გადაწყვეტილება №26235/2/2025

№26235/2/2025

13 იანვარი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----“ (ს/ნ --------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 26.12.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ----ს 1.12.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26235/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. შემოწმების დანიშვნის შესახებ გამოცემული ბრძანების ნაწილში საჩივრის განუხილველად დატოვება - დარღვეულია გასაჩივრების ვადა;

2. დღგ-ის ჩათვლების გაუთვალისწინებლობა არაკვალიფიციური დღგ-ის გადამხდელის სტატუსის გამო;

3. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, გავრცელებული ფასნამატის ოდენობა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 29.04.2025 წლის №7994 ბრძანება;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 8.08.2025 წლის №024-58 საგადასახადო მოთხოვნა;

3. შემოსავლების სამსახურის 20.10.2025 წლის №22694 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 653 529.84 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 391 687.38

დღგ - 133 708.63

საშემოსავლო გადასახადი - 257 978.75

ჯარიმა - 195 843.90

საურავი - 65 998.56

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკური საქმიანობას წარმოადგენს ვაჭრობა, ასევე ახორციელებს სხვადასხვა საქონლის იმპორტს ----დან, -----დან და ---დან.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 29 აპრილის №7994 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის, 1.01.2022 წლიდან 1.04.2025 წლამდე პერიოდის, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 4 აგვისტოს საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 8.08.2025 წლის №17918 ბრძანება და №024-58 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 20.10.2025 წლის №22694 ბრძანებით საჩივარი:

- კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 29 აპრილის №7994 ბრძანებასთან დაკავშირებით, დარჩა განუხილველი;

- აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 8 აგვისტოს №024-58 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, სადავო საკითხის შესწავლა „ცალკეულ შემთხვევებში გადასახადის გადამხდელისათვის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის, საგადასახადო დოკუმენტის გამოწერის/დადასტურების და სასაქონლო ზედნადების გამოწერის გადამხდელის მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოყენების სპეციალური წესის განსაზღვრის შესახებ“ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 16 თებერვლის №3751 ბრძანებაში ცვლილების შეტანის თაობაზე 2023 წლის 14 დეკემბრის №31614 ბრძანების შესაბამისად და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 20.10.2025 წლის №22694 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. შემოწმების დანიშვნის შესახებ გამოცემული ბრძანების ნაწილში საჩივრის განუხილველად დატოვება

- დარღვეულია გასაჩივრების ვადა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის მიმართ კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩატარების შესახებ გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 29 აპრილის №7994 ბრძანება.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 44-ე მუხლის პირველ, მე-3 და მე-9 ნაწილებზე, 299-ე მუხლის პირველ, მე-4 და მე-10 ნაწილებზე, 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტზე, განმარტავს, რომ შპს ---- შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ 2025 წლის 29 აპრილის №7994 ბრძანებას გადასახადის გადამხდელის ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდზე გაეცნო 2025 წლის 14 მაისს, შემოსავლების სამსახურში საჩივარი წარდგენილია გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი ვადის დარღვევით - 2025 წლის 6 სექტემბერს და მიიჩნია, რომ ვინაიდან საჩივარი წარდგენილია საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილების გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი 30 დღიანი ვადის დარღვევით, ხოლო მომჩივანს არ წარუდგენია პოზიცია გასაჩივრების ვადის დარღვევის მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით გამოწვევასთან დაკავშირებით, სახეზეა საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში განუხილველად დატოვების საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საფუძველი.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შპს ---ს საჩივარი, კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 29 აპრილის №7994 ბრძანებასთან დაკავშირებით, საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, უნდა დარჩეს განუხილველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტის 29.04.2025 წლის №7994 ბრძანებით დაინიშნა კამერალური საგადასახდო შემოწმება და შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 1.01.2022 წლიდან 1.04.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდები, რითაც დარღვეულია საგადასახადო კოდექსით განსაზღვრული 3 წლიანი ხანდაზმულობის პერიოდი შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის მიხედვით, დღევანდელი საგადასახადო აღრიცხვის ნაწილში, მხოლოდ ქონების გადასახადის გარდა ექვემდებარება გამოანგარიშებას და დეკლარირებას ყოველთვიურად (ყურადღებას ამახვილებს დღგ-ის, საშემოსავლო და მოგების გადასახადის დეკლარაციებზე, რომლებიც არის ყოველთვიური დეკლარაციები, რაც მათ შემთხვევაში, შემოწმების საგანია და რომელ გადასახადებშიც გამოვლინდა დამატებით დასარიცხი თანხები). ანუ, თუ წელიწადი არის 12 თვე და კანონით განსაზღვრულია 3 წლიანი ხანდაზმულობის პერიოდი და თუ, ეს დეკლარაციები, რომელ გადასახადსაც ვამოწმებთ, შესამოწმებელ პერიოდში არ უნდა აღემატებოდეს 36 თვიან შესამოწმებელ პერიოდს, სხვა შემთხვევაში გამოდის, რომ დასაშვებია, ამ ბრძანების შემდგენის ლოგიკით (და არა კანონის შესაბამისად). სავსებით შესაძლებელია, დღეს 2025 წლის სექტემბერში რომ დანიშნულიყო საგადასახადო შემოწმება, შემმოწმებელს მიანიჭებდა უფლებას შესამოწმებელი პერიოდი განესაზღვრა თვის დასადეკლარირებელ ნაწილში 3 წელი და 8 თვით ((3*12)+8=44 ანუ 45 თვე, ნაცვლად 36 თვისა), ან თუ დაინიშნებოდა შემოწმება დაუშვათ 2025 წლის დეკემბერში, თვის ნაწილის დეკლარაციები მოყვებოდა 3 წელი და 11 თვეც კი ((3*12)+11=47 ანუ 47 თვე, ნაცვლად 36 თვისა). ჩვენს შემთხვევაში, აღნიშნული ბრძანებით შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 1.01.2022 წლიდან 1.04.2025 წლამდე პერიოდი, რაც თვის ჭრილში შეადგენს 39 თვეს ((3*12)+3=39 ნაცვლად 36 თვისა, რაც მოიცავს 3 წელს).

ზემოაღნიშნული არგუმენტებიდან გამომდინარე, შემოწმების ბრძანებით განსაზღვრული საგადასახადო პერიოდი აღემატება კანონით დადგენილ პერიოდს, აღნიშნული ბრძანება უკანონოა და რაც უკანონოდ არის გამოცემული, მასზე დაყრდნობით გამოცემული შემოწმების აქტიც უკანონოა და გასაუქმებელია, შესაბამისად, გასაუქმებელია შემოწმების აქტიც და ასევე, საგადასახადო მოთხოვნაც.

ითხოვს გაუქმდეს შემოწმების ბრძანება და შესაბამისად მის საფუძველზე გამოცემული აქტი და საგადასახადო მოთხოვნა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 44-ე მუხლის პირველი, მე-3 და მე-9 ნაწილების თანახმად, საგადასახადო ორგანო დოკუმენტს პირს უგზავნის ან/და წარუდგენს წერილობითი ან ელექტრონული ფორმით. დოკუმენტის გაგზავნის ან/და წარდგენის ფორმას ირჩევს საგადასახადო ორგანო. საგადასახადო ორგანოს მიერ პირისათვის ელექტრონული ფორმით გაგზავნილი დოკუმენტი ჩაბარებულად ითვლება ადრესატის მიერ მისი გაცნობისთანავე.

საგადასახადო კოდექსის 299-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, პირს უფლება აქვს, გაასაჩივროს საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება მისი ჩაბარებიდან 30 დღის ვადაში. ხოლო, ამავე მუხლის მე-10 ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საჩივრის წარდგენის ვადის გასვლის შემდეგაც, თუ მომჩივანი დაამტკიცებს, რომ გასაჩივრების ვადის დარღვევა მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით იყო გამოწვეული.

საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ გასულია საჩივრის წარდგენის ვადა.

დადგენილია, რომ კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 29 აპრილის №7994 ბრძანებას, გადასახადის გადამხდელი ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდზე გაეცნო 2025 წლის 14 მაისს, ხოლო შემოსავლების სამსახურში საჩივარი წარდგენილია 2025 წლის 6 სექტემბერს.

მომჩივანი წარმოდგენილი საჩივრით, შემოსავლების სამსახურში წარდგენილის ანალოგიურად, არ ეთანხმება კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ ბრძანებას, წარმოადგენს არგუმენტებს/პოზიციას, მაგრამ არ წარმოადგენს არგუმენტებს აღნიშნულ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაზე, ასევე პოზიციას ან/და მტკიცებულებას აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 29 აპრილის №7994 ბრძანების გასაჩივრების ვადის დარღვევის მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით გამოწვევასთან დაკავშირებით.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის განხილვა განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მონაწილეობით, რომელმაც სადავო საკითხის ნაწილში წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები/პოზიცია, მაგრამ არ წარმოუდგენია მტკიცებულება აუდიტის დეპარტამენტის სადავო ბრძანების გასაჩივრების ვადის დარღვევასთან დაკავშირებით.

ვინაიდან, კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 29 აპრილის №7994 ბრძანებას, გადასახადის გადამხდელი ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდზე გაეცნო 2025 წლის 14 მაისს, გასაჩივრების ბოლო დღეა 13 ივნისი (30-ე დღე), ხოლო შემოსავლების სამსახურში საჩივარი წარდგენილია 2025 წლის 6 სექტემბერს, შესაბამისად, საჩივარი შემოსავლების სამსახურში მომჩივნის მიერ წარდგენილია გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი ვადის დარღვევით.

ვინაიდან საჩივარი წარდგენილია საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილების გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი 30 დღიანი ვადის დარღვევით, ხოლო მომჩივანს შემოსავლების სამსახურში არ წარუდგენია და ამჟამადაც არ წარმოადგენს არგუმენტებს ანდა მტკიცებულებას გასაჩივრების ვადის დარღვევის მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით გამოწვევასთან დაკავშირებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება აღნიშნულ ნაწილში, საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, საჩივრის განუხილველად დატოვების თაობაზე მართლზომიერია.

 

2. დღგ-ის ჩათვლების გაუთვალისწინებლობა არაკვალიფიციური დღგ-ის გადამხდელის სტატუსის გამო

ფაქტების აღწერა

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ ახორციელებდა საქონლის იმპორტს სხვადასხვა ქვეყნებიდან, საბაჟო დეკლარაციების ნაწილში დღგ-ის თანხის ჩათვლაზე შეზღუდვა არ ჰქონია, თუმცა, არაკვალიფიციური დღგ-ის გადამხდელის სტატუსიდან გამომდინარე, შეზღუდული აქვს ადგილობრივი მომწოდებლის/მომსახურების გამწევის მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის თანხის ჩათვლის შესაძლებლობა, შემმოწმებლის მიერ არ განხორციელდა არსებული ჩათვლის საფუძველზე დამატებით დასარიცხი დღგ-ის თანხის შემცირება და შესაბამისად, ხელოვნურად ზედმეტად დაერიცხა როგორც დღგ, ასევე იმ ნაწილში ჯარიმა - საურავები. ითხოვს დღგის ჩათვლას.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 174-ე მუხლის პირველ, მე-2 და მე-3 ნაწილებზე, 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“, „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებზე, 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 178-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 72-ე მუხლის პირველი პუნქტზე და მე-3 პუნქტის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 180-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, საჩივარში დაფიქსირებულ გადასახადის გადამხდელის განმარტებაზე, რომ ახორციელებდა საქონლის იმპორტს სხვადასხვა ქვეყნებიდან, საბაჟო დეკლარაციების ნაწილში დღგ-ის თანხის ჩათვლაზე შეზღუდვა არ ჰქონია, თუმცა, არაკვალიფიციური დღგ-ის გადამხდელის სტატუსიდან გამომდინარე, შეზღუდული აქვს ადგილობრივი მომწოდებლის/მომსახურების გამწევის მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის თანხის ჩათვლის შესაძლებლობა. შესაბამისად, ითხოვს დღგ-ის ჩათვლას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს 2023 წლის 14 დეკემბრის №31614 ბრძანებაზე, რომლითაც ცვლილება შევიდა „ცალკეულ შემთხვევებში გადასახადის გადამხდელისათვის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის, საგადასახადო დოკუმენტის გამოწერის/დადასტურების და სასაქონლო ზედნადების გამოწერის გადამხდელის მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოყენების სპეციალური წესის განსაზღვრის შესახებ“ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 16 თებერვლის №3751 ბრძანებაში და განმარტავს, რომ არაკვალიფიციური დღგ-ის გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო შემოწმებისას, თუ იდენტიფიცირდება მიღებული (დასადასტურებელი) საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რომელშიც მითითებული დასაბეგრი ოპერაციის პერიოდი (თვე) მოიცვა საგადასახადო შემოწმებამ, დასაშვებია, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს უფლება დაადასტუროს შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და დღგ-ის ჩათვლისთვის დადგენილი წესის შესაბამისად განხორციელდეს დღგ-ის ჩათვლა.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნია, რომ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში,აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. ხოლო, თავის მხრივ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, სადავო საკითხი შეისწავლოს „ცალკეულ შემთხვევებში გადასახადის გადამხდელისათვის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის, საგადასახადო დოკუმენტის გამოწერის/დადასტურების და სასაქონლო ზედნადების გამოწერის გადამხდელის მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოყენების სპეციალური წესის განსაზღვრის შესახებ“ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 16 თებერვლის №3751 ბრძანებაში ცვლილების შეტანის თაობაზე 2023 წლის 14 დეკემბრის №31614 ბრძანების შესაბამისად და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების აქტზე თანდართული ამონაკრებიდან ნათლად ჩანს, რომ დღგ-ში პირველი დარიცხვა ხორციელდება 15.02.2022 წლის სავადოთი, რაც არის 2022 წლის იანვრის თვის დღგ-ის დეკლარაციის სავადო დარიცხვის ან შემცირების ნაწილი. ეს კიდევ ერთხელ ამტკიცებს იმას, რომ დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით, დარიცხვის საჭიროების შემთხვევაში, სცდება სამ წელში შემავალ 36 თვეს და არღვევს ხანდაზმულობის პერიოდს, მითუმეტეს თუ, დღგ-ში საგადასახადო კოდექსით განსაზღვრულია 12 თვიანი მცოცავი, 100 000 ლარიანი, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციისთვის. ყურადღება ამახვილებს კომპანიის საქმიანობის შედეგად დეკლარირებულ დღგ-ის დარიცხვაზე და აქტით განხორციელებულ დამატებით დარიცხვაზე დღგ-ს ნაწილში (133 709 ლარზე), რომელიც უნდა დაერიცხოს კომპანიას დამატებით. იქედან გამომდინარე, რომ კომპანია ახორციელებდა როგორც საქონლის იმპორტს სხვადასხვა ქვეყნებიდან და იმ დროისთვის საბაჟო დეკლარაციების ნაწილში, ჩათვლებზე არ იყო შეზღუდვა, მაგრამ შეზღუდული ჰქონდა ადგილობრივი მომწოდებლის/მომსახურების გამწევის მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის მიხედვით ჩათვლის განხორციელება, რადგან მინიჭებული ჰქონდა არაკვალიფიციური დღგ-ის სტატუსი, შემმოწმებლის მიერ არ განხორციელდა არსებული ჩათვლის საფუძველზე დამატებით დასარიცხი დღგის თანხის შემცირება და შესაბამისად, ხელოვნურად ზედმეტად დაერიცხა როგორც დღგ, ასევე იმ ნაწილში ჯარიმა - საურავები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ხოლო, ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“, „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტების თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

ბ) ამ კარის შესაბამისად საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ.

გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგის ჩათვლის მიღების საფუძველია:

ა) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა;

ბ) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში, საქონლის იმპორტთან დაკავშირებით, იმპორტის დეკლარაცია.

საგადასახადო კოდექსის 178-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არ ხორციელდება იმ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით, რომელშიც ასახული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების კალენდარული წლის დასრულებიდან 3 წელია გასული. თუ დღგ-ის ჩათვლა დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებიდან მე-3 წელს განხორციელდა, დასაბეგრ ოპერაციაში მონაწილე მხარეების მიმართ (ამ ოპერაციის ფარგლებში) ამ კოდექსის მე-4 მუხლის პირველი, მე-3 და მე-5 ნაწილებით განსაზღვრული ხანდაზმულობის ვადა 1 წლით გრძელდება. ამასთანავე, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება არაუგვიანეს ამ უფლების წარმოშობის წლის ბოლო საანგარიშო პერიოდის შესაბამისი დეკლარაციით (მათ შორის, შესწორებული დეკლარაციით).

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 72-ე მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

ბ) ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად, განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ;

გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

ხოლო, მე-3 პუნქტის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დასაბეგრ პირს უფლება არ აქვს ჩაითვალოს:

ა) დღგ, თუ იგი არ არის რეგისტრირებული დღგ-ის გადამხდელად;

ბ) იმ საქონელზე/მომსახურებაზე (გარდა ძირითადი საშუალებებისა) გაწეული ხარჯის ღირებულებაზე მიკუთვნებული დღგ-ის თანხა, რომელიც დასაბეგრი პირის მიერ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციამდე პერიოდში გამოყენებულია დასაბეგრ ოპერაციებში.

საგადასახადო კოდექსის 180-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არის დადგენილი, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირის მიერ სხვა დასაბეგრი პირისთვის საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის შემთხვევაში, გამოიწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

მომჩივანი, შემოსავლების სამსახურში წარდგენილის ანალოგიურად, წარმოდგენილ საჩივარში აღნიშნავს, რომ ახორციელებდა საქონლის იმპორტს სხვადასხვა ქვეყნებიდან. საბაჟო დეკლარაციების ნაწილში დღგ-ის თანხის ჩათვლაზე შეზღუდვა არ ჰქონია, თუმცა, არაკვალიფიციური დღგ-ის გადამხდელის სტატუსიდან გამომდინარე, შეზღუდული აქვს ადგილობრივი მომწოდებლის/მომსახურების გამწევის მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის თანხის ჩათვლის შესაძლებლობა. შესაბამისად, ითხოვს დღგ-ის ჩათვლას.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას, გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ სადავო საკითხის ნაწილში არგუმენტები/პოზიცია დაფიქსირებულია საჩივარში.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში დაფიქსირებულ შემოსავლების სამსახურის მითითებაზე, 2023 წლის 14 დეკემბრის №31614 ბრძანებაზე, რომლითაც ცვლილება შევიდა „ცალკეულ შემთხვევებში გადასახადის გადამხდელისათვის საგადასახადო ანგარიშფაქტურის, საგადასახადო დოკუმენტის გამოწერის/დადასტურების და სასაქონლო ზედნადების გამოწერის გადამხდელის მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოყენების სპეციალური წესის განსაზღვრის შესახებ“ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 16 თებერვლის №3751 ბრძანებაში და განმარტებაზე, რომ არაკვალიფიციური დღგ-ის გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო შემოწმებისას, თუ იდენტიფიცირდება მიღებული (დასადასტურებელი) საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რომელშიც მითითებული დასაბეგრი ოპერაციის პერიოდი (თვე) მოიცვა საგადასახადო შემოწმებამ, დასაშვებია,გადასახადის გადამხდელს მიეცეს უფლება დაადასტუროს შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და დღგ-ის ჩათვლისთვის დადგენილი წესის შესაბამისად განხორციელდეს დღგ-ის ჩათვლა.

ვინაიდან, სწორედ ზემოაღნიშნულზე მითითებით, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. ხოლო, თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, სადავო საკითხის შესწავლა „ცალკეულ შემთხვევებში გადასახადის გადამხდელისათვის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის, საგადასახადო დოკუმენტის გამოწერის/დადასტურების და სასაქონლო ზედნადების გამოწერის გადამხდელის მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოყენების სპეციალური წესის განსაზღვრის შესახებ“ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 16 თებერვლის №3751 ბრძანებაში ცვლილების შეტანის თაობაზე 2023 წლის 14 დეკემბრის №31614 ბრძანების შესაბამისად და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით, კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების (შემცირების) უზრუნველყოფა, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

3. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, გავრცელებული ფასნამატის ოდენობა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელს არ უფიქსირდება დოკუმენტური რეალიზაციები. საქართველოს შინაგან საქმეთა სამინისტროს და საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არ გააჩნია რეგისტრირებული უძრავ-მოძრავი ქონება. ამასთან, სალაროში ნაღდი ფულის ინვენტარიზაციის განხორციელების მიზნით, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, ვერ მოიძებნა გადასახადის გადამხდელის ობიექტი. ასევე, საჯარო რეესტრის მონაცემების მიხედვით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს არ გააჩნია რეგისტრირებული ქონება ან/და იჯარით აღებული ფართი, სადაც მოხდებოდა იმპორტირებული საქონლის დასაწყობება. შემოწმების მიმდინარეობისას, კომპანიას არ წარუდგენია განმარტებები საქმიანობასთან დაკავშირებით, ასევე, ცნობები დებიტორ-კრედიტორებისა და სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ოდენობის, მოძრაობის, დასაწყობებისა და შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის არსებული ნაშთის შესახებ. შემოწმებით დადგინდა, რომ 2023 წლის შემდგომ პერიოდში, გადასახადის გადამხდელი სასაქონლომატერიალური ფასეულობების იმპორტს აღარ ახორციელებს. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ, შესამოწმებელი პერიოდის შეძენები დაიყო კატეგორიებად, თითოეულ კატეგორიაზე გავრცელდა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული პირების მიმართ გამოყენებული/დადგენილი ფასნამატი, ხოლო მიღებული შემოსავალი დაიბეგრა დღგ-ით და დასარიცხი თანხა განაწილდა დეკლარირებული დღგ-ის ბრუნვის პროპორციულად. ამასთან, შემოწმებით დადგენილ შემოსავლებს, ხარჯის ნაწილში, გამოაკლდა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯების ოდენობა. გადასახადის გადამხდელის მიერ, შესაბამისი მტკიცებულებების/განმარტებების წარუდგენლობის და კომპანიაში, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, ჩატარებული ნაღდი ფულის ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი ნულოვანი ფულის ნაშთიდან გამომდინარე, სალაროს ნაშთის შესაბამისი თანხა ჩაითვალა ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 160-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ მოთხოვნაზე, შემოწმების მიერ საბითუმო რეალიზაციის ფასნამატის გამოყენებასთან დაკავშირებით, ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის განმარტებაზე, რომ გადასახადის გადამხდელს შემოწმების პროცესში არ წარუდგენია შესაბამისი დოკუმენტაცია (სასაქონლო ზედნადები/საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა), რომლითაც დადასტურდებოდა გადასახადის გადამხდელის მიერ საქონლის საბითუმოდ რეალიზაცია, შესაბამისად, შემოწმების მიერ გამოყენებულ იქნა საცალო რეალიზაციის ფასნამატი და აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის პრეტენზია საფუძველს მოკლებულია.

იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას დადგენილი წესით, ხოლო მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შემოწმებისთვის შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა, კერძოდ, შესამოწმებელი პერიოდის შეძენების კატეგორიებად დაყოფა, თითოეულ კატეგორიაზე მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული ფასნამატის გავრცელება, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა და ფულადი სახსრების მოძრაობის შესწავლის შედეგად დადგენილი ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა განხორციელდა მართლზომიერად.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემმოწმებელი აქტში მითითებულია, რომ გამოყენებულია არაპირდაპირი მეთოდი, თუმცა არ არის ნახსენები აღნიშნული მეთოდი გამოყენებულია საცალო თუ საბითუმო ვაჭრობაზე. თუ გარდაუვალია არაპირდაპირი მეთოდით ფასნამატის განსაზღვრა, ითხოვს გამოყენებული იყოს საბითუმო ვაჭრობის ფასნამატები და არ მოხდეს კომპანიის მდგომარეობის ზედმეტად დამძიმება, რადგან ნამდვილად, საბითუმოდ ხდებოდა, შემოტანიდან მალევე, მთლიანი პარტიების რეალიზაცია, ხშირ შემთხვევებში პირდაპირ ---- ტრაილერიდან, თორემ სხვა შემთხვევაში, აუცილებლად ექნებოდა საწყობი, საწყობის აუცილებლობას არ მოითხოვდა კომპანიის საქმიანობა და სწორედ ამიტომ, არც ქონია დაქირავებული. საქმიანობიდან გამოდინარე და ასევე, გამოდინარე იქედან, რომ ტრაილერიდანვე ხდებოდა საქონლის დიდი მოცულობის რეალიზაცია უმოკლეს პერიოდში, ამტკიცებს იმ მოსაზრებას, რომ სწორედ საბითუმო ფასებში იძენდნენ მათგან საქონელს, დაბალი სარეალიზაციო ფასის გამო.

რაც შეეხება საშემოსავლო გადასახადში განხორციელებულ დარიცხვას, შემოწმების აქტით განხორციელებულია გადასახადის თანხის დარიცხვა 257 979 ლარის ოდენობით და დამატებულია ჯარიმა - საურავები. ანუ, საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დარიცხულია 257 979 ლარი, მაშინ როცა დღგ-ის დამატებით დარიცხვა ხორციელდება 133 709 ლარის ოდენობით, გამოდის, რომ 133 709 ლარი, რომელიც მიღებულია არარეალური ფასნამატიდან 742 827.78 ლარიდან (742827.78*0,18=133 709), რეალიზაცია გაეზარდა 742 827.78 ლარით დღგ-ის გარეშე და საშემოსავლო გადასახადი დაერიცხა 1 289 895 ლარიდან (1 289 895*0.2=257 979) გადასახადის თანხა 257 979 ლარი. გამოდის, რომ კომპანიის მიერ დეკლარირებული რეალიზაცია, რომელიც დღგ-ის გარეშე, კომპანიის საბითუმო ფასნამატის მიხედვით 547 067.22 ლარია (1 289 895-742827.78=547 067,22), ეს თანხა გაეზარდა შემოწმების მიერ 1.3578-ით, ანუ 135% დაემატა ზემოდან, სწორედ 547 067.22 ლარის 135%-ია 742 827.78 ლარი.

ბოლო ჯამში, ნაცვლად კომპანიის მიერ დეკლარირებულისა 135%-ით, სრულიად არარეალური ფასნამატის საფუძველზე მოხდა გადასახადებით დასაბეგრი თანხის ხელოვნურად გაზრდა. მეტი გარკვეულობისთვის აღნიშნავს, რომ კომპანიას უკვე ქონია 547 067.22 ლარი საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი, რომელიც არ დაუბეგრია შემმოწმებლის ლოგიკით, რომელიც წარმოიშვა ჩვენი ფასნამატით, ეს კიდევ გაიზარდა და რამდენი პროცენტი გამოვიდა შეწონილი ფასნამატი, ამის შესახებ აქტში არ წერია,ციფრი არ წერია აქტში შეწონილი ფასნამატი რამდენს შეადგენს და რომელი კატეგორიების მიხედვით მოხდა მთელი რიგი დარიცხვები.

დღეის მდგომარეობით ბარათზე ერიცხება ზედმეტობა, საბაჟო ოპერაციების დროს ექსპერტის შეფასების მიერ, ფასების კორექტირებების გამო და არა იმიტომ, რომ ქონდა საქონლის ნაშთი, რომლის რეალიზაციაც არ ასახა. ასევე დამატებით აღნიშნავს, რომ აღნიშნული ზედმეტობა არ მოუთხოვია და ხელშეუხებლად არის ბარათზე წარმოშობის დღიდან.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ხოლო, ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას კომპანიას არ წარუდგენია განმარტებები საქმიანობასთან დაკავშირებით, ასევე, ცნობები დებიტორ-კრედიტორებისა და სასაქონლომატერიალური მარაგების ოდენობის, მოძრაობის, დასაწყობებისა და შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის არსებული ნაშთის შესახებ, შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ, შესამოწმებელი პერიოდის შეძენები დაიყო კატეგორიებად, თითოეულ კატეგორიაზე გავრცელდა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული პირების მიმართ გამოყენებული/დადგენილი ფასნამატი, ხოლო მიღებული შემოსავალი დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, შემოწმებით დადგენილ შემოსავლებს, ხარჯის ნაწილში, გამოაკლდა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯები. გადასახადის გადამხდელის მიერ შესაბამისი მტკიცებულებების/განმარტებების წარუდგენლობის და კომპანიაში, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, ჩატარებული ნაღდი ფულის ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი ნულოვანი ფულის ნაშთიდან გამომდინარე, სალაროს ნაშთის შესაბამისი თანხა ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები/პოზიცია, კერძოდ აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელი იმპორტიორია, ---- ბაზრობაზე იცლებოდა კონტეინერები და ახდენდა საბითუმო რეალიზაციას, შემმოწმებელმა გამოიყენა არაპირდაპირი მეთოდი და საბითუმოზე გაავრცელა საცალო რეალიზაციის ფასნამატი, მაშინ როცა ყველაზე დიდი, ბითუმად რეალიზებულ საქონელზე ფასნამატი 10%-ია (5-10%-ის ფარგლებშია), წინააღმდეგ შემთხვევაში, აზრი არ ექნებოდა ბითუმად ვაჭრობას. მიაჩნია, რომ საკითხი მოითხოვს გადახედვას და თუ, მაინდამაინც გამოყენებული უნდა იქნეს არაპირდაპირი მეთოდი, გამოყენებული იქნეს საბითუმო და არა საცალო ფასნამატი. როგორც აღნიშნავდა და აღნიშნავს, საქონელი განბაჟების შემდგომ, 1-2 დღეში იყიდებოდა ბითუმად და ამიტომაც არ გააჩნდა საწყობი. ითხოვს, აუდიტორმა მოიძიოს საბითუმო ფასნამატი და აღნიშნულის გათვალისწინებით მოახდინოს დარიცხული თანხების გადაანგარიშება. რაც შეეხება ზედმეტობას აღნიშნავს, რომ საბაჟოზე განბაჟებისას, ანგარიშსწორებისას გადაახდევინეს მეტი (რადგან, ერთ-ერთმა შემომტანმა მაღალი ფასი მიუთითა), აუხსნეს აუდიტორს, რომ იგი წარმოშობილია ანგარიშსწორებისას ზედმეტი თანხის გადახდით, მაგრამ განმარტავს, რომ აღნიშნული ზედმეტობა არ მოუთხოვია. ის რომ ვერ მოძია აუდიტორმა ობიექტი, იმდენად სწრაფად ხდებოდა საქონლის რეალიზაცია, რომ არ ჩანს და მიუთითებს იმაზე, რომ არ ახდენდა საცალო რეალიზაციას.

გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ მოთხოვნასთან, კერძოდ, შემოწმების მიერ საბითუმო რეალიზაციის ფასნამატის გამოყენებასთან დაკავშირებით, საყურადღებოა, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში დაფიქსირებული აუდიტის დეპარტამენტის განმარტება, რომ გადასახადის გადამხდელს შემოწმების პროცესში არ წარუდგენია შესაბამისი დოკუმენტაცია (სასაქონლო ზედნადები/საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა), რომლითაც დადასტურდებოდა გადასახადის გადამხდელის მიერ საქონლის საბითუმოდ რეალიზაცია და რომ შესაბამისად, გამოყენებული იქნა საცალო რეალიზაციის ფასნამატი.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა წარმოადგინა ფაქტობრივ გარემოებებში დაფიქსირებულის ანალოგიური გარემოებები/არგუმენტები. ამასთან, დამატებით განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელს შემოტანილი აქვს სხვადასხვა სახის საქონელი, არ ქონდა სასაქონლო ზედნადებები და საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, რაც საქონლის საბითუმოდ რეალიზაციას დაადასტურებდა, არც საცალო რეალიზაცია ფიქსირდებოდა. ჩაითვალა, რომ რეალიზაცია განხორციელებულია სრულად და საქონლის თითოეულ კატეგორიაზე გამოყენებული იქნა საცალო რეალიზაციის აუდირებული ფასნამატები.

ამგვარად, მომჩივანი ითხოვს საბითუმო რეალიზაციის ფასნამატის გამოყენებას, თუმცა არც ამჟამად წარმოადგენს ისეთ არგუმენტს/მტკიცებულებას, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და სადავო საკითხის ნაწილში დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი გახდებოდა.

ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას დადგენილი წესით, ხოლო მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა, კერძოდ, შესამოწმებელი პერიოდის შეძენების კატეგორიებად დაყოფა, თითოეულ კატეგორიაზე მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული პირის ფასნამატის გავრცელება, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა და ფულადი სახსრების მოძრაობის შესწავლის შედეგად დადგენილი ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა მართლზომიერია.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები სადავო საკითხის ნაწილში განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. შემოწმების დანიშვნის შესახებ გამოცემული ბრძანების ნაწილში საჩივრის განუხილველად დატოვება - დარღვეულია გასაჩივრების ვადა;

2. დღგ-ის ჩათვლების გაუთვალისწინებლობა არაკვალიფიციური დღგ-ის გადამხდელის სტატუსის გამო;

3. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, გავრცელებული ფასნამატის ოდენობა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის №7994 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის, 1.01.2022 წლიდან 1.04.2025 წლამდე პერიოდის, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №17918 ბრძანება და №024-58 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის №22694 ბრძანებით საჩივარი კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის №7994 ბრძანებასთან დაკავშირებით, დარჩა განუხილველი.- აუდიტის დეპარტამენტის №024-58 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები.ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, სადავო საკითხის შესწავლა „ცალკეულ შემთხვევებში გადასახადის გადამხდელისათვის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის, საგადასახადო დოკუმენტის გამოწერის/დადასტურების და სასაქონლო ზედნადების გამოწერის გადამხდელის მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოყენების სპეციალური წესის განსაზღვრის შესახებ“ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 16 თებერვლის №3751 ბრძანებაში ცვლილების შეტანის თაობაზე 2023 წლის 14 დეკემბრის №31614 ბრძანების შესაბამისად და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

შემოსავლების სამსახურის №22694 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება სამივე სადავო ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5 „ა“.9„ბ“); 101(1); 154(1„ა“); 159(1„ა“); 163(1.2); 164(1); 174(1); 175(1„ა“, „ბ“ და „გ“); 176(1 „ა“ და „ბ“); 178( „დ“); 180(1); 301( „ე“);