წლიდან 3.04.2025 წლამდე პერიოდში შპს ------- (ს/ნ -------) თანხის მიღების დამადასტურებელი დოკუმენტები. მოპოვებული მტკიცებულებების შესაბამისად გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას დაექვემდებარა 85 900 ლარის (მათ შორის: 21 400 ლარის ღირებულების მომსახურება გაწეულია იმ პირების მიერ, რომლებსაც არ ჩაბარდა გაგზავნილი წერილები. 51 000 ლარის ღირებულების მომსახურება გაწეულია შპს „-------“-ის კუთვნილი სატრანსპორტო საშუალებით, რომელიც იჯარით იყო გაცემული ფიზიკურ პირზე, ხოლო აღნიშნულმა პირმა არ წარმოადგინა განმარტება. 13 500 ლარის ღირებულების მომსახურება გაწეულია შპს ------- კუთვნილი სატრანსპორტო საშუალებით, რომელიც იჯარით იყო გაცემული სხვა იურიდიულ პირებზე, რომლებმაც არ დაადასტურეს შპს ------- მომსახურების გაწევის ფაქტი) ოდენობით თანხიდან შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების მე-10 დანართის 26-ე მუხლის და მე-8 დანართის მე-3 მუხლის მიხედვით დაანგარიშებული თანხა (ხარჯის 75%) და 3 200 ლარი სრულად. საჩივარში გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელი აღნიშნავს, რომ სასაქონლო ზედნადებებში სადაც არ არის მითითებული ტრანსპორტირების ხარჯი იგი შესულია საქონლის ღირებულებაში. თუმცა აღნიშნული არგუმენტის დამადასტურებელი მტკიცებულებები საჩივარს არ ახლავს. აღნიშნული არგუმენტის გაზიარების შემთხვევაში შემცირებას დაექვემდებარება საკასო ხარჯი, ხოლო შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს სალაროში დადგენილი განკარგვადი თანხა დაექვემდებარება გაზრდას, შესაბამისად თანხების გადაანგარიშება შემოწმებით დარიცხულ თანხებზე გავლენას ვერ მოახდენს.
85 900 ლარიდან, 21 400 ლარის ღირებულების მომსახურება გაწეულია იმ პირების მიერ, რომლებსაც არ ჩაბარდა გაგზავნილი წერილები და აღნიშნული პირები არიან ფიზიკური პირები. 51 000 ლარის ღირებულების მომსახურება გაწეულია შპს „-------“-ის კუთვნილი სატრანსპორტო საშუალებით, რომელიც იჯარით იყო გაცემული ფიზიკურ პირზე, ხოლო აღნიშნულმა პირმა არ წარმოადგინა განმარტება. 13 500 ლარის ღირებულების მომსახურება გაწეულია შპს ------- კუთვნილი სატრანსპორტო საშუალებით, რომელიც იჯარით იყო გაცემული სხვა იურიდიულ პირებზე, რომლებმაც არ დაადასტურეს შპს ------- მომსახურების გაწევის ფაქტი, ხოლო რადგან იჯარის მიმღებმა იურიდიულმა პირებმა არ დაადასტურეს მომსახურების გაწევა, ჩაითვალა, რომ სასაქონლო ზედნადებებში მითითებულმა ფიზიკურმა პირებმა გაწიეს მომსახურება.
საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და აღნიშნავს, რომ სატრანსპორტო საშუალებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხა განსაზღვრულია მართლზომიერად. ამასთან, მომჩივნის მიერ არ არის წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლითაც დადგინდება შემოწმების შედეგად დადგენილისგან განსხვავებული გარემოებები.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.
3. სალაროში დადგენილი განკარგვადი თანხის გაცემულ ხელფასად ჩათვლა
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
შპს ------- (ს/ნ -------) და შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტებით და საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან ამონაწერით დგინდება, რომ ჯართის საკომპენსაციო თანხები შესამოწმებელ პერიოდში სრულად არის ჩარიცხული მომჩივნის საბანკო ანგარიშზე. საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან დირექტორის მიერ გატანილი თანხის ოდენობა შეადგენს 3 114 080 ლარს. საწარმოს საკასო ხარჯის ოდენობა განსაზღვრულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით (ჯართის ტრანსპორტირების თანხის და ჯართის შესყიდვის თანხის 75%-ის ტოლფასი თანხა). შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს სალაროში დადგინდა განკარგვადი თანხა 699 452,75 ლარის ოდენობით. აღნიშნული თანხა ჩაითვალა 2024 წლის ოქტომბრის თვეში დირექტორზე - ------ (პ/ნ -------) გაცემულ ხელფასად, რადგან საბანკო ანგარიშიდან თანხის საბოლოოდ გატანა და ჯართის ბოლო რეალიზაცია ფიქსირდება 2024 წლის ოქტომბრის თვეში.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლის საფუძველზე საწარმოს 2024 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდში უნდა დაერიცხოს საშემოსავლო გადასახადი. გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისთვის საწარმო ექვემდებარება დაჯარიმებას საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.
საწარმოს მიერ არ განხორციელდა 2024 წლის ოქტომბრის თვის დღგ-ის, მოგების გადასახადის და გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციების წარდგენა, შესაბამისად 2024 წლის 15 ნოემბერს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე მოგების გადასახადში, საშემოსავლო გადასახადში და დღგ-ში განხორციელდა სავარაუდო დარიცხვა ჯამში 30 000 ლარის ოდენობით.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 221 მუხლის და "დეკლარაციის წარუდგენლობის შემთხვევაში პირის მიმართ სავარაუდო და შესწორებითი დარიცხვის განხორციელების შესახებ“ შიდა ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე შემოსავლების სამსახურის 18.11.2020 წლის №34333 ბრძანების შესაბამისად აღნიშნული თანხები ექვემდებარება შემცირებას. 2024 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდის გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევისთვის საწარმოს საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის საფუძველზე დაეკისრა ჯარიმა სავარაუდოდ დარიცხული თანხის 10%-ის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან დირექტორის მიერ გატანილი თანხის ოდენობა შეადგენს 3 114 080 ლარს. საწარმოს საკასო ხარჯის ოდენობა განსაზღვრულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით (ჯართის ტრანსპორტირების თანხის და ჯართის შესყიდვის თანხის 75%-ის ტოლფასი თანხა). შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს სალაროში დადგინდა განკარგვადი თანხა 699 452 ლარის ოდენობით, რომელიც ჩაითვალა 2024 წლის ოქტომბრის თვეში დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 661 მუხლზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 221 მუხლზე, „დეკლარაციის წარუდგენლობის შემთხვევაში პირის მიმართ სავარაუდო და შესწორებითი დარიცხვის განხორციელების შესახებ“ შიდა ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 6 თებერვლის ბრძანების მე-3 მუხლზე, მე12 მუხლზე, საგადასახადო კოდექსის 43-ე, 269-ე, 270-ე და 274-ე მუხლებზე და ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, საწარმოს მიერ არ განხორციელებულა 2024 წლის ოქტომბრის თვის დღგ-ის, მოგების გადასახადისა და გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციების წარდგენა, შესაბამისად, 2024 წლის 15 ნოემბერს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე მოგების გადასახადში, საშემოსავლო გადასახადსა და დღგში განხორციელდა სავარაუდო დარიცხვა ჯამში 30 000 ლარის ოდენობით. „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 221 მუხლის და „დეკლარაციის წარუდგენლობის შემთხვევაში პირის მიმართ სავარაუდო და შესწორებითი დარიცხვის განხორციელების შესახებ“ შიდა ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე შემოსავლების სამსახურის ბრძანების შესაბამისად აღნიშნული თანხები დაექვემდებარა შემცირებას. შედეგად, 2024 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდის გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევისთვის გადასახადის გადამხდელს 274-ე მუხლის საფუძველზე განესაზღვრა ჯარიმა სავარაუდოდ დარიცხული თანხის 10%-ის ოდენობით.
გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ არგუმენტთან, სავარაუდო დარიცხვისა და საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმის კანონმდებლობასთან შეუსაბამობასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე 2024 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდში საშემოსავლო გადასახადში განხორციელდა 175 237 ლარის დარიცხვა. ვინაიდან, 2024 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდში გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე დარიცხული იყო სავარაუდო თანხა 10 000 ლარის ოდენობით, „დეკლარაციის წარუდგენლობის შემთხვევაში პირის მიმართ სავარაუდო და შესწორებითი დარიცხვის განხორციელების შესახებ“ შიდა ინსტრუქციის საფუძველზე, შემოწმებით დარიცხული თანხის იმ ნაწილზე, რომელიც არ აღემატებოდა სავარაუდო დარიცხვის ოდენობას, საწარმო დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის შესაბამისად, კერძოდ, სავარაუდოდ დარიცხული თანხის 10%-ის ოდენობით. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2025 წლის 2 ივლისს მომზადებული დასკვნის საფუძველზე, 2025 წლის 3 ივლისს გამოცემული №15027 ბრძანებით გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე განხორციელდა სავარაუდოდ დარიცხული 30 000 ლარის შემცირება.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმის შეფარდება შეესაბამება კანონმდებლობას. ამასთან, მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
აღნიშნული თანხის დირექტორის ხელფასის სახით დაკვალიფიცირება ეწინააღმდეგება მოქმედი კანონმდებლობის მოთხოვნებს.
შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ არ არსებობდა სავარაუდო დარიცხვის საფუძველი, შესაბამისად შემოსავლების სამსახურის მიერ უნდა მომხდარიყო განხორცილებული სავარაუდო დარიცხვის ჯამში 30 000 ლარის ოდენობით შემცირება, თუმცა ამის ნაცვლად შემმოწმებელმა საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის საფუძველზე პირიქით დამატებით 10%-იანი ჯარიმა დაგვაკისრა. ყოველივე აღნიშნული არ შეესაბამება საქართველოს მოქმედ საგადასახადო კანონმდებლობას.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:
1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.
3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოში საგადასახადო დეკლარაციის/გაანგარიშების წარდგენისთვის საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ვადის დარღვევა, თუ ვადის გადაცილების პერიოდი 2 თვეს აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას ამ დეკლარაციის/გაანგარიშების საფუძველზე გადასახდელად დასარიცხი გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ ჯართის საკომპენსაციო თანხები შესამოწმებელ პერიოდში სრულად არის ჩარიცხული შპს ------- საბანკო ანგარიშზე. საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან დირექტორის მიერ გატანილი თანხის ოდენობა შეადგენს 3 114 080 ლარს. საწარმოს საკასო ხარჯის ოდენობა განსაზღვრულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით (ჯართის ტრანსპორტირების თანხის და ჯართის შესყიდვის თანხის 75%-ის ტოლფასი თანხა). შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს სალაროში დადგინდა განკარგვადი თანხა 699 452,75 ლარის ოდენობით. საწარმოს მიერ არ განხორციელდა 2024 წლის ოქტომბრის თვის დღგ-ის, მოგების გადასახადის და გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციების წარდგენა, შესაბამისად 2024 წლის 15 ნოემბერს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე მოგების გადასახადში, საშემოსავლო გადასახადში და დღგ-ში განხორციელდა სავარაუდო დარიცხვა ჯამში 30 000 ლარის ოდენობით. აღნიშნული თანხები ექვემდებარება შემცირებას. 2024 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდის გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევისთვის საწარმო საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის საფუძველზე ექვემდებარება დაჯარიმებას სავარაუდოდ დარიცხული თანხის 10%-ის ოდენობით.
აუდიტის დეპარტამენტის 1.09.2025 წლის №77407-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე 2024 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდში საშემოსავლო გადასახადში განხორციელდა 175 237 ლარის დარიცხვა. ვინაიდან 2024 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე დარიცხული იყო სავარაუდო თანხა 10 000 ლარის ოდენობით, „დეკლარაციის წარუდგენლობის შემთხვევაში პირის მიმართ სავარაუდო და შესწორებითი დარიცხვის განხორციელების შესახებ“ შიდა ინსტრუქციის საფუძველზე შემოწმებით დარიცხული თანხის იმ ნაწილზე, რომელიც არ აღემატებოდა სავარაუდო დარიცხვის ოდენობას, საწარმო დაჯარიმდა საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის შესაბამისად, სავარაუდოდ დარიცხული თანხის 10%-ის ოდენობით.
სავარაუდო დარიცხვის დროს შემოწმების შედეგების მიხედვით ჯარიმის დაკისრების დროს, თუ შესწორებითი დარიცხვის საფუძველია საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე საგადასახადო ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილება შემოწმებით დარიცხული თანხის იმ ნაწილზე, რომელიც არ აღემატება სავარაუდო დარიცხვის ოდენობას, პირი დაჯარიმდება საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის შესაბამისად. ხოლო, შემოწმებით დარიცხული თანხის იმ ნაწილზე, რომელიც აღემატება სავარაუდო დარიცხვის ოდენობას, პირი დაჯარიმდება საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ ვინაიდან განკარგვადი თანხების შესახებ საგადასახადო ორგანოსთვის ინფორმაცია/დოკუმენტაცია წარდგენილი არ არის, აგრეთვე საჩივარზე წარმოდგენილი არ არის მტკიცებულებები, რომლითაც დადგინდება შემოწმების შედეგად დადგენილისგან განსხვავებული გარემოებები, საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1. ჯართის ფიზიკური პირებისგან შეძენილად განხილვა და გადახდილი თანხის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა;
2. გადაზიდვის მომსახურების საკომპენსაციო თანხის განსაზღვრა და გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა;
3. სალაროში დადგენილი განკარგვადი თანხის გაცემულ ხელფასად ჩათვლა.
ფაქტობრივი გარემოებები
1. შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში მომჩივნის მიერ გამოწერილია სასაქონლო ზედნადები შავი ლითონის ჯართის მიწოდებაზე. საწარმოს არ უფიქსირდება შავი ლითონის ჯართის შესყიდვის სასაქონლო ზედნადებები, ხოლო ჯართის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი დაბეგრილი არ არის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს ეკონომიკური საქმიანობის ბუღალტრული აღრიცხვა არ აქვს ნაწარმოები.
2. შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ მომჩივნის მიერ გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებში მითითებული სატრანსპორტო საშუალებებით გაწეული მომსახურების საკომპენსაციო თანხები დაბეგრილი არ არის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. იმ სასაქონლო ზედნადებებში, რომლებშიც არ არის მითითებული ტრანსპორტირების ხარჯი, მის ოდენობად განისაზღვრა სხვა სასაქონლო ზედნადებებში შესაბამის რეისზე მითითებული ხარჯის თანხა.
3. მესამე პირების მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტებით და საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან ამონაწერით დგინდება, რომ ჯართის საკომპენსაციო თანხები შესამოწმებელ პერიოდში სრულად არის ჩარიცხული მომჩივნის საბანკო ანგარიშზე. საწარმოს საკასო ხარჯის ოდენობა განსაზღვრულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით (ჯართის ტრანსპორტირების თანხის და ჯართის შესყიდვის თანხის 75%-ის ტოლფასი თანხა). შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს სალაროში დადგინდა განკარგვადი თანხა, რაც ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
გადაწყვეტილება
საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5,9); 1333; 101; 154;