გადაწყვეტილება №23394/2/2024

№23394/2/2024

16 ოქტომბერი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: "-------" (ს/ნ "-------" )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 3.10.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება "-------" -ის 28.06.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23394/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრული ფასნამატი;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2.10.2023 წლის №058-5 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 7.06.2024 წლის №13485 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 49 148.6 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 27 220

დღგ - 25 576

საშემოსავლო გადასახადი - 1 644

ჯარიმა - 13 667

საურავი - 8 261.6

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცალო ვაჭრობა სასმელებით. მომჩივანი გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 13.05.2010 წელს, ხოლო მცირე ბიზნესის სტატუსი მინიჭებული აქვს 1.07.2020 წლიდან.

აუდიტის დეპარტამენტის 6.07.2023 წლის №16199 და 24.08.2023 წლის №20907 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.06.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 22.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე 2.10.2023 წელს გამოიცა №24215 ბრძანება და ამავე თარიღის №058-5 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული აქტები 1.11.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 29.11.2023 წლის №29539 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 26.04.2024 წლის №21654/2/2023 (15.05.2024წ. 03/37295) გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 29.11.2023 წლის №29539 ბრძანება და საჩივარი დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

დაბრუნებული საჩივარი განიხილა შემოსავლების სამსახურმა და 7.06.2024 წლის №13485 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრული ფასნამატი

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელი საქმიანობას ახორციელებს ქ. "------"-ში, ------ შეს. №40-ში. მის მიერ წარდგენილი ახსნა-განმარტების მიხედვით, არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას. შედეგად, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 3.07.2023 წლის №15596 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული საკონტროლო შესყიდვის დროს სხვადასხვა სახეობებზე დაფიქსირებული ფასნამატის მონაცემებით, რის საფუძველზეც განისაზღვრა მიღებული შემოსავალი.

შემოწმების შედეგად დამატებით გამოვლენილი რეალიზებული საქონელი, დაიბეგრა დღგ-ით შესაბამის პერიოდებში (დეკლარირებული ბრუნვების ხვედრითი წილის გათვალისწინებით).

მომჩივანი დღგ-ის გადამხდელად ფიქსირდება 26.02.2021 წლიდან, შემოწმების შედეგად გადამხდელის მიერ უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებულმა, დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ 100 000 ლარს გადააჭარბა 30.11.2020 წელს. შედეგად გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 282- ე მუხლებით.

ასევე, გამოვლინდა სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ და შემოწმებით დადგენილ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ბრუნვებს შორის. საგადასახადო კოდექსის 79-ე და 90- ე მუხლების შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275- ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, ამავე მუხლის მე-7 ნაწილზე, ამავე კოდექსის 160-ე მუხლის ,,ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-80 მუხლის პირველი ნაწილზე, მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 90-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-2 ნაწილზე, 91-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 93-ე მუხლის მე-11 ნაწილზე, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-13 მუხლის პირველ ნაწილზე, ამავე ინსტრუქციის მე-16 მუხლზე, საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და ეყრდნობა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციას, რომლის მიხედვით მეწარმეს არ ჰქონდა ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა, შესაბამისად, მისი მხრიდან არ ყოფილა წარდგენილი მცირე ბიზნესის აღრიცხვის ჟურნალი. საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, ზემოაღნიშნულის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 3.07.2023 წლის №15596 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული საკონტროლო შესყიდვის დროს სხვადასხვა სახეობებზე დაფიქსირებული ფასნამატის მონაცემებით, რის საფუძველზეც განისაზღვრა მეწარმის მიერ მიღებული შემოსავალი. შემოწმების შედეგად დამატებით გამოვლენილი რეალიზებული საქონელი, დაიბეგრა დღგით შესაბამის პერიოდებში (დეკლარირებული ბრუნვების ხვედრითი წილის გათვალისწინებით). შედეგად გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების და საშემოსავლო გადასახადები.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, კერძოდ, არ ჰქონდა ნაწარმოები მცირე ბიზნესის აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალი, აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები. გადასახადის გადამხდელის მიერ ფასნამატთან დაკავშირებით წარდგენილ პოზიციასთან მიმართებაში, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, შემოწმებით ისეთი კატეგორიის პროდუქციაზე, რომელიც არ იყო საკონტროლო შესყიდვის აქტში, გავრცელდა საშუალო ფასნამატი 53%-ის ოდენობით, საშუალო ფასნამატის დასადგენად გათვალისწინებული იქნა საკონტროლო შესყიდვის აქტის ყველა პროდუქტი. ამასთან, საშუალო ფასნამატი გამოყენებული იქნა მთლიანი ბრუნვიდან 21,57% რეალიზაციაზე. ამასთან, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესში არ აქვს წარმოდგენილი სათანადო მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემმოწმებელთა მიერ საკონტროლო შესყიდვის დროს შესყიდული 8 პროდუქტიდან დაითვალეს თითოეულის ფასნამატი და გადაავრცელეს მის მიერ შეძენილ იგივე პროდუქტზე, ხოლო ისეთი პროდუქტი რომელიც არ იყო საკონტროლო შესყიდვისას ნაყიდი მათზე გაავრცელეს საშუალო (მარტივი) ფასნამატი. არ მომხდარა მთლიან შეძენაში თითოეული პროდუქტის ხვედრითი წილის იდენტიფიცირება და აღნიშნულის მიხედვით საშუალო შეწონილის გაანგარიშება.

ითხოვს შეიცვალოს მარტივი საშუალო ფასნამატი საშუალო შეწონილი ფასნამატით რაც მეტად რეალური იქნება. კერძოდ, 53%-ის ნაცვლად იქნება 37%. აღსანიშნავია, რომ წყლის ფასნამატი, რომელიც 150%-ია წარმოადგენს მთლიანი შეძენის 1%-ს. ნაცვლად ამ ხვედრითი წილისა არაიდენტიფიცირებული პროდუქტების ფასნამატის დათვლისას გამოყენებულ იქნა პირდაპირ და დაანგარიშებულ იქნა მარტივი ფასნამატი. აღნიშნული გავლენას ახდენს დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის ნაწილებზე.

ითხოვს ნაწილობრივ ან მთლიანად გაუქმდეს ზემოთხსენებული საგადასახადო მოთხოვნა და შემოსავლების სამსახურის ბრძანება და შემმოწმებლებს დაევალოს შეცვალოს საშუალო შეწონილი ფასნამატი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველი და მე-7 ნაწილების მიხედვით:

1. პირი, რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და რომლის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხა აღემატება 100 000 ლარს (გარდა ამ მუხლის 11 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა):

ა) ვალდებულია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისათვის მიმართოს საგადასახადო ორგანოს დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხის 100 000 ლარზე გადაჭარბების დღიდან არა უგვიანეს 2 სამუშაო დღისა;

ბ) დღგ-ის გადამხდელად ითვლება იმ დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციის საერთო თანხა გადააჭარბებს 100 000 ლარს.

7. დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციას დაქვემდებარებული პირის რეგისტრაციის გარეშე გამოვლენისას საგადასახადო ორგანო ატარებს ამ პირს რეგისტრაციაში დღგ-ის გადამხდელად. ამასთანავე, პირი დღგ-ის გადამხდელად ითვლება რეგისტრაციის ვალდებულების წარმოშობის მომენტიდან.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია, ხოლო 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი. საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საშემოსავლო გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი ფიზიკური პირი.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 1 პროცენტით, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

2. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 3 პროცენტით, თუ ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებულმა მისმა ერთობლივმა შემოსავალმა 500 000 ლარს გადააჭარბა. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ამ ნაწილის მიხედვით დადგენილი განაკვეთით იბეგრება შესაბამისი თვის (ერთობლივი შემოსავლის 500000-ლარიანი ზღვრის გადაჭარბების დაფიქსირების თვის) დასაწყისიდან კალენდარული წლის დასრულებამდე.

საგადასახადო კოდექსის 91-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი აწარმოებს აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალს. ამ ჟურნალის წარმოების (მათ შორის, ელექტრონული ფორმით წარმოების) წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით.

„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ ინსტრუქციის (დანართი №1) მე-13 მუხლის პირველი პუნქტის მიხედვით, მცირე ბიზნესის ერთობლივი შემოსავალი შედგება:

ა) შემოსავლისგან, რომელიც ექვემდებარება სპეციალური რეჟიმით დაბეგვრას და მოიცავს საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს, გარდა ამ მუხლის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებში აღნიშნული შემოსავლებისა და ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლებისა;

ბ) შემოსავლისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით და მოიცავს მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილებით დამტკიცებული დანართი №5- ით განსაზღვრული შემოსავლების სახეების მიხედვით მიღებულ ერთობლივ შემოსავლებს;

გ) სხვა შემოსავლებისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით, გარდა ამ პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტში აღნიშნული შემოსავლებისა.

ამავე ინსტრუქციის მე-14 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, თუ ფიზიკური პირი მიმდინარე საანგარიშო წელს გადაწყვეტს მცირე ბიზნესის სტატუსის მიღებას ან/და დაბეგვრის სხვა რეჟიმიდან მცირე ბიზნესის დაბეგვრის რეჟიმზე გადასვლას, მის მიერ მცირე ბიზნესის სტატუსის მინიჭებამდე პერიოდში მიღებული შემოსავალი ექვემდებარება დაბეგვრას იმ რეჟიმით ან/და წესით, რომლითაც იბეგრებოდა სტატუსის მინიჭებამდე საქმიანობის განხორციელებისას. ხოლო მცირე ბიზნესის სტატუსის მინიჭებიდან მიღებული შემოსავლები ექვემდებარება დაბეგვრას მცირე ბიზნესისთვის დადგენილი სპეციალური რეჟიმით

ამავე ინსტრუქციის მე-16 მუხლის შესაბამისად:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია აწარმოოს აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალი ამ ბრძანებით დამტკიცებული „მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირების მიერ აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალის ფორმისა და წარმოების წესის შესახებ“ ინსტრუქციის (დანართი №3) შესაბამისად.

2. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია საქონლის/მომსახურების მიწოდების დროს მომხმარებლებთან ნაღდი ფულით ანგარიშსწორებისას შემოსავლები აღრიცხოს საკონტროლო-სალარო აპარატის გამოყენებით.

3. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია საქონლის ტრანსპორტირებისას ან/და მიწოდებისას, საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილ შემთხვევებში გამოიყენოს სასაქონლო ზედნადები.

4. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც იგი რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად, უფლებამოსილია არ აწარმოოს შემოსავლებისა და ხარჯების სხვაგვარად აღრიცხვა, გარდა ამ მუხლის პირველი-მე-3 პუნქტებით გათვალისწინებული მოთხოვნებისა.

საბჭო 26.04.2024 წლის №21654/2/2023 (15.05.2024წ. 03/37295) გადაწყვეტილებაში მიუთითებდა შემდეგზე:

- მცირე ბიზნესის სტატუსის მიღების ან/და დაბეგვრის სხვა რეჟიმიდან მცირე ბიზნესის დაბეგვრის რეჟიმზე გადასვლის შემდგომ მიღებული შემოსავლები ექვემდებარება დაბეგვრას მცირე ბიზნესისთვის დადგენილი სპეციალური რეჟიმით;

- მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია აწარმოოს აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალი;

- მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც იგი რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად, უფლებამოსილია არ აწარმოოს შემოსავლებისა და ხარჯების სხვაგვარად აღრიცხვა;

- მომჩივანი დღგ-ის გადამხდელად ფიქსირდება 26.02.2021 წლიდან, შემოწმების შედეგად დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ 100 000 ლარს გადააჭარბა 30.11.2020 წელს;

- იმ საფუძვლით, რომ გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას დადგენილი წესით, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები 1.07.2020 წლიდან (მცირე ბიზნესის სტატუსის მინიჭების თარიღი) შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე განსაზღვრულია არაპირდაპირი მეთოდით.

მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ შემმოწმებელთა მიერ საკონტროლო შესყიდვის დროს შესყიდული 8 პროდუქტიდან დაითვალეს თითოეულის ფასნამატი და გადაავრცელეს მის მიერ შეძენილ იგივე პროდუქტზე, ხოლო ისეთი პროდუქტი რომელიც არ იყო საკონტროლო შესყიდვისას ნაყიდი მათზე გაავრცელეს საშუალო (მარტივი) ფასნამატი. არ მომხდარა მთლიან შეძენაში თითოეული პროდუქტის ხვედრითი წილის იდენტიფიცირება და იმის მიხედვით საშუალო შეწონილის გაანგარიშება. ითხოვს რომ შემოწმებამ შეცვალოს მარტივი საშუალო ფასნამატი საშუალო შეწონილი ფასნამატით, რაც მეტად რეალური იქნება.

მომჩივნის არგუმენტზე ფასნამატთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, გადასახადის გადამხდელთან ჩატარებულია საკონტროლო შესყიდვა, რომლის დროსაც საკონტროლო-სალარო აპარატის ჩეკი გაიცა მისი საქმიანობის ადგილზე სხვა პირზე რეგისტრირებული აპარატიდან, თუმცა გადასახადის გადამხდელმა ახსნა-განმარტებით დაადასტურა, რომ შეძენილ იქნა მისი პროდუქცია. საჩივარზე დართულ ცხრილზე აუდიტორმა განმარტა, რომ აღნიშნული არის მისი გაანგარიშება, რომელიც გაეგზავნა მომჩივანს და რომელმაც დაამატა თავის გაანგარიშება საშუალო შეწონილ ფასნამატთან დაკავშირებით. შემოწმების შედეგად საკონტროლო შესყიდვის ფასებიდან გამომდინარე გაკეთებულია საქონლის ოთხი ჯგუფი და სხვა დანარჩენ ჯგუფზე ანუ იმ საქონელზე (მთლიანი ბრუნვიდან 21,57% რეალიზაციაზე), რომელიც არ იყო შესყიდული, მომჩივანს გაანგარიშებული აქვს საშუალო შეწონილი ფასნამატი 37%. ამ ჯგუფებიდან დიდი ოდენობის ჯგუფზე (ხვედრითი წილი 57.18%) ფასნამატი გავრცელებულია 50%, ხოლო სხვა დანარჩენ ჯგუფზე 53%, რაც უფრო მართებულია, ვიდრე მომჩივნის მიერ გაანგარიშებული 37%.

ამასთან, შემოსავლების სამსახურის განმარტავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, კერძოდ, არ ჰქონდა ნაწარმოები მცირე ბიზნესის აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალი, აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები. გადასახადის გადამხდელის მიერ ფასნამატთან დაკავშირებით წარდგენილ პოზიციასთან მიმართებაში, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, შემოწმებით ისეთი კატეგორიის პროდუქციაზე, რომელიც არ იყო საკონტროლო შესყიდვის აქტში, გავრცელდა საშუალო ფასნამატი 53%-ის ოდენობით, საშუალო ფასნამატის დასადგენად გათვალისწინებული იქნა საკონტროლო შესყიდვის აქტის ყველა პროდუქტი. ამასთან, საშუალო ფასნამატი გამოყენებული იქნა მთლიანი ბრუნვიდან 21,57% რეალიზაციაზე.

აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების შედეგად მომჩივანს დღგ-ის ნაწილში ჯარიმა დაეკისრა სულ 13 667 ლარი, მათ შორის საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 10 475 ლარის ოდენობით, ხოლო საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლით 3 192 ლარის ოდენობით. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის 2.10.2023 წლის №058-5 საგადასახადო მოთხოვნით საურავი 8 261.6 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლზე, 282-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას), ხოლო იმ შემთხვევაში თუ პირი მოქმედებდა თვითიმედოვნებით ან დაუდევრობით, არ შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ითხოვს გათავისუფლდეს შემოწმებით დაკისრებული ჯარიმა საურავისაგან, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით, მეტწილად არცოდნის გამო დაშვებული შეცდომის გამო.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით:

1. საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

2. საურავი ერიცხება გადასახადის თანხას, რომელიც არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, საურავის დარიცხვა ხორციელდება თითოეული ვადაგადაცილებული დღისათვის, გადასახადის გადახდის ვადის ამოწურვის დღის მომდევნო დღიდან.

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2, 21 და 22 ნაწილების თანახმად:

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

2 1 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

2 2 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობა იწვევს პირის დაჯარიმებას რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციებისა) თანხის 5 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

გადასახადი გადამხდელს სამეწარმეო საქმიანობაში აკისრია გულისხმიერების ვალდებულება და ეს ვალდებულება უნდა შეასრულოს ჯეროვნად და სრულად. ნებისმიერი შეცდომა არ წარმოადგენს სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძველს. მხარემ უნდა დაამტკიცოს, რომ შეცდომა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობის და უხეში გაუფრთხილებლობით არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას სადავო საკითხთან მიმართებით და მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელის მხრიდან სამართალდარღვევის ჩადენა გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით.

ამგვარად, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.მომჩივანი ითხოვს ნაწილობრივ ან მთლიანად გაუქმდეს საგადასახადო მოთხოვნა და შემოსავლების სამსახურის ბრძანება და შემმოწმებლებს დაევალოს შეცვალოს საშუალო შეწონილი ფასნამატი.

2.მომჩივანი ითხოვს გათავისუფლდეს შემოწმებით დაკისრებული ჯარიმა საურავისაგან, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.შემოწმების შედეგად დამატებით გამოვლენილი რეალიზებული საქონელი, დაიბეგრა დღგ-ით შესაბამის პერიოდებში.

მომჩივანი დღგ-ის გადამხდელად ფიქსირდება 26.02.2021 წლიდან, შემოწმების შედეგად გადამხდელის მიერ უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებულმა, დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ 100 000 ლარს გადააჭარბა 30.11.2020 წელს. შედეგად გადამხდელს დაერიცხა დღგ და განესაზღვრა ჯარიმა.

ასევე, გამოვლინდა სხვაობა გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ და შემოწმებით დადგენილ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ბრუნვებს შორის. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და განესაზღვრა ჯარიმა.

2.შემოწმების შედეგად მომჩივანს დღგ-ის ნაწილში ჯარიმა დაეკისრა სულ 13 667 ლარი, მათ შორის საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 10 475 ლარის ოდენობით, ხოლო საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლით 3 192 ლარის ოდენობით.

 

გადაწყვეტილება

1.საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

2.საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(5),79,100,102,157,164,269(7),282.