გადაწყვეტილება №27422/2/2026
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№27422/2/2026
04 აგვისტო 2026
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: ი/მ --- (ს/ნ ---)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 17.07.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ი/მ --- ის 25.05.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27422/2/2026).
დავის საგანი:
1. საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის მართლზომიერება;
2. ტანსაცმელზე აუდირებული ფასნამატის გამოყენების მართლზომიერება და ფასნამატის გაანგარიშებისას არსებული უზუსტობები;
3. ხარჯების, მათ შორის ამორტიზაციის თანხების, სრულად გაუთვალისწინებლობა;
4. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის №056-110 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 4.05.2026 წლის №9694 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 350 127.13 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 188 077.14
დღგ -137 111.50
მიწის გადასახადი (სასოფლო) – 5 374.02
საშემოსავლო გადასახადი - 36 254.22
ქონების გადასახადი - 9 337.40
ჯარიმა - 93 282.90
საურავი - 68 767.09
პროცედურული გარემოებები
გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკურ საქმიანობას წარმოადგენს საცალო ვაჭრობა ტანსაცმლით სპეციალიზებულ მაღაზიებში, საქმიანობას ახორციელებს ---ის რაიონში, ხოლო შესამოწმებელ პერიოდში, ასევე ტანსაცმლით ვაჭრობდა ---ის ტერიტორიაზეც. გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 12.01.2011 წელს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 2.03.2012 წელს, მცირე ბიზნესის სტატუსი მქონე გახდა 1.04.2023 წელს. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის, 1.01.2022 წლიდან 1.09.2025 წლამდე, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2025 წლის 17 ნოემბრის ჩათვლით პერიოდის, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 25 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, მის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 26 დეკემბრის №28507 ბრძანება და №056-110 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 4.05.2026 წლის №9694 ბრძანებით საჩივრები ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, კერძოდ: - მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს ფასნამატთან დაკავშირებით წარუდგინოს გაშიფრული ინფორმაცია ცხრილის სახით, სახეობების/ჯგუფების მიხედვით, ფასების შესახებ, მ.შ. ტანსაცმელზე;
ბ) აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის მიერ, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, წარდგენილი მტკიცებულებების შესწავლა/გამოკვლევა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);
- მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხების გამოქვითვის საკითხის შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
- დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის 4.05.2026 წლის №9694 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
სადავო საკითხები:
1. საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის მართლზომიერება
ფაქტების აღწერა
შემოწმების აქტის თანახმად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებებით:
- შესამოწმებელ პერიოდში, გადასახადის გადამხდელს ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები არ აქვს, არ ხდება კონტროლი სასაქონლო მარაგების მოძრაობაზე, არ ხდება რეალიზებული საქონლის ჩამოწერის აღრიცხვა, შემოწმების მსვლელობისას წარადგინა მცირე ბიზნესის აღრიცხვის ელექტრონული სპეციალური ჟურნალი (ჟურნალში არ არის აღრიცხული სხვა ხარჯები და მიღებული მომსახურებები, ასევე, არ არის ასახული შეძენილი პროდუქციის თანხის გადახდის მომენტები, ასახულია მხოლოდ საბაჟო დეკლარაციები განბაჟების თარიღის მიხედვით). მეწარმე, 2022 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 აპრილამდე ვაჭრობდა ტანსაცმლით, შემდგომ პერიოდში დაიწყო ავეჯის, ავეჯის დეტალების და მატრასების რეალიზაცია, ასევე, შეიძინა მუხლუხა ექსკავატორი და იჯარით გასცემდა, ხოლო 2024 წლიდან დაიწყო საბავშვო ბატუტების, ვოლქერების და ა. შ. საქონლის რეალიზაცია, ასევე, ჭურჭლის რეალიზაცია. გადასახადის გადამხდელს სარეალიზაციო საქონელი შემოტანილი აქვს იმპორტით და მათ რეალიზაციას ახდენს ადგილობრივ ბაზარზე.
საგადასახდო მონიტორინგის დეპარტემენტის მიერ, 2025 წლის 17 ნოემბერს ჩატარდა ინვენტარიზაცია და დადგინდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტიური ნაშთი 1 132 322 ლარი საბაზრო ღირებულებით. ინვენტარიზაციით დადგენილი ფასნამატი შეადგენს საშუალოდ 23%-ს, მეწარმის შესამოწმებელი პერიოდის დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს (-3%)-ს. ინვენტარიზაციის ნაშთის გათვალისწინებით მიღებული იქნა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება (დოკუმენტური რეალიზაციის გარეშე), რაზეც გავრცელდა ინვენტარიზაციის ფასნამატი (1.04.2023 წლამდე პერიოდზე, ტანსაცმლის რეალიზაციის ნაწილში, საცალო რეალიზაციაზე გამოყენებულ იქნა აუდირებული ფასნამატი) და მიღებული შედეგი გადანაწილდა დეკლარირებული ბრუნვის პროპორციულად. 2023 წლის პერიოდში განხორციელებულია სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების, ექსკავატორის და უძრავი ქონების შეძენა, აღნიშნული შეძენების შესაბამისი შემოსავლები მეწარმეს არ უფიქსირდება. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 49-ე, 73-ე მუხლების საფუძველზე, შემოწმების მიერ, დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრისთვის გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები დაყოფილი იქნა კატეგორიებად სახეობების მიხედვით, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, 2025 წლის 1 სექტემბერს, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთმა თვითღირებულებით შეადგინა 677 163 ლარი, შესაბამისად, დადგინდა შესამოწმებელ პერიოდზე რეალიზებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ღირებულება, რომელზეც გავრცელდა მიმდინარე კონტროლის ფარგლებში დადასტურებული (საკონტროლო შესყიდვის მიხედვით და ინვენტარიზაციით დადგენილი ფასნამატი, ასევე 1.04.2023 წლამდე პერიოდზე, ტანსაცმლის რეალიზაციის ნაწილში, საცალო რეალიზაციაზე გამოყენებულ იქნა აუდირებული ფასნამატი) საშუალო შეწონილი ფასნამატი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გაანგარიშდა დასაბეგრი ბრუნვა.
შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის თანახმად, დაკორექტირდა (გაიზარდა) შესამოწმებელი პერიოდის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად;
- მეწარმეს, შესამოწმებელ პერიოდში, წარდგენილი აქვს წლიური საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციები. შემოწმების მიერ გაანგარიშდა 2022, 2023 და 2024 წლების საანგარიშო პერიოდების ერთობლივი შემოსავლის ოდენობა, ასევე, დაკორექტირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ხარჯების ოდენობა. სხვაობის თანხა, შემოწმებით დადგენილსა და დეკლარირებულს შორის, საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის შესაბამისად, ჩართული იქნა შესაბამისი პერიოდების ერთობლივ შემოსავალში (1.04.2023 წლამდე ერთობლივი შემოსავალი განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, დღგ-ის ნაწილში მოყვანილი ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე. 1.04.2023 წლიდან, მცირე ბიზნესის სტატუსის მინიჭების შემდეგ, ერთობლივ შემოსავალში მოხდა ექსკავატორის საიჯარო შემოსავლების ჩართვა).
გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად;
- მეწარმე მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი გახდა 2023 წლის 1 აპრილს. შემოწმებით, 1.04.2023- 1.01.2025 წწ. პერიოდში, მცირე ბიზნესის შემოსავალი დაკორექტირდა (გაიზარდა), საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, დღგ-ის ნაწილში მოყვანილი ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ხოლო 1.01.2025-1.09.2025 წწ. პერიოდში, დეკლარირებული შემოსავალი შემცირდა, რადგან 2023 და 2024 წლების საანგარიშო პერიოდებში მეწარმის შემოსავალმა გადააჭარბა 500 000 ლარს და 2025 წლიდან მცირე ბიზნესის სტატუსი ექვემდებარება გაუქმებას. 2023-2024 წლების პერიოდზე, საგადასახადო კოდექსის 88-90-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად. მეწარმეს 1.01.2025 წლიდან, საგადასახადო კოდექსის 89-ე მუხლის თანახმად, გაუუქმდა მცირე ბიზნესის სტატუსი.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ და მე-3 ნაწილებზე, 91-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 90-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილზე, „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-13 მუხლის პირველ პუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 89-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-80 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე100 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, გადასახადის გადამხდელის პოზიციასთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები არ აქვს, არ ხდება კონტროლი სასაქონლომატერიალური მარაგების მოძრაობაზე, არ ხდება რეალიზებული საქონლის ჩამოწერის აღრიცხვა. შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელმა წარადგინა მცირე ბიზნესის აღრიცხვის ელექტრონული, სპეციალური ჟურნალი, სადაც არ არის აღრიცხული სხვა ხარჯები და მიღებული მომსახურებები, ასევე, არ არის ასახული შეძენილი პროდუქციის თანხის გადახდის მომენტები. ასახულია მხოლოდ საბაჟო დეკლარაციები განბაჟების თარიღის მიხედვით. მეწარმე, 2022 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 აპრილამდე, ვაჭრობდა ტანსაცმლით, შემდგომ პერიოდში დაიწყო ავეჯის, ავეჯის დეტალების და მატრასების რეალიზაცია, ასევე, შეიძინა მუხლუხა ექსკავატორი და იჯარით გასცემდა, ხოლო 2024 წლიდან დაიწყო საბავშვო ბატუტების, ვოლქერების და ა. შ. საქონლის რეალიზაცია. ასევე, ჭურჭლის რეალიზაცია.
საგადასახდო მონიტორინგის დეპარტემენტის მიერ, 2025 წლის 17 ნოემბერს ჩატარდა ინვენტარიზაცია და დადგინდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტიური ნაშთი 1 132 322 ლარი საბაზრო ღირებულებით. ინვენტარიზაციის ფასნამატი შეადგენს საშუალოდ 23%-ს. მეწარმის შესამოწმებელი პერიოდის დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს (-3%)-ს. ინვენტარიზაციის ნაშთის გათვალისწინებით მიღებულ იქნა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება, გამოყოფილი იქნა დოკუმენტური რეალიზაცია და კატეგორიების მიხედვით, საცალო რეალიზაციაზე, გავრცელდა ინვენტარიზაციის და აუდირებული ფასნამატი ტერიტორიული ერთეულის და სახეობის გათვალისწინებით, კერძოდ, ტანსაცმელზე 55%-ის ოდენობით, ავეჯზე 20%, ავეჯის დეტალებზე 43%, მატრასებზე 16%, სარემონტო მასალებზე 28%, ჭურჭელზე 21%, საბავშვო მოწყობილობებზე 23%, ტექნიკაზე 9%.
აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას/აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალს კანონმდებლობით დადგენილი ფორმითა და წესით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად განხორციელდა საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.
შემოსავლების სამსახური ასევე მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის პოზიციაზე, რომ არ ეთანხმება ტანსაცმელზე აუდირებული ფასნამატის გამოყენებას და ითხოვს ფასნამატი ტანსაცმელზე განისაზღვროს დოკუმენტებში განსაზღვრული ფასების გათვალისწინებით. განმარტავს, რომ არსებობს დოკუმენტური რეალიზაცია და შესაბამისად „დოკუმენტური ფასნამატი“, რაც დაფიქსირებულია გამოწერილ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებში და სასაქონლო ზედნადებებში. მეწარმე ძირითადად ახდენს ტანსაცმლის იმპორტს და გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებებში უთითებს საბაჟო დეკლარაციის ნომერს, რაც მარტივად ახდენს შესაძლებლობას, იმპორტზე შემოტანილ საქონელზე განსაზღვრულ იქნეს დოკუმენტური ფასნამატი. მაგალითად, №--- სასაქონლო ზედნადები, ტანსაცმლის შემთხვევაში ფასნამატი შეადგენს 5-15%-ის ფარგლებში, საშუალოდ შეადგენს 8%-ს, მაშინ როდესაც დოკუმენტურ რეალიზაციაზე შემმოწმებელს განსაზღვრული აქვს ფასნამატი 20%, ხოლო არადოკუმენტურზე 55%. სხვა საქონელზე, აუდიტის გაანგარიშების მიხედვით, საქონელი დაყოფილია 8 კატეგორიად. ინვენტარიზაციის მიხედვით დადგენილია თითოეული კატეგორიის საქონლის ფასნამატი, თუმცა გაანგარიშებაში დაშვებულია ტექნიკური შეცდომები. კერძოდ, ჯგუფი „სარემონტო მასალები“, ინვენტარიზაციის ფასნამატის განსაზღვრის მიზნით, 596-ე და 597-ე პოზიციაზე მყოფი საქონლის სარეალიზაციო ფასი ექსელის ცხრილში გადმოტანილია არასწორად, რის გამოც, შემოწმების მიხედვით, ინვენტარიზაციით დადგენილმა ფასნამატმა 28.2% შეადგინა ნაცვლად 24.6%-ისა. ასევე, ჯგუფი „ავეჯის დეტალები“, ინვენტარიზაციის ფასნამატის განსაზღვრის მიზნით, 692-ე პოზიციაზე მყოფი საქონლის სარეალიზაციო ფასი ექსელის ცხრილში გადმოტანილია არასწორად 26 ლარი, სინამდვილეში იყო 2.6 ლარი (რაც ასევე დგინდება გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებით №---), რის გამოც შემოწმების მიხედვით, ინვენტარიზაციით დადგენილმა ფასნამატმა აღნიშნულ ჯგუფზე 43.2% შეადგინა, ნაცვლად 26.3%-ისა.
ამასთან, საცალო და დოკუმენტური საქონლის რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება გაანგარიშებულია არასწორად. დოკუმენტურ რეალიზაციაზე გამოყენებულია ინვენტარიზაციის ფასნამატი, რადგან ინვენტარიზაციის ფასანამატი მეტია დოკუმენტურ ფასნამატზე.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, გამოყენებული დათვლის პრინციპი იწვევს უზუსტობებს და ზედმეტად გადასახადის თანხის დარიცხვას.
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს ფასნამატთან დაკავშირებით წარუდგინოს გაშიფრული ინფორმაცია, ცხრილის სახით, სახეობების/ჯგუფების მიხედვით ფასების შესახებ, მ.შ. ტანსაცმელზე. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს/გამოიკვლიოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
მომჩივნის არგუმენტაცია
არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებული გარემოებებს და აღნიშნავს, რომ არ არსებობს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საფუძველი. აქტში აღნიშნულია, რომ „გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილია ყველა მოთხოვნილი დოკუმენტაცია და ინფორმაცია სრულად.“ აქტში არაა მოყვანილი საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის რომელი ქვეპუნქტის („ა“ თუ „ბ“) საფუძველზე განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები არაპირდაპირი მეთოდით.
„ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისი № 22708 ბრძანების №10 დანართი „პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ“ არეგულირებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში, საგადასახადო ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას, შესაბამისი საფუძვლების დადგენის და შესაბამისი მეთოდების გამოყენების პრინციპებს. შემოწმების დროს არ არის გათვალისწინებული შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის № 22708 ბრძანების №10 დანართი, ვინაიდან აღნიშნული დანართის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტს არ ქონდა უფლება გამოეყენებინა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილი.
2. ტანსაცმელზე აუდირებული ფასნამატის გამოყენების მართლზომიერება და ფასნამატის გაანგარიშებისას არსებული უზუსტობები
ფაქტების აღწერა
დაფიქსირებულია პირველ სადავო საკითხის ნაწილში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
დაფიქსირებულია პირველ სადავო საკითხის ნაწილში.
მომჩივნის არგუმენტაცია
შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ ინვენტარიზაციის ნაშთის გათვალისწინებით მიღებული იქნა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება (დოკუმენტური რეალიზაციის გარეშე), რაზეც გავრცელდა ინვენტარიზაციის ფასნამატი. (1.04.2023 წლამდე პერიოდზე, ტანსაცმლის რეალიზაციის ნაწილში, საცალო რეალიზაციაზე გამოყენებული იქნა აუდირებული ფასნამატი). შემოწმების აქტში ასევე მითითებულია, რომ ტანსაცმელზე ფასნამატი განისაზღვრა/გავრცელდა მსგავსი აუდირებული პირის სარეალიზაციო ფასნამატიდან გამომდინარე, თუმცა არ არსებობს მტკიცებულება რას დაეყრდნო შემმოწმებელი, რასაც არ ეთანხმება, ვინაიდან შესაძლებელი იყო განსაზღვრულიყო „დოკუმენტური ფასნამატი“ (სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, რომლითაც იდენტიფიცირებადია რეალიზაცია), არსებობს დოკუმენტური რეალიზაცია და შესაბამისად „დოკუმენტური ფასნამატი“, რაც დაფიქსირებულია გამოწერილ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებში და სასაქონლო ზედნადებებში.
მეწარმე ძირითადად ახდენს ტანსაცმლის იმპორტს და გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებებში უთითებს საბაჟო დეკლარაციის ნომერს, რაც მარტივად ახდენს შესაძლებლობას, იმპორტზე შემოტანილ საქონელზე განსაზღვრული იქნეს დოკუმენტური ფასნამატი (მაგალითისთვის შეიძლება მოვიყვანოთ №--- სასაქონლო ზედნადები). ტანსაცმლის შემთხვევაში, ფასნამატი შეადგენს 5-15%-ის ფარგლებში, საშუალოდ შეადგენს 8%-ს, მაშინ როდესაც, დოკუმენტურ რეალიზაციაზე შემმოწმებელს განსაზღვრული აქვს ფასნამატი 20%, ხოლო არადოკუმენტურზე 55%, ყველანაირი მტკიცებულების გარეშე. ითხოვს გასწორებული იქნეს ტექნიკური უზუსტობები გაანგარიშების ნაწილში, ასევე ფასნამატი ტანსაცმელზე განსაზღვრული იქნეს დოკუმენტებში განსაზღვრული ფასების გათვალისწინებით. რაც შეეხება სხვა საქონელზე აუდიტორის მიერ წარდგენილ გაანგარიშებას, საქონელი დაყოფილია 8 კატეგორიად. ინვენტარიზაციის მიხედვით დადგენილია თითოეული კატეგორიის საქონლის ფასნამატი, თუმცა გაანგარიშებაში დაშვებულია ტექნიკური შეცდომები. კერძოდ, ჯგუფი „სარემონტო მასალები“, ინვენტარიზაციის ფასნამატის განსაზღვრის მიზნით 596-ე და 597-ე პოზიციაზე მყოფი საქონლის სარეალიზაციო ფასი, ექსელის ცხრილი გადმოტანილია არასწორად, რის გამოც, შემოწმების მიხედვით, ინვენტარიზაციით დადგენილმა ფასნამატმა 28.2% შეადგინა ნაცვლად 24.6%-ისა. ასევე ჯგუფი „ავეჯის დეტალები“, ინვენტარიზაციის ფასნამატის განსაზღვრის მიზნით, 692-ე პოზიციაზე მყოფი საქონლის სარეალიზაციო ფასი, ექსელის ცხრილი გადმოტანილია არასწორად 26 6 ლარი, სინამდვილეში იყო 2.6 ლარი (რაც ასევე დგინდება გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებით №0962207932), რის გამოც, შემოწმების მიხედვით, ინვენტარიზაციით დადგენილმა ფასნამატმა აღნიშნულ ჯგუფზე 43.2% შეადგინა, ნაცვლად 26.3%-ისა. ამასთან, საცალო და დოკუმენტალური საქონლის რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება გაანგარიშებულია არასწორად, დოკუმენტურ რეალიზაციაზე გამოყენებულია ინვენტარიზაციის ფასნამატი, რადგან ინვენტარიზაციის ფასანამატი მეტია დოკუმენტალურ ფასნამატზე. შემოწმების აქტის მიხედვით გამოყენებული დათვლის პრინციპი იწვევს უზუსტობებს და ზედმეტად გადასახადის თანხის დარიცხვას.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი პირველ და მე-2 სადავო საკითხების ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 91-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი აწარმოებს აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალს. ამ ჟურნალის წარმოების (მათ შორის, ელექტრონული ფორმით წარმოების) წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით.
საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 1 პროცენტით, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.
2. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 3 პროცენტით, თუ ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებულმა მისმა ერთობლივმა შემოსავალმა 500 000 ლარს გადააჭარბა.
მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ამ ნაწილის მიხედვით დადგენილი განაკვეთით იბეგრება შესაბამისი თვის (ერთობლივი შემოსავლის 500000-ლარიანი ზღვრის გადაჭარბების დაფიქსირების თვის) დასაწყისიდან კალენდარული წლის დასრულებამდე.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, მცირე ბიზნესის დასაბეგრი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავლებისაგან, გარდა ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლისა და ამ კოდექსის 88-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად განსაზღვრული შემოსავლის სახიდან მიღებული შემოსავლისა.
„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-13 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, მცირე ბიზნესის ერთობლივი შემოსავალი შედგება:
ა) შემოსავლისგან, რომელიც ექვემდებარება სპეციალური რეჟიმით დაბეგვრას და მოიცავს საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს, გარდა ამ მუხლის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებში აღნიშნული შემოსავლებისა და ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლებისა;
ბ) შემოსავლისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით და მოიცავს მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილებით დამტკიცებული დანართი №5- ით განსაზღვრული შემოსავლების სახეების მიხედვით მიღებულ ერთობლივ შემოსავლებს;
გ) სხვა შემოსავლებისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით, გარდა ამ პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტში აღნიშნული შემოსავლებისა.
საგადასახადო კოდექსის 89-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მცირე ბიზნესის სტატუსი უქმდება, თუ პირის ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებულმა მისმა ერთობლივმა შემოსავალმა 2 კალენდარული წლის მიხედვით, თითოეული კალენდარული წლის განმავლობაში 500 000 ლარს, ხოლო ღვინის ტურიზმის საქმიანობის სუბიექტისა და აგროტურისტული საქმიანობის სუბიექტის შემთხვევაში − 700 000 ლარს გადააჭარბა.
საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.
საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან. საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები. საყურადღებოა, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში დაფიქსირებული, აუდიტის დეპარტამენტის ინფორმაცია, გადასახადის გადამხდელის პოზიციასთან დაკავშირებით, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები არ აქვს, არ ხდება კონტროლი სასაქონლო-მატერიალური მარაგების მოძრაობაზე, არ ხდება რეალიზებული საქონლის ჩამოწერის აღრიცხვა.
შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელმა წარადგინა მცირე ბიზნესის აღრიცხვის ელექტრონული სპეციალური ჟურნალი, სადაც არ არის აღრიცხული სხვა ხარჯები და მიღებული მომსახურებები, ასევე, არ არის ასახული შეძენილი პროდუქციის თანხის გადახდის მომენტები. ასახულია მხოლოდ საბაჟო დეკლარაციები განბაჟების თარიღის მიხედვით. მეწარმე, 2022 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 აპრილამდე, ვაჭრობდა ტანსაცმლით, შემდგომ პერიოდში დაიწყო ავეჯის, ავეჯის დეტალების და მატრასების რეალიზაცია, ასევე, შეიძინა მუხლუხა ექსკავატორი და იჯარით გასცემდა, ხოლო 2024 წლიდან დაიწყო საბავშვო ბატუტების, ვოლქერების და ა. შ. საქონლის რეალიზაცია. ასევე, ჭურჭლის რეალიზაცია. საგადასახდო მონიტორინგის დეპარტემენტის მიერ 2025 წლის 17 ნოემბერს ჩატარდა ინვენტარიზაცია და დადგინდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტიური ნაშთი 1 132 322 ლარი საბაზრო ღირებულებით. ინვენტარიზაციის ფასნამატი შეადგენს საშუალოდ 23%-ს. მეწარმის შესამოწმებელი პერიოდის დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს (-3%)-ს. ინვენტარიზაციის ნაშთის გათვალისწინებით მიღებულ იქნა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება, გამოყოფილი იქნა დოკუმენტური რეალიზაცია და კატეგორიების მიხედვით, საცალო რეალიზაციაზე გავრცელდა ინვენტარიზაციის და აუდირებული ფასნამატი ტერიტორიული ერთეულის და სახეობის გათვალისწინებით, კერძოდ: ტანსაცმელზე 55%-ის ოდენობით, ავეჯზე 20%, ავეჯის დეტალებზე 43%, მატრასებზე 16%, სარემონტო მასალებზე 28%, ჭურჭელზე 21%, საბავშვო მოწყობილობებზე 23%, ტექნიკაზე 9%. საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვა განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მონაწილეობით, რომელსაც არ წარმოუდგენია სადავო პირველ და მე-2 საკითხების ნაწილში დამატებითი არგუმენტები ან/და განსხვავებული გარემოებები.
ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას/აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალს კანონმდებლობით დადგენილი ფორმითა და წესით, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით მართლზომიერია.
ამასთან, ვინაიდან მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში, კერძოდ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, სწორედ გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, რომელიც ამჟამად წარმოდგენილი არგუმენტების ანალოგიურია, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, აუდიტის დეპარტამენტს ფასნამატთან დაკავშირებით წარუდგინოს გაშიფრული ინფორმაცია, ცხრილის სახით, სახეობების/ჯგუფების მიხედვით, ფასების შესახებ, მ.შ. ტანსაცმელზე. ხოლო, თავის მხრივ აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებების შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება), საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ სადავო საკითხების ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.
3. ხარჯების, მათ შორის ამორტიზაციის თანხების, სრულად გაუთვალისწინებლობა
ფაქტების აღწერა
დაფიქსირებულია პირველ სადავო საკითხის ნაწილში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ, მე-3 ნაწილებზე, 105-ე მუხლის პირველ, მე-2 და მე-3 ნაწილებზე, 72-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 111-ე მუხლის პირველ და მე-4 ნაწილებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ მეწარმემ 2023 წლის 28 სექტემბერს შეიძინა მუხლუხა ექსკავატორი.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მოთხოვნაზე, რომ გადასახადის გადამხდელი ითხოვს ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხების სრულად გამოქვითვას და მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით შეისწავლოს ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხების გამოქვითვის საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მომჩივნის არგუმენტაცია
საგადასახადო შემოწმების აქტის გაანგარიშებაში არის ტექნიკური უზუსტობები. ასევე, ხარჯები არ არის სრულად გათვალისწინებული, მათ შორის ამორტიზაციის თანხები.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად:
1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.
2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
3. ძირითად საშუალებათა შეძენის, დადგმისა და სხვა კაპიტალიზებადი ხარჯები გამოიქვითება ეტაპობრივად, ამორტიზაციის ანარიცხების სახით, გარდა გადასახადის გადამხდელის მიერ საამორტიზაციო ანარიცხების სრული გამოქვითვის უფლების გამოყენების შემთხვევისა.
საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.
საგადასახადო კოდექსის 111-ე მუხლის პირველი და მე-4 ნაწილების თანახმად:
1. ეკონომიკური საქმიანობისათვის გამოყენებულ ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხები გამოიქვითება ამ მუხლით გათვალისწინებული პირობების მიხედვით.
4. თითოეული ჯგუფის საამორტიზაციო ანარიცხების ოდენობა გამოიანგარიშება საგადასახადო წლის ბოლოს ჯგუფის ღირებულებითი ბალანსიდან, ამ მუხლის მე-3 ნაწილში მითითებული ამორტიზაციის ნორმების შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში აღნიშნულია, რომ საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოების თანახმად, მეწარმემ 2023 წლის 28 სექტემბერს შეიძინა მუხლუხა ექსკავატორი, ხოლო გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელი ითხოვს ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხების სრულად გამოქვითვას.
მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში, სადავო საკითხის ნაწილში აღნიშნავს, რომ აქტის გაანგარიშებაში არის ტექნიკური უზუსტობები. ასევე, ხარჯები არ არის სრულად გათვალისწინებული, მათ შორის ამორტიზაციის თანხები. მაგრამ, არ მიუთითებს რა ტექნიკურ უზუსტობაზეა საუბარი და რომელი (რა დოკუმენტის/მტკიცებულების საფუძველზე) კონკრეტული ხარჯი არ იქნა გათვალისწინებული შემოწმების მიერ. ხოლო, რაც შეეხება ამორტიზაციის ხარჯებს, როგორც ირკვევა შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებით, საკითხი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა. ამდენად, მომჩივნის არგუმენტები უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია. საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელს არ წარმოუდგენია სადავო საკითხის ნაწილში დამატებითი არგუმენტები ან/და განსხვავებული გარემოებები. ვინაიდან, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებით, სწორედ გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხების გამოქვითვის საკითხის შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება), საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მე-3 სადავო საკითხის ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.
4. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ფაქტების აღწერა
შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის №056-110 საგადასახადო მოთხოვნის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა 93 282.90 ლარი და განესაზღვრა საურავი 68 767.09 ლარის ოდენობით.
გადასახადის გადამხდელს, გარდა პირველ სადავო საკითხის ნაწილში დაფიქსირებულისა, საგადასახადო სანქცია დაეკისრა ქონების გადასახადის ნაწილში, შემდეგ გარემოებათა გამო: მეწარმეს, შესამოწმებელ პერიოდზე, უფიქსირდება 100 000 ლარზე მეტი შემოსავლის მიღება.
საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გათვალისწინებით, ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი, 2022 წლის ქონების დეკლარაციაში განისაზღვრა 0.2%-ით, ხოლო 2023 და 2024 წლის ქონების გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში განესაზღვრა 0.8%-ით. სრულ შესამოწმებელ პერიოდზე, გადასახადის გადამხდელი მარნეულში ფლობდა კერძო სახლს. 2023 წლის 28 სექტემბერს მეწარმემ შეიძინა მუხლუხა ექსკავატორი HYUNDAI--- და ბინა, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ქონების წლიური დეკლარაციები არასრულყოფილია.
ამასთან, შემოწმების პერიოდში ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული მიწის ნაკვეთების ქონების გადასახადით დაბეგვრის სისწორის ანალიზი. დადგინდა, რომ 2022 წელს გადასახადის გადამხდელს ქონების (მიწის) დეკლარაცია შევსებული აქვს არასრულყოფილად და შემცირებული აქვს დასაბეგრი მიწის ფართობი. საგადასახადო შემოწმების აქტით, შესაბამისი საპროცენტო განაკვეთისა და საკუთრებაში არსებული ქონების საბალანსო ღირებულებების საფუძველზე, დაკორექტირდა 2022, 2023 და 2024 წლების ქონების დეკლარაციები.
საგადასახადო კოდექსის მე-200, 201-ე და 202-ე მუხლების თანახმად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა ქონების გადასახადი შესაბამის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად (7 356 ლარი).
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 275-ე მუხლზე, 272-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში.
შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დაკისრებული სანქციის მიმართ, შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
მომჩივნის არგუმენტაცია
ითხოვს, დაკისრებული სანქციებისგან (ჯარიმა და საურავი) გათავისუფლებას, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ მათი საჩივარი დანარჩენ სადავო საკითხების ნაწილში ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა და გადაანგარიშების პროცესშია, ხოლო სანქციებისგან გათავისუფლების მოთხოვნის ნაწილში არ დაკმაყოფილდა.
საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია.
მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. ვინაიდან სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენების საფუძველი, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის მართლზომიერება;
2. ტანსაცმელზე აუდირებული ფასნამატის გამოყენების მართლზომიერება და ფასნამატის გაანგარიშებისას არსებული უზუსტობები;
3. ხარჯების, მათ შორის ამორტიზაციის თანხების, სრულად გაუთვალისწინებლობა;
4. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
ფაქტობრივი გარემოებები
გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა კანონით დადგენილი წესით. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრისთვის გამოყენებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდი, კერძოდ: გადამხდელის მიერ შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები დაყოფილ იქნა კატეგორიებად სახეობების მიხედვით, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს 2025 წლის 1 სექტემბერს სმფ-ის ნაშთი თვითღირებულებით შეადგენს 677 163 ლარს, შესაბამისად დადგინდა შესამოწმებელ პერიოდზე რეალიზებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ღირებულება, რომელზეც გავრცელდა მიმდინარე კონტროლის ფარგლებში დადასტურებული (საკონტროლო შესყიდვის მიხედვით და ინვენტარიზაციით დადგენილი ფასნამატი, ასევე 01.04.2023-მდე პერიოდზე ტანსაცმლის რეალიზაციის ნაწილში საცალო რეალიზაციაზე გამოყენებულ იქნა აუდიტირებული ფასნამატი), საშუალო შეწონილი ფასნამატი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გაანგარიშდა დასაბეგრი ბრუნვა. შედეგად, დაკორექტირდა (გაიზარდა) შესამოწმებელი პერიოდის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა.
შემოწმების მიერ გაანგარიშდა 2022, 2023 და 2024 წლების საანგარიშო პერიოდების ერთობლივი შემოსავლის ოდენობა, ასევე, შემოწმების მიერ დაკორექტირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ხარჯების ოდენობა. სხვაობის თანხა შემოწმებით დადგენილსა და დეკლარირებულს შორის ჩართულ იქნა შესაბამისი პერიოდების ერთობლივ შემოსავალში. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.
შემოწმებით პერიოდში მცირე ბიზნესის შემოსავალი დაკორექტირდა-გაიზარდა დღგ-ის ნაწილში მოყვანილი ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ხოლო 01.01.2025-01.09.2025 წწ. პერიოდში დეკლარირებული შემოსავალი შემცირდა, რადგან 2023 და 2024 წლების საანგარიშო პერიოდებში მეწარმის შემოსავალმა გადააჭარბა 500 000 ლარს და 2025 წლიდან მცირე ბიზნესის სტატუსი ექვემდებარება გაუქმებას. 2023-2024 წლების პერიოდზე გადასახდის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 91 (1); 73 (5); 90 (1,2); 89 (2); 102 (1); 105; 72 (1); 111 (1,4); 269 (7).