გადაწყვეტილება №25876/2/2025

№25876/2/2025

18 დეკემბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 27.11.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 18.09.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25876/2/2025).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2025 წლის №021-52 საგადასახდო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 18.08.2025 წლის №18559 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 29 949,24 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 13 849,25

დღგ - 22 694

მოგების გადასახადი - (-9 230,75)

საშემოსავლო გადასახადი - 1

ქონების გადასახადი - 385

ჯარიმა - 9 323

საურავი - 6 776,99

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 16.07.2014 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, მომჩივნის საქმიანობის სახეს წარმოადგენს სატრანსპორტო მომსახურება. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 21.07.2014 წლის №21-146 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 9.09.2014 წლის №39469 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, ---ს მერიის მიერ საზოგადოებისათვის დოტაციის სახით გაცემული თანხის საგადასახადო შემოწმების შედეგად დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ჩართვა, ჩაითვალა არამართებულად და აღნიშნული საფუძვლით საზოგადოების მიმართ განხორციელებული დარიცხვები დაექვემდებარა შემცირებას.

შემოსავლების სამსახურის 9.09.2014 წლის №39469 ბრძანების აღსრულების შედეგად აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2014 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე შემცირებას დაექვემდებარა ---ის მერიის მიერ მომჩივნისთვის გადარიცხული „უფასო მგზავრობის პროგრამის“ ღირებულების დღგ-ის თანხა სულ - 8 320 ლარი 16.07.2014 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრულ თარიღებში, ასევე შემცირებას დაექვემდებარა ჯარიმა - 4 160 ლარი. გაიზარდა 2012 წლის დასაბეგრი მოგება 2012 წლის „უფასო მგზავრობის პროგრამის“ ღირებულების დღგის თანხით - 5 074 ლარით. შესაბამისად გაიზარდა 2012 წლის მოგების გადასახადი - 760 ლარით, ხოლო ჯარიმა - 380 ლარით. გადასახადის გადამხდელს ასევე დაერიცხა 2013 წლის მოგების გადასახადის მიმდინარე გადასახდელები 760 ლარი და შეუმცირდა 760 ლარი. აღნიშნულზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 24.09.2014 წლის №40806 ბრძანება და №021-40 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს შეუმცირდა გადასახადი - 7 564 ლარი, ჯარიმა - 3 780 ლარი და დაერიცხა საურავი - 223,8 ლარი.

შემოსავლების სამსახურის 9.09.2014 წლის №39469 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 20.11.2015 წლის №8903/2/14 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 3.02.2016 წლის დასკვნა და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 5.02.2016 წლის №021-10 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 4.05.2016 წლის №12337 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე გამოცემულია აუდიტის დეპარტამენტის 1.02.2017 წლის დასკვნა და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 9.02.2017 წლის №021-31 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 5.05.2017 წლის №12109 ბრძანებით საჩივარი დარჩა განუხილველი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 26.06.2019 წლის №2374/2/2016 და №4026/2/2017 გადაწყვეტილებით საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 4.05.2016 წლის №12337 და 5.05.2017 წლის №12109 ბრძანებები, საჩივრები განსახილველად დაუბრუნდა ამავე სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურმა განსახილველად დაბრუნებული საჩივრები 31.07.2019 წლის №26394 ბრძანებით დაკმაყოფილა ნაწილობრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 26 ივნისის გადაწყვეტილებაში და საჩივარში მითითებული არგუმენტების გათვალისწინებით შეისწავლოს სადავო საკითხები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 31.07.2019 წლის №26394 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 2.11.2021 წლის დასკვნის მიხედვით, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 26.06.2019 წლის გადაწყვეტილების შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის მიმართ აუდიტის დეპარტამენტის 9.02.2017 წლის დასკვნით შესწავლილია გასაჩივრებული საკითხი და კომპანიის შემოსავალი განისაზღვრა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით, კერძოდ, გამოკითხულ იქნა M2 და M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებების მძღოლები და მათი წერილობითი ახსნა-განმარტებების მიხედვით გაანგარიშდა საშუალო წლიური შემოსავალი სამარშრუტო ხაზების მიხედვით, რომლის შედეგადაც განსაზღვრული საგადასახდო ვალდებულება მოგების გადასახადის და დღგ-ის ნაწილში აღემატება კამერალური საგადასახდო შემოწმების აქტით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებას. შედეგად დარიცხული თანხები დარჩა უცვლელი.

აუდიტის დეპარტამენტის 2.11.2021 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 12.11.2021 წლის №021-168 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა სადავო ოპერაციის სანებართვო უფლების გადაცემად და შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას. შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 28.02.2023 წლის დასკვნის მიხედვით, შემოწმების პროცესში ირკვევა, რომ კომპანიის დეკლარირებული შემოსავალი შედგებოდა M2 (მიკროავტობუსი) და M3 (ავტობუსი) კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალების მძღოლებისგან მიღებული ყოველთვიური გეგმიური შენატანიდან, საიდანაც M2 კატეგორიიდან მიღებულ შემოსავალს საზოგადოება ბეგრავდა დღგ-ით, ხოლო M3 კატეგორიის შემოსავალს დღგ-ისგან ათავისუფლებდა ჩათვლის უფლების გარეშე. შემოწმების შედეგად ორივე კატეგორიიდან მიღებული გეგმიური შენატანები დაებეგრა დღგ-ით. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმებოდა M3 კატეგორიიდან მიღებული შემოსავლის დღგ-ით დაბეგვრას. აღნიშნულთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის 4.05.2016 წლის №2335 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, ვინაიდან მომჩივანი არის M2 და M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით მგზავრთა რეგულირებული შიდასაქალაქო გადაყვანის მომსახურების ნებართვის მფლობელი და სანებართვო მოწმობებით განსაზღვრულ ფარგლებში მომსახურებას ახორციელებს ნებართვის მესამე პირზე გაცემის გარეშე, შესაბამისად მძღოლის მიერ მგზავრისგან მიღებული მგზავრობის ღირებულება განიხილოს კომპანიის შემოსავლად და ამ საფუძვლით გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების სწორად განსაზღვრის მიზნით გამოიყენოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლით გათვალისწინებული არაპირდაპირი მეთოდი, მის საფუძველზე განახორციელოს გადამხდელის საგადასახდო ვალდებულებების დაზუსტება საგადასახადო კოდექსის 289-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს შემოწმების აქტით ამ საფუძვლით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). აღნიშნული გადაწყვეტილების მიხედვით, ვინაიდან მძღოლის მიერ მგზავრისგან მიღებული მგზავრობის ღირებულება წარმოადგენს კომპანიის შემოსავალს, შესაბამისად M2 კატეგორიის ტრანსპორტით (მიკროავტობუსებით) მგზავრთა მომსახურებისას დღგ-ით უნდა დაიბეგროს არა მძღოლის მიერ საზოგადოებისათვის გადახდილი „გეგმიური შენატანი“, არამედ თითოეული მგზავრის მიერ გადახდილი მგზავრობის მომსახურების ღირებულება სრულად. აღნიშნული გადაწყვეტილების შესაბამისად საგადასახადო ორგანოს მიერ მოხდა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით კომპანიის შემოსავლის განსაზღვრა, კერძოდ, გამოკითხულ იქნენ M2 და M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებების მძღოლები და მათი წერილობითი ახსნაგანმარტებების მიხედვით გაანგარიშდა საშუალო წლიური შემოსავალი სამარშრუტო ხაზების მიხედვით. ამასთანავე, ერთობლივი შემოსავლიდან №0256 მანუალის მიხედვით გაანგარიშებული ხარჯი დაკვალიფიცირდა მძღოლებზე გაცემულ ხელფასად, შედეგად დაკორექტირდა (გაიზარდა), როგორც კომპანიის ერთობლივი შემოსავალი, ასევე, გამოსაქვითი ხარჯი (ხელფასი), რამაც გამოიწვია მოგების გადასახადის 12 967 ლარით შემცირება და საშემოსავლო გადასახადის გაიზარდა 472 389 ლარით. აღნიშნული გაანგარიშების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ (M2) შეადგინა 542 157 ლარი, ხოლო დღგ-ისგან ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულმა ბრუნვამ (M3) შეადგინა 3 512 556 ლარი. ამასთანავე, დღგ-ის სრულ ბრუნვაში ჩათვლის უფლების გარეშე განთავისუფლებული ბრუნვის ხვედრითი წილის გაზრდამ გამოიწვია დღგ-ში ჩათვლების 62 461 ლარით შემცირება. ჯამში დღგ-ის ნაწილში აქტით დარიცხული თანხები შემცირდა სულ 97 304 ლარით, კერძოდ, გადასახადი შემცირდა 61 540 ლარით, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის საფუძველზე დარიცხული ჯარიმა შემცირდა 30 770 ლარით და საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დარიცხული ჯარიმა 4 995 ლარით. საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საგადასახადო დავის შედეგად დაუშვებელია მომჩივნის საგადასახდო ვალდებულებების დამძიმება, გარდა გადამხდელის თანხმობით ამავე დავის ფარგლებში ჩატარებული შემოწმების შემთხვევისა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, იმისთვის რომ გადასახადის გადამხდელზე დარიცხული ვალდებულებები არ დამძიმებულიყო შესამოწმებელ პერიოდის საშემოსავლო გადასახადში დამატებით დასარიცხი 472 389 ლარის ნაცვლად გადამხდელს დაერიცხა 74 506 ლარი. აუდიტის დეპარტამენტის 28.02.2023 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 27.03.2023 წლის №021-8 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010 ბრძანების სათანადო წესით აღსრულება და შემოწმებით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). აუდიტის დეპარტამენტმა 22.02.2024 წლის №16513-21-14 წერილით მოითხოვა შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანების განმარტება. შემოსავლების სამსახურის 10.04.2024 წლის №8045 ბრძანებით, 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანების აღსრულების მიზნით, განიმარტა, რომ ამავე ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილით აუდიტის დეპარტამენტისთვის მიცემული დავალება, კერძოდ, შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 31 მარტის №8010 ბრძანების სათანადო წესით აღსრულება და შემოწმებით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება) გულისხმობს განსახილველი ადმინისტრაციული წარმოების ფარგლებში მხოლოდ დღგ-ის ნაწილში დარიცხული თანხის და ამ ნაწილში საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმის გაუქმებას და ამით ქმედებების დასრულებას.

შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 26.06.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, გაუქმდა მოგების და საშემოსავლო გადასახადებში 28.02.2023 წლის დასკვნით დამატებით დარიცხული/შემცირებული საგადასახადო ვალდებულებები. შედეგად, დარიცხული გადასახადი შემცირდა 61 540 ლარით და ჯარიმები შემცირდა 30 770 ლარით. აუდიტის დეპარტამენტის 26.06.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 30.06.2025 წლის №021-52 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 18.08.2025 წლის №18559 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე და 304-ე მუხლის 21 ნაწილზე. დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლითაც დაკორექტირდა (შემცირდა) დარიცხული თანხები. კერძოდ, გაუქმდა მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადებში 2023 წლის 28 თებერვლის დასკვნით დამატებით დარიცხული/შემცირებული საგადასახადო ვალდებულებები. გადასახადის გადამხდელის არგუმენტთან, შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არა მარტო დღგ-ის ნაწილში, არამედ საშემოსავლო და მოგების გადასახადების ნაწილშიც განსაზღვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემულ დასკვნაში ასახულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, გადაანგარიშების შედეგად სრულად გაუქმდა მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადებში დარიცხული თანხები. აღნიშნულს ასევე ადასტურებს საგადასახადო მოთხოვნაში ასახული შემცირებული თანხები. დღგ-ის ნაწილში არსებულ დარიცხვასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის მიხედვით, საბოლოო გადაანგარიშების შედეგად შემცირდა სადავო ოპერაციის სანებართვო უფლების გადაცემად და M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით მგზავრთა გადაყვანის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხები. შესაბამისად, გადაანგარიშების შედეგად დღგ-ში დარჩენილი თანხა წარმოადგენს გადაანგარიშების პერიოდში საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით გაანგარიშებული M2 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებიდან მიღებული შემოსავლისა და დეკლარირებულ შემოსავალს შორის სხვაობას.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი საჩივარში ვერ უთითებს იმ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებს, თუ რა ნაწილში არ მოხდა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება და შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია. საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის 13.03.2014 წლის №14778 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა კამერალური საგადასახდო შემოწმება. შემოწმების პერიოდად განისაზღვრა 4.08.2009 წლიდან 1.03.2014 წლამდე საანგარიშო პერიოდი. საგადასახდო შემოწმებამ მოიცვა კომპანიის მიერ, სახელმწიფო ბიუჯეტში გადახდილი გადასახადების შესაბამისობის დადგენა საგადასახდო კოდექსის მოთხოვნებთან, არამარტო დღგ-ის ნაწილში, არამედ ყველა გადასახადის (საშემოსავლო, მოგების და ა.შ) ნაწილში.

შპს ---ის 2014 წლის 29 აგვისტოს საგადასახდო შემოწმების აქტის მიხედვით (შესამოწმებელი პერიოდი: 4.08.2009-1.03.2014 წლები) გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა: გადასახადი - 117,780 ლარი, მათ შორის: - მოგების გადასახადი - (-13, 062) ლარი; - დღგ - 130,457 ლარი; - ჯარიმა - 71, 602. გადასახადის გადამხდელი არ დაეთანხმა აუდიტის დეპარტამენტის ზემოაღნიშნულ აქტს, დამატებული ღირებულების გადასახადის ნაწილში, წარადგინა წერილობითი პოზიცია და მოითხოვა აქტის პროექტის კორექტირება. 2014 წლის 9 ოქტომბრის №42650 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა კომპანიისთვის უფასო მგზავრობის ღირებულების ანაზღაურების ანგარიშში ქ. ---ის მერიის მიერ გადახდილი თანხების და ასევე კომპანიის მიერ საკუთარი ავტომობილით შესრულებული სამუშაოს (ასეთის არსებობის შემთხვევაში) შედეგად მიღებული შემოსავლის ამორიცხვა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვიდან. შემოსავლების სამსახურის ზემოაღნიშნული ბრძანების საფუძველზე 2014 წლის 27 ოქტომბერს გამოცემულ იქნა საგადასახდო მოთხოვნა, რომლის თანახმად საგადასახდო შემოწმების შედეგად დარიცხული თანხა შემცირდა საერთო ჯამში 66 721,43 ლარით და გადამხდელს დამატებით დაერიცხა: - გადასახადი - 74 937 ლარი; - ჯარიმა - 45 088 ლარი. აღნიშნული დარიცხვა გამოწვეულ იქნა იმით, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა, კომპანიის მიერ სანებართვო შემოწმების შედეგად შიდასაქალაქო მარშუტებზე M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით მომსახურების შედეგად მიღებული სარგებელი განიხილა როგორც დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია.

ზემოაღნიშნული, სადავო აქტი და ბრძანება ძირითადად ემყარებოდა შემდეგ მსჯელობებსა და გარემოებებს, კერძოდ აუდიტის დეპარტამენტის შეფასებით, შესამოწმებელ პერიოდში კომპანია უშუალოდ არ ახორციელებდა რეგულირებადი ფასებითა და ტარიფებით საქალაქო და შიგარაიონულ მარშრუტებზე, სამგზავრო ტრანსპორტით მომსახურების გაწევას, არამედ იგი ხელშეკრულების საფუძველზე სხვადასხვა ფიზიკურ პირს გადასცემდა ადგილობრივი საქალაქო და რეგულარული სამგზავრო გადაყვანის გადაყვანის ნებართვის გამოყენების უფლებას, რის სანაცვლოდაც მძღოლებისგან იღებდა შემოსავალს ყოველდღიური შენატანის სახით, აღნიშნული საქმიანობა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შეფასებულ იქნა, როგორც საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული მომსახურება, და განახორციელა ამ გზით კომპანიის მიერ მიღებული შემოსავლების დღგ-ით დაბეგვრა, საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად. ზემოაღნიშნული სადავო აქტები, გადამხდელისთვის დამატებით გადასახდელი თანხების, კერძოდ - M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით მგზავრთა რეგულარულ გადაყვანის შედეგად მიღებული შემოსავლების დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში გასაჩივრებულ იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, სადავო დარიცხვების გაუქმების მოთხოვნით. 2015 წლის 30 ნოემბერს დავების განხილვის საბჭომ თავისი გადაწყვეტილებით, დაადგინა, რომ სადავო ოპერაცია საგადასახადო ორგანოს მიერ, არასწორად იქნა შეფასებული, როგორც დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია, შესაბამისად ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა შპს ----ის საჩივარი, კერძოდ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანება და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება „ამ გადაწყვტილების შესაბამისად“.

დავების განხილვის საბჭოს ზემოაღნიშნული გადაწყვეტილების საწინააღმდეგოდ, 2016 წლის 10 მარტს, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, გამოცემულ იქნა №6888 ბრძანება, რომლითაც შპს ---ს 2014 წლის 29 აგვისტოს საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირებაზე ეთქვა უარი და ამავე დღეს წარედგინა №021-17 საგადასახდო მოთხოვნა, რომლის მიხედვითაც ირკვევა, რომ დავების განმხილველი საბჭოს ზემოაღნიშნული გადაწყვტილების საწინააღმდეგო, გადასახადის გადამხდელს კვლავ დაერიცხა იგივე თანხა იმავე საფუძვლებით. აუდიტის დეპარტამენტის ზემოაღნიშნული ბრძანება საგადასახადო მოთხოვნასთან ერთად გასაჩივრებულ იქნა შემოსავლების სამსახურში კვლავ, სადავო თანხების (M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით მგზავრთა რეგულარული გადაყვანის შედეგად მიღებული შემოსავლების) დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვიდან ამოღების მოთხოვნით.

შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 4 მაისის ბრძანებით, კვლავ ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა საჩივარი და აუდიტის დეპარტამენტ დაევალა!!: „ვინაიდან მომჩივანი არის M2 და M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით მგზავრთა რეგულირებული შიდასაქალაქო გადაყვანის მომსახურების ნებართვის მფლობელი და სანებართვო მოწმობებით განსაზღვრულ ფარგლებში მომსახურებას ახორციელებს ნებართვის მესამე პირზე გადაცემის გარეშე, შესაბამისად, მძღოლის მიერ მგზავრებისგან მიღებული მგზავრობის ღირებულება განიხილოს კომპანიის შემოსავლად და ამ საფუძვლით გადამხდელის საგადასახდო ვალდებულებების სწორად განსაზღვრის მიზნით გამოიყენოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლით გათვალისწინებული არაპირდაპირი მეთოდით, მის საფუძველზე განახორციელოს გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტება საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს შემოწმების აქტით ამ საფუძვლით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება)“. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 4.05.2016 წლის ბრძანება გასაჩივრებულ იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში და მოთხოვნილ იქნა მისი გაუქმება. მიუხედავად გასაჩივრებისა, შემოსავლების სამსახურის 4.05.2016 წლის ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა 9.02.2017 შეადგინა დასკვნა, რომლითაც დადგინდა, რომ საზოგადოების მიმართ დარიცხული თანხები გადაანგარიშებას არ ექვემდებარებოდა. ზემოაღნიშნული დასკვნის საფუძველზე აუდიტის დეპარტამენტმა 14.02.2017 წელს გამოსცა №3449 ბრძანება, რომლის მიხედვითაც გადამხდელს დარიცხული გადასახადები არ შეუმცირდა.

აუდიტის დეპარტამენტის ზემოაღნიშნული ბრძანების საფუძველზე 14.02.2017 წელს განმცხადებელს (საჩივრის ავტორს) წარედგინა №021-34 საგადასახდო მოთხოვნა, რომლითაც საბოლოო ჯამში (სანქციების და საურავების გათვალისწინებით) დამატებით გადასახდელად მოთხოვნილ იქნა 161 407 ლარი. 9.03.2017 წელს განმცხადებელმა სათანადო წესით გაასაჩივრა აუდიტის დეპარტამენტის 14.02.2017 წლის №3449 ბრძანება და აუდიტის დეპარტამენტის №021-34 საგადასახადო მოთხოვნა და მოითხოვა მათი გაუქმება. შემოსავლების სამსახურის 5.05.2017 წლის №12108 ბრძანებით საჩივარი დარჩა განუხილველი, რაც ასევე გასაჩივრებულ იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭომ 26.06.2019 წლის გადაწყვეტილებით მიიჩნია, რომ მისი 20.11.2015 წლის №9079/2/14 გადაწყვეტილება არ იქნა აღსრულებული, აქედან გამომდინარე, გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 7 4.05.2016 წლის №12335 და 5.05.2017 წლის №12108 ბრძანებები და საქმე, ხელახლა განხილვისთვის დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. შემოსავლების სამსახურის 31.07.2019 წლის გადაწყვეტილებით, საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ფინანსთა სამინისტროს 26.06.2019 წლის გადაწყვეტილებისა და მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით, სადავო საკითხის შესწავლა და დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). 2.11.2021 წელს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილ იქნა დასკვნა საგადასახდო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, აღნიშნულ დასკვნაში აუდიტის დეპარტამენტმა 9.02.2017 წლის დასკვნაზე დაყრდნობით დარიცხული თანხები დატოვა უცვლელი. აუდიტის დეპარტამენტის ზემოაღნიშნული დასკვნის საფუძველზე, 12.11.2021 წელს გამოცემულ იქნა №35327 ბრძანება და №021-168 საგადასახადო მოთხოვნა. აღნიშნული აქტების მიხედვით, გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად დაეკისრა საერთო ჯამში: 260 040,15 ლარი (მათ შორის გადასახადი 84 235 ლარი). აუდიტის დეპარტამენტის 12.11.2021 წლის გამოცემული №35327 ბრძანება და მის საფუძველზე გამოცემული, აუდიტის დეპარტამენტის 12.11.2021 წლის №021-168 საგადასახდო მოთხოვნა გასაჩივრებულ იქნა სათანადო წესით.

შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010 ბრძანებით, ადმინისტრაციული საჩივარი დაკმაყოფილდა სრულად და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხების შემცირება.

შემოსავლების სამსახურის ზემოაღნიშნული ბრძანებით, სხვა რაიმე დავალება (მაგალითად: გადასახადების ხელახალი დაანგარიშება ან/და სხვა კატეგორიის გადასახადების ნაწილში საგადასახდო ვალდებულებათა გადამოწმება და ა.შ) აუდიტის დეპარტამენტს არ მიუღია. შესაბამისად, აღნიშნული ბრძანების აღსრულებისთვის, ერთადერთი მოქმედება, რაც აუდიტის დეპარტამენტს უნდა შეესრულებინა იყო ის, რომ მას შეემცირებინა/გაეუქმებინა გადამხდელისთვის დარიცხული გადასახადები დღგ-ის ნაწილში. კამერალური საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში (რომელიც 2014 წლის 29 აგვისტოს, საგადასახადო შემოწმების აქტით შედგენით დასრულდა) შემოწმებულ იქნა კომპანიის საგადასახადო ვალდებულებების შესრულების ფაქტი, არამარტო დღგ-ის ნაწილში არამდე ყველა სახის (საშემოსავლო, მოგება და ა.შ) გადასახადების ნაწილში. შემოწმებამ ასევე მოიცვა, როგორც M3, ასევე M2 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებით მგზავრთა გადაყვანის შედეგად მიღებული შემოსავლებისა და კომპანიის მიერ გადახდილი გადასახადების შესაბამისობა საგადასახდო კოდექსის მოთხოვნებთან მიმართებაში და მიღებულ იქნა შესაბამისის გადაწყვტილებები, კომპანიისთვის სხვადასხვა გადასახადების ნაწილში დამატებითი გადასახადების დარიცხვის სახით.

ზემოაღნიშნული აქტით დარიცხული გადასახადები სადავო გახდა მხოლოდ და მხოლოდ დამატებული ღირებულების გადასახადის დარიცხვის ნაწილში, რაც იმას ნიშნავს, რომ დღგ-ის გარდა ყველა სხვა ნაწილში ხსენებული აქტი კანონიერ ძალაში შევიდა და ძალაში იმყოფებოდა არამარტო შემოსავლების სამსახურის 31.07.2019 წლის ბრძანების გამოცემის მომენტში, არამედ აქტის პირველივე გასაჩივრების მომენტიდან, რაც გამორიცხავდა საგადასახდო ორგანოს უფლებამოსილებას, რომ განეხორციელებინა საგადასახდო შემოწმების შესახებ 29.08.2014 წლის აქტის რევიზირება დღგ-ის გარდა, სხვა გადასახადების ნაწილში. საგადასახადო შემოწმების აქტის შედგენის შემდგომ, მთელი ამ პერიოდის განმავლობაში დავის საგანს წარმოადგენს დარიცხული გადასახადი მხოლოდ დღგ-ის ნაწილში, ხოლო დანარჩენ ნაწილში აქტი შესული იყო კანონიერ ძალაში და არ არსებობდა მისი რევიზირების კანონისმიერი საფუძველი. მიუხედავად ამისა, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის ბრძანების (რომლითაც აუდიტის დეპარტამენტს დღგ-ს გაუქმება დაევალა) „აღსრულების“ მიზნით, 28.02.2023 წელს შედგენილ იქნა საგადასახდო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების შესახებ დასკვნა. აღნიშნული დასკვნის მიხედვით: „გაანგარიშდა საშუალო წლიური შემოსავალი სამარშრუტო ხაზების მიხედვით. გაანგარიშებული ხარჯი დაკვალიფიცირდა მძღოლებზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად დაკორექტირდა (გაიზარდა) გამოსაქვითი ხარჯები (ხელფასი), რამაც გამოიწვია გადასახადის შემცირება და საშემოსავლო გადასახადი გაიზარდა...“. სხვა სიტყვებით რომ ვთქვათ, მართალია დამატებით გადასახდელად დარიცხული დღგ შეუმცირდა/გაუქმდა, თუმცა იგივე თანხები დარიცხულ იქნა საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში. აღნიშნული დასკვნის საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 27.03.2023 წელს გამოცემულ იქნა №5961 ბრძანება, ხოლო ამ ბრძანების საფუძველზე - იამვე დღეს გადამხდელს წარედგინა №021-8 საგადასახადო მოთხოვნა, რომელთა მიხედვითაც, გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად დაეკისრა 206 332,48 ლარი, საიდანაც საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დარიცხული გადასახადი შეადგენს - 74 507 ლარის, ჯარიმა 40 092 ლარს, ხოლო საურავი - 90 851,23 ლარს.

შემოსავლების სამსახურის ზემოაღნიშნული აქტები (დასკვნა, ბრძანება, საგადასახადო მოთხოვნა) გასაჩივრებულ იქნა სათანადო წესით და მოთხოვნილ იქნა: სადავო აქტების გაუქმება და შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის ბრძანების ჯეროვნად აღსრულება. შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №28379 ბრძანებით, საჩივარი დაკმაყოფილდა (სრულად) და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010 ბრძანების სათანადო წესით აღსრულება და შემოწმების შედეგად დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). 22.02.2024 წელს აუდიტის დეპარტამენტმა №16513-21-14 წერილით მიმართა შემოსავლების სამსახურს და მოითხოვა 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანების განმარტება. შემოსავლების სამსახურის 10.04.204 წლის №8045 ბრძანებით, აუდიტის დეპარტამენტის მოთხოვნა დაკმაყოფილდა და 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანების აღსრულების მიზნით აუდიტის დეპარტამენტისთვის მიცემული დავალება განიმარტა შემდეგნაირად: „(...) შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010 ბრძანების სათანადო წესით შესრულება და შემოწმებით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება) გულისხმობს, განსახილველი ადმინისტრაციული წარმოების ფარგლებში მხოლოდ დამატებული ღირებულების გადასახადში დარიცხული თანხის და ამ ნაწილში საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმის გაუქმებას და ამით ქმედების დასრულებას.“

ამდენად შემოსავლების სამსახურის 10.04.2024 წლის ბრძანებით, ზუსტად და ამოუწურავად განისაზღვრა იმ ქმედებათა არეალი, რომელიც ამავე სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ უნდა განხორციელებულიყო შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის კანონიერ ძალაში შესეული №8010 ბრძანების აღსასრულებლად. 26.06.2025 წელს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილ იქნა დასკვნა საგადასახდო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე. აღნიშნული დასკვნის საფუძველზე 30.06.2025 წელს გამოცემულ იქნა №14231 ბრძანება, რომლის მიხედვითაც გადამხდელს:

ა) შეუმცირდა გადასახადი 92 309 ლარით;

ბ) დაერიცხა მიმდინარე გადასახდელები 12 966 ლარის ოდენობით;

გ) შეუმცირდა მიმდინარე გადასახდელები 12 966 ლარით.

30.06.2025 წელს ბრძანების საფუძველზე, ამავე დღეს გამოცემულ იქნა საგადასახადო მოთხოვნა №021-52, რომლითაც ადმინისტრაციული საჩივრის ავტორს დამატებით გადასახდელად დაერიცხა:

 

ამდენად, მიუხედად იმისა, რომ აუდიტის დეპარტამენტს, ჯერ კიდევ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 20.11.2015 წლის გადაწყვტილებით, ხოლო შემდგომ 31.03.2022 წლის, 27.06.2023 წლის №18379 ბრძანებითა და 10.04.2024 წლის №8045 ბრძანებით დაევალა საგადასახდო შემოწმების აქტის მიხედვით დღგ-ის ნაწილში კორექტირება (დღგ-ის დარიცხვის გაუქმება და ამით ქმედების დასრულება), შემოსავლების სამსახურის წარდგენილი სადავო საგადასახდო მოთხოვნით, დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ, ზემოაღნიშნულ ბრძანებათა საწინააღმდეგოდ, კვლავ განხორციელდა თანხების უკანონოდ დარიცხვა. აუდიტის დეპარტამენტის 26.06.2025 წლის დასკვნა (სააღრიცხვო №295), 30.06.2025 წლის №14231 ბრძანება და მის საფუძველზე ამავე დღეს გამოცემული №021-52 საგადასახადო მოთხოვნა, გასაჩივრებულ იქნა სათანადო წესით. შემოსავლების სამსახურის 18.08.2025 წლის №18559 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. სადავო ბრძანებაში (მე-2 გვერდი, მე-4 აბზაცი) აღნიშნულია შემდეგი: „შემოსავლების სამსახურის გადაწყვტილების შესაბამისად, გაუქმდა მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადებში 28.02.2023 წლის დასკვნით დამატებით დარიცხული/შემცირებული საგადასახადო ვალდებულებები“. როგორც აღნიშნული ჩანაწერით ირკვევა, საგადასახდო ორგანოს მიერ, სადავო აქტებით დაკორექტირებულ იქნა მხოლოდ 28.02.2023 წლის დასკვნით დამატებით დარიცხული ვალდებულებები, რაც წინააღმდეგობაშია არამარტო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს 20.11.2015 წლის გადაწყვეტილებასთან, არამედ აღნიშნული გადაწყვტილების აღსრულების მიზნით გამოცემულ (1) საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს 26.06.2019 წლის (2) შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010, (3) შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №8379 და (4) ამავე სამსახურის 10.04.2024 წლის №8045 ბრძანებასთან. 29.08.2014 წელს დასრულდა მომჩივნის კამერალური საგადასახდო შემოწმება და გამოიცა შემოსავლების სამსახურის საგადასახდო შემოწმების აქტი: აღნიშნულმა კამერალურმა საგადასახადო შემოწმებამ მოიცვა კომპანიის მიერ, კომპანიის მიერ სახელმწიფო ბიუჯეტში გადახდილი გადასახადების შესაბამისობის დადგენა საგადასახდო კოდექსის მოთხოვნებთან, ამიტომ დღგ-ის ნაწილში, არამედ ყველა გადასახადის ნაწილში (საშემოსავლო, მოგების და ა.შ.) ნაწილში. შემოწმებამ ასევე მოიცვა, როგორც M3, ასევე M2 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებით მგზავრთა გადაყვანის შედეგად მიღებული შემოსავლებისა და კომპანიის მიერ გადახდილი გადასახადების შესაბამისობა საგადასახდო კოდექსის მოთხოვნებთან მიმართებაში და მიღებულ იქნა შესაბამისი გადაწყვეტილებები, კომპანიისათვის სხვადასხვა გადასახდელების ნაწილში დამატებითი გადასახადების დარიცხვის სახით. სადავოდ იქნა გამხდარი ზემოაღნიშნული საგადასახდო შემოწმების აქტი, მხოლოდ ნაწილობრივ, კერძოდ M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით, მგზავრთა გადაყვანის შედეგად მიღებული შემოსავლების დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვისა და ამის გამო, გადამხდელისათვის დღგ-ის ზედმეტად დარიცხვის ნაწილში. შესაბამისად, აღნიშნული საგადასახადო შემოწმების აქტის გასაჩივრების გამო წარმოებულ ადმინისტრაციულ წარმოების ყველა ეტაპზე, დავის საგანს წარმოდგენდა ხსენებული საგადასახადო შემოწმების აქტის (და შესაბამისად ბრძანება/გადაწყვტილებების) მხოლოდ ის ნაწილი, რომელიც შეეხებოდა M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით, მგზავრთა გადაყვანის შედეგად მიღებული შემოსავლების დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვას, და ამ საფუძვლით, გადამხდელისთვის დღგ-ის დარიცხვას. მომჩივანი მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის პირველი მუხლის პირველი ნაწილსა და 193-ე მუხლზე, საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ ზემოაღნიშნული ნორმების ანალიზის საფუძველზე, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები, მათ შორის საგადასახადო შემოწმების აქტი შესაძლებელია გასაჩივრებულ იქნას, როგორც მთლიანად, ისე ნაწილობრივ. ნაწილობრივ გასაჩივრების შემთხვევაში, აქტის გაუსაჩივრებელი ნაწილი შედის ძალაში და მისი შესრულება სავალდებულოა (აღნიშნული მსჯელობა გაზიარებულ იქნა შემოსავლების სამსახურის 31.07.2019 წლის №26394 ბრძანებითაც). გასაჩივრების შემთხვევაში კი, დავის განმხილველი ორანო ვალდებულია საჩივარი განიხილოს და გადაწყვეტილება მიიღოს მხოლოდ მოთხოვნის ნაწილში და მას არ აქვს უფლება, განხილვისას გასცდეს საჩივრის მოთხოვნას, გარდა კანონით პირდაპირ გათვალისწინებული შემთხვევებისა და ისიც მომჩივნის წინასწარი წერილობითი ნებართვით.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, მოცემულ საქმეზე 20.11.2015 წელს და 26.06.2019 წელს იმსჯელა მხოლოდ საჩივრის ფარგლებში. საჩივრის ფარგლებში იმსჯელა და გადაწყვეტილება მიიღო შემოსავლების სამსახურმა 31.03.2022 წლის ბრძანებით, რომლითაც აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დღგ-ის შემცირება (და არა აქტის რევიზია სხვა გადასახადების ნაწილში). შესაბამისად, ზემოაღნიშნული გადაწყვტილებები (ბრძანებები) გასცდენოდა საჩივარში დაფიქსირებულ, გადამხდელის მოთხოვნას, მით უფრო გადამხდელის წინასწარი წერილობითი ნებართვის არ არსებობის პირობებში.

ამდენად, ზემოაღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, შეჯამების სახით შეიძლება ითქვას შემდეგი: 29.08.2014 წლის შემოწმების აქტით, შემოწმებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ, 2011- 2014 წლებში, ბიუჯეტთან განხორციელებული ანგარიშსწორების კანონიერება. აღნიშნული აქტით, გადასახადის გადამხდელი შემოწმებულ იქნა არამარტო დღგ-ის, არამედ სხვა გადასახადების ნაწილში. შემოწმების აქტით, გადამხდელს ბიუჯეტის სასარგებლოდ გადასახდელად დაეკისრა სხვადასხვა თანხები, სხვადასხვა გადასახადების ნაწილში. გასაჩივრებულ იქნა და მთელი ამ პერიოდის განმავლობაში (2014-2023 წლები) დავის საგნად იყო ქცეული აქტის კანონიერება მხოლოდ დღგ-ის დარიცხვის ნაწილში. მხოლოდ დღგ-ის ნაწილში გასაჩივრებით სადავო აქტის გაუსაჩივრებელი ნაწილი შევიდა კანონიერ ძალაში, თანახმად საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის პირველი ნაწილისა. საგადასახადო შემოწმების აქტის გაუსაჩივრებელი ნაწილის კანონიერ ძალაში შესვლით, საგადასახდო ორგანომ - ამ ნაწილის შედავების უფლება დაკარგა. გამომდინარე აქედან, დავის განმხილველი ორგანოს მიერ, ადმინისტრაციული საჩივრები განხილულ იქნა და გადაწყვტილებები იქნა მიღებული მხოლოდ დღგ-ის დარიცხვის ნაწილში. გამომდინარე აქედან, შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის ბრძანებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადამხდელისთვის დარიცხული დღგ-ის შემცირება, სხვა სიტყვებით, რომ ვთქვათ აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა აქტის რევიზია მხოლოდ დღგ-ის ნაწილში და მისი შემცირება, რაც დადასტურებულ იქნა შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის და 10.04.2024 წლის ბრძანებით. აუდიტის დეპარტამენტი სადავო დასკვნითა და ამ დასკვნის საფუძველზე გამოცემული სადავო აქტებით, გასცდა შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის ბრძანებით, მისთვის დაკისრებული ვალდებულების ფარგლებს და მოახდინა გადამხდელის საგადასახდო ტვირთის დამძიმება სხვა გადასახადების (მათ შორის - საშემოსავლო გადასახადის) ნაწილში. აუდიტის დეპარტამენტმა, სადავო დასკვნითა და ამ დასკვნის საფუძველზე გამოცემული სადავო აქტებით, განახორციელა გადამხდელისათვის გადასახადების დარიცხვა, ხანდაზმულ და ამავდროულად 2014 წელს უკვე შემოწმებულ პერიოდზე, რაც სადავო აქტების გაუქმების ცალკე, დამოუკიდებელი საფუძველია.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, უნდა გაუქმდეს აუდიტის დეპარტამენტის სადავო აქტები და უზრუნველყოფილ იქნას სადავო (უკანონო) დარიცხვების გაუქმება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა სადავო ოპერაციის სანებართვო უფლების გადაცემად და შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას. აუდიტის დეპარტამენტის 28.02.2023 წლის დასკვნის მიხედვით, შემოწმების პროცესში ირკვევა, რომ კომპანიის დეკლარირებული შემოსავალი შედგებოდა M2 (მიკროავტობუსი) და M3 (ავტობუსი) კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალების მძღოლებისგან მიღებული ყოველთვიური გეგმიური შენატანიდან, საიდანაც M2 კატეგორიიდან მიღებულ შემოსავალს საზოგადოება ბეგრავდა დღგ-ით, ხოლო M3 კატეგორიის შემოსავალს დღგ-ისგან ათავისუფლებდა ჩათვლის უფლების გარეშე.

შემოწმების შედეგად ორივე კატეგორიიდან მიღებული გეგმიური შენატანები დაებეგრა დღგ-ით. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმებოდა M3 კატეგორიიდან მიღებული შემოსავლის დღგ-ით დაბეგვრას. აღნიშნულთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის 4.05.2016 წლის №2335 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, ვინაიდან მომჩივანი არის M2 და M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით მგზავრთა რეგულირებული შიდასაქალაქო გადაყვანის მომსახურების ნებართვის მფლობელი და სანებართვო მოწმობებით განსაზღვრულ ფარგლებში მომსახურებას ახორციელებს ნებართვის მესამე პირზე გაცემის გარეშე, შესაბამისად მძღოლის მიერ მგზავრისგან მიღებული მგზავრობის ღირებულება განიხილოს კომპანიის შემოსავლად და ამ საფუძვლით გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების სწორად განსაზღვრის მიზნით გამოიყენოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლით გათვალისწინებული არაპირდაპირი მეთოდი, მის საფუძველზე განახორციელოს გადამხდელის საგადასახდო ვალდებულებების დაზუსტება საგადასახადო კოდექსის 289-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს შემოწმების აქტით ამ საფუძვლით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). აღნიშნული გადაწყვეტილების მიხედვით, ვინაიდან მძღოლის მიერ მგზავრისგან მიღებული მგზავრობის ღირებულება წარმოადგენს კომპანიის შემოსავალს, შესაბამისად M2 კატეგორიის ტრანსპორტით (მიკროავტობუსებით) მგზავრთა მომსახურებისას დღგ-ით უნდა დაიბეგროს არა მძღოლის მიერ საზოგადოებისათვის გადახდილი „გეგმიური შენატანი“, არამედ თითოეული მგზავრის მიერ გადახდილი მგზავრობის მომსახურების ღირებულება სრულად. კომპანიის შემოსავალი განისაზღვრა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით. კერძოდ, გაანგარიშდა საშუალო წლიური შემოსავალი სამარშრუტო ხაზების მიხედვით. ერთობლივი შემოსავლიდან №0256 მანუალის მიხედვით გაანგარიშებული ხარჯი დაკვალიფიცირდა მძღოლებზე გაცემულ ხელფასად, შედეგად დაკორექტირდა (გაიზარდა), როგორც კომპანიის ერთობლივი შემოსავალი, ასევე, გამოსაქვითი ხარჯი (ხელფასი). ჯამში დღგ-ის ნაწილში აქტით დარიცხული თანხები შემცირდა სულ 97 304 ლარით, კერძოდ, გადასახადი შემცირდა 61 540 ლარით, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის საფუძველზე დარიცხული ჯარიმა შემცირდა 30 770 ლარით და საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დარიცხული ჯარიმა 4 995 ლარით. საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით, შესამოწმებელ პერიოდის საშემოსავლო გადასახადში დამატებით დასარიცხი 472 389 ლარის ნაცვლად გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა 74 506 ლარი.

შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010 ბრძანების სათანადო წესით აღსრულება და შემოწმებით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). შემოსავლების სამსახურის 10.04.2024 წლის №8045 ბრძანებით, განიმარტა, რომ შემოსავლების სამსახურის 31.03.2022 წლის №8010 ბრძანების სათანადო წესით აღსრულება და შემოწმებით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება) გულისხმობს განსახილველი ადმინისტრაციული წარმოების ფარგლებში მხოლოდ დღგ-ის ნაწილში დარიცხული თანხის და ამ ნაწილში საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმის გაუქმებას და ამით ქმედებების დასრულებას.

აუდიტის დეპარტამენტის 26.06.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, გაუქმდა მოგების და საშემოსავლო გადასახადებში 28.02.2023 წლის დასკვნით დამატებით დარიცხული/შემცირებული საგადასახადო ვალდებულებები. შედეგად, დარიცხული გადასახადი შემცირდა 61 540 ლარით და ჯარიმები შემცირდა 30 770 ლარით. აუდიტის დეპარტამენტის 2.10.2025 წლის №86873-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, გადაანგარიშების შედეგად შემცირებულია სადავო ოპერაციის სანებართვო უფლების გადაცემად და შესაბამისად, M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით მგზავრთა გადაყვანის, დღგით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხები. გადაანგარიშების შედეგად დღგში დარჩენილი დარიცხული გადასახადი წარმოადგენს სხვაობას გადაანგარიშების პერიოდში საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით გაანგარიშებული M2 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებიდან მიღებული შემოსავლისა და დეკლარირებულ შემოსავალს შორის სხვაობას.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ 26.06.2025 წლის დასკვნის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების შედეგად გაუქმდა მოგების და საშემოსავლო გადასახადებში 28.02.2023 წლის დასკვნით დამატებით დარიცხული/შემცირებული საგადასახადო ვალდებულებები. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 26.06.2025 წლის დასკვნა გამოცემულია შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანების შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

უდიტის დეპარტამენტის 26.06.2025 წლის დასკვნის მიხედვით, გაუქმდა მოგების და საშემოსავლო გადასახადებში 28.02.2023 წლის დასკვნით დამატებით დარიცხული/შემცირებული საგადასახადო ვალდებულებები. შედეგად, დარიცხული გადასახადი შემცირდა 61 540 ლარით და ჯარიმები შემცირდა 30 770 ლარით. აუდიტის დეპარტამენტის წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, გადაანგარიშების შედეგად შემცირებულია სადავო ოპერაციის სანებართვო უფლების გადაცემად და შესაბამისად, M3 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებით მგზავრთა გადაყვანის, დღგით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხები. გადაანგარიშების შედეგად დღგში დარჩენილი დარიცხული გადასახადი წარმოადგენს სხვაობას გადაანგარიშების პერიოდში საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით გაანგარიშებული M2 კატეგორიის სატრანსპორტო საშუალებებიდან მიღებული შემოსავლისა და დეკლარირებულ შემოსავალს შორის სხვაობას.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 26.06.2025 წლის დასკვნა გამოცემულია შემოსავლების სამსახურის 27.07.2023 წლის №18379 ბრძანების შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (5).