გადაწყვეტილება №20784/2/2023

№20784/2/2023

11 დეკემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 17.11.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 7.09.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20784/2/2023).

 

დავის საგანი:

უძრავი ქონების ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზაციის საფუძვლით დარიცხული თანხები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 20.07.2022 წლის №005-110 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 18.08.2023 წლის №20507 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 997 883 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 559 791

დღგ - 325 412

მიწა-არასასოფლო - 331

მიწის გადასახადი (სასოფლო) – (-380)

მოგების გადასახადი - 220 351

ქონების გადასახადი - 14 077

ჯარიმა - 207 796

საურავი - 230 296

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.02.2022 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 30 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელს, შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება 6 საცხოვრებელი ბინისა და ტერასას ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზაცია საბაზრო ფასზე დაბალი ფასით. გადასახადის გადამხდელი არ არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული. შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება წარმოექმნა 2019 წლის ივნისში. შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით, ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან რეალიზაციის ოპერაციაზე გამოყენებული იქნა საბაზრო ფასი, რომელიც აღებულია ამავე საცხოვრებელ კორპუსში არსებული, ამავე პერიოდში რეალიზებული ბინების, არაურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გაფორმებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებიდან. შედეგად, დადგინდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის თანახმად.

გადასახადის გადამხდელსა და შპს ------- (ს/ნ -------) შორის 2017 წელს დადებულია გაცვლის ხელშეკრულება. რომლის მიხედვითაც გადასახადის გადამხდელმა საკუთრებაში გადასცა შპს ------- მიწა მასზე დამაგრებული შენობა-ნაგებობით (ს/კ -------), რომლის დემონტაჟის განხორციელება ევალებოდა შპს -------. ამავდროულად, მიწისა და შენობის სანაცვლოდ გადასახადის გადამხდელმა მიიღო 8 სართულიანი შენობიდან მე-2, მე-7, მე-8 სართულები, სამი ავტოფარეხი და 380 კვ.მ. ტერასა. გადასახადის გადამხდელმა ურთიერთდამოკიდებულ პირს (დირექტორის შვილს) აღნიშნული 6 ბინა და ტერასა მიჰყიდა საბაზროზე დაბალ ფასად და ბინების რეალიზაციისას გადასახადის გადამხდელს კვ.მ.-ის ფასი დაფიქსირებული აქვს 38-დან 347 აშშ დოლარის ფარგლებში. საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის და 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, დაკორექტირდა რეალიზებული ბინების ფასი. კერძოდ, დადგინდა იმავე საცხოვრებელ კორპუსში, იმავე პერიოდში რეალიზებული ბინების საბაზრო ფასების საშუალო მაჩვენებელი 705 აშშ დოლარი, ხოლო ტერასისთვის 564 აშშ დოლარი. შესაბამისად, გამოვლენილი სხვაობების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 20.07.2022 წლის №19362 ბრძანება და №005-110 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 10.02.2023 წლის №2444 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა. კერძოდ: - პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, რეალიზებული ქონების საბაზრო ფასისა და ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის დაზუსტების მიზნით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ;

ბ) მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული ექსპერტიზის დასკვნა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 10.02.2023 წლის №2444 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 26.04.2023 წლის №19000/2/2023 გადაწყვეტილებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, კერძოდ, ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ქონებების კომპანიის საკუთრებაში დაბრუნების ნაწილში, საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

საბჭოს გადაწყვეტილების საფუძველზე, შემოსავლების სამსახურმა განიხილა და სადავო საკითხის ნაწილში 18.08.2023 წლის №20507 ბრძანებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა საჩივარი, კერძოდ:

- მოგების გადასახადის ნაწილში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან მიმართებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული უძრავი ქონების საბაზრო ფასსა და მიღებულ შემოსავალს შორის სხვაობა განიხილოს ფიზიკურ პირზე გაცემულ სესხად და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 18.08.2023 წლის №20507 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, მე-19 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და ამავე მუხლის მე-6 ნაწილზე, მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-7 ნაწილზე, 160-ე მუხლზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტზე, მე-8 ნაწილზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და 21 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის პირველ, მე-2 ნაწილებზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, „გადასახადის ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 733 მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტებზე, საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ უძრავი ქონება მიწოდებულია ურთიერთდამოკიდებულ პირზე საბაზრო ფასზე ნაკლებ ფასად, ზემოაღნიშნული საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, მითითებულ ოპერაციაზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია. 2022 წლის 22 დეკემბერს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილია დაზუსტებული საჩივარი, რომელშიც მიუთითებს, რომ მხარეების კომერციული ინტერესების და რისკების შეუთავსებლობის გათვალიწინებით, გაუქმდა უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულებები და მხარეებს შორის დადებული გარიგებები გამოცხადდა ბათილად მათი დადების მომენტიდან. შესაბამისად, ყველა გასხვისებული ქონება დაუბრუნდა გამყიდველს. აღნიშნულის გათვალისწინებით მიაჩნია, რომ რადგან არ არსებობს მიწოდების ოპერაციები, არ არსებობს ამ ოპერაციებთან დაკავშირებული საგადასახადო დავის საფუძველი. საჩივარზე თანდართული აქვს საჯარო რეესტრიდან ამონაწერები.

- დამატებული ღირებულების გადასახადის ნაწილში მომჩივნის არგუმენტაციასთან და ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ქონებების კომპანიის საკუთრებაში დაბრუნების თაობაზე დამატებით წარდგენილ დოკუმენტაციასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ უძრავი ნივთის ჩუქების/ნასყიდობის ხელშეკრულებების გაუქმების შესახებ ხელშეკრულებები შედგენილია/დამოწმებულია შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგ, კერძოდ 2022 წლის ნოემბრის და დეკემბრის საანგარიშო პერიოდებში. შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს უფლება აქვს მოახდინოს დღგ-ით დასაბეგრი თანხის კორექტირება საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის გათვალისწინებით. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ ზემოაღნიშნულ ოპერაციასთან მიმართებით დღგ-ის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

- მოგების გადასახადის ნაწილში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-8 ნაწილზე, 298-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე და მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული უძრავი ქონების საბაზრო ფასსა და მიღებულ შემოსავალს შორის სხვაობა განიხილოს ფიზიკურ პირზე გაცემულ სესხად და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება არამართებულია შემდეგ გარემოებათა გამო:

კომპანია გადასახადის გადამხდელად დარეგისტრირდა 2010 წლის 13 სექტემბერს. რეგისტრაციიდან დღემდე კომპანიის ერთპიროვნულ დამფუძნებელს (ამავდროულად დირექტორი) წარმოადგენს ფიზიკური პირი -------. ვინაიდან, აღნიშნულ პიროვნებას არ გააჩნდა შესაბამისი კომპეტენცია და არ ჰყავდა კვალიფიციური იურისტი /წარმომადგენელი, ნაცვლად მისივე საკუთრებაში არსებული შპს ------- 100%-იანი წილის შვილისთვის (-------) ჩუქებისა, შეცდომით საჯარო რეესტრში დააფიქსირა შპს ------- საკუთრებაში არსებული აქტივების შვილისათვის გადაცემის/ჩუქების ხელშეკრულებები, რომლებიც 2022 წლის საანგარიშო პერიოდში საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოში (შტამპი №-------) დაექვემდებარა გაუქმება/ბათილობას, კერძოდ: მითითებული უძრავი ნივთების ჩუქების ხელშეკრულება გამოცხადდა ბათილად მისი დადების მომენტიდან და გაუქმების შედეგად, აქტივები შპს ------- საკუთრებაში დარეგისტრირდა.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, ვინაიდან უძრავი ნივთების ჩუქების ხელშეკრულება გამოცხადდა ბათილად მისი დადების მომენტიდან, შესაბამისად აღარ არსებობს მიწოდების ოპერაციები (იხ. დანართი), საგადასახადო ვალდებულებების გაანგარიშების ნაწილში კორექტირება/შემცირება უნდა განხორციელდეს შემოწმებით მოცულ პერიოდ(ებ)ში (იმ საანგარიშო პერიოდებში როდესაც განხორციელდა უძრავი ნივთ(ებ)ის მიწოდება).

შედეგად, ითხოვს აღნიშნულ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 18 აგვისტოს №20507 ბრძანების გაუქმებას.

დაზუსტებული საჩივარი (12.09.2023 წელი)

ასევე, არ ეთანხმება უძრავი ქონების საბაზრო ფასსა და მიღებულ შემოსავალს შორის სხვაობის მოგების გადასახადის სესხად დაკვალიფიცირებას შემდეგ გარემოებათა გამო:

ვინაიდან, უძრავი ნივთების ჩუქების ხელშეკრულება გამოცხადდა ბათილად მისი დადების მომენტიდან და აღარ არსებობს მიწოდების ოპერაციები, შესაბამისად არამართლზომიერია სესხად განიხილოს აუდიტის დეპარტამენტმა საგადასახადო აქტით დარიცხული მოგება. ამასთან საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის („ტერმინთა განმარტება“) მე-19 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად: ა) სავალო ვალდებულებას არ მიეკუთვნება საქონლის მიწოდებით ან/და მომსახურების გაწევით წარმოშობილი სავალო ვალდებულებები ან გარანტიითა და თავდებობით ან/და სხვა ამგვარი ოპერაციებით წარმოქმნილი ვალდებულებები.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს უძრავი ნივთების ჩუქების ხელშეკრულებ(ებ)ის ბათილობა და განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული როგორც მოგების გადასახადის, ასევე დღგ-ის კორექტირება/შემცირება იმ საანგარიშო პერიოდებში როდესაც განხორციელდა უძრავი ნივთ(ებ)ის მიწოდება.

მომჩივანი მიუთითებს, რომ აღნიშნულთან დაკავშირებით არსებობს აუდიტის დეპარტამენტში ჩამოყალიბებული პრაქტიკა შემოწმებით მოცემულ პერიოდში დარიცხული თანხების (მოგება/დღგ) კორექტირება/შემცირებასთან დაკავშირებით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, განსაკუთრებულ ურთიერთობებს მიეკუთვნება ურთიერთობები, რომელთა დროსაც:

ა) პირები არიან ერთი საწარმოს დამფუძნებლები (მონაწილეები), თუ მათი ჯამური წილი არანაკლებ 20 პროცენტია;

ბ) ერთი პირი პირდაპირ ან არაპირდაპირ მონაწილეობს მეორე პირ საწარმოში, თუ ასეთი მონაწილეობის წილი არანაკლებ 20 პროცენტია.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ფიზიკური პირი ითვლება წილის არაპირდაპირ მფლობელად, თუ ამ წილს ფლობს მისი ნათესავი.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად:

1. პირი, რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და რომლის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხა აღემატება 100 000 ლარს (გარდა ამ მუხლის 11 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა):

ა) ვალდებულია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისათვის მიმართოს საგადასახადო ორგანოს დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხის 100 000 ლარზე გადაჭარბების დღიდან არა უგვიანეს 2 სამუშაო დღისა;

ბ) დღგ-ის გადამხდელად ითვლება იმ დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციის საერთო თანხა გადააჭარბებს 100 000 ლარს.

ამავე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციას დაქვემდებარებული პირის რეგისტრაციის გარეშე გამოვლენისას საგადასახადო ორგანო ატარებს ამ პირს რეგისტრაციაში დღგ-ის გადამხდელად. ამასთანავე, პირი დღგ-ის გადამხდელად ითვლება რეგისტრაციის ვალდებულების წარმოშობის მომენტიდან.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის შესაბამისად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის გარეშე ამ კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

ამავე მუხლის 21 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიზნისათვის ამ კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ითვლება, რომ პირთა ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგებზე, თუ გადასახადის გადამხდელის მიერ დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციისა) განხორციელების შედეგად მიღებული/მისაღები საკომპენსაციო თანხა მის მიერ მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასზე ნაკლებია. ამასთანავე, საქონლის ან/და მომსახურების მიმღებს აქვს დღგ-ისგან როგორც ჩათვლის უფლებით, ისე ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული ბრუნვა.

საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა ის გარემოებები/ფაქტორები, რომელთა საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.

2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი თანხის კორექტირების შემთხვევებს, აგრეთვე დოკუმენტის გამოწერისა და წარდგენის წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

„გადასახადის ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 733 მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტების თანახმად:

3. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა და შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება შემდეგი გარემოებების დადგომისას:

ა) გაუქმდა დასაბეგრი ოპერაცია, მათ შორის, ხელახალი რეგისტრაციის დროს დღგ-ის გადამხდელად წინა რეგისტრაციის გაუქმებისას მიწოდებად განხილული საქონლის არსებულ ნაშთზე;

ბ) შეიცვალა დასაბეგრი ოპერაციის სახე (მათ შორის, შეიცვალა დაბეგვრის რეჟიმი);

გ) მხარეთა შეთანხმებით, შეიცვალა დაბეგვრის მომენტში განსაზღვრული ანაზღაურების თანხა, გარდა ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული ცვლილებისა;

დ) საქონელი/მომსახურება სრულად ან ნაწილობრივ უბრუნდება დღგ-ის გადამხდელს.

4. ამ მუხლის მე-3 პუნქტში აღნიშნული ერთ-ერთი გარემოების დადგომისას დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კორექტირდება, თუ:

ა) საგადასახადო ორგანოში წარდგენილია ან/და დღგ-ის დეკლარაციაში ასახულია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რომელშიც დღგ-ის თანხა არასწორად არის მითითებული;

ბ) დღგ-ის დეკლარაციაში არასწორად არის მითითებული დღგ-ის თანხა;

გ) გამოწერილია დღგ-ის ანგარიშ-ფაქტურა, რომელშიც დღგ-ის თანხა არასწორად არის მითითებული;

დ) უძრავი ნივთის მიწოდების ოპერაციაზე დღგ დარიცხულია საგადასახადო შემოწმების შედეგად, რომლის საფუძველზეც საგადასახადო ორგანომ განახორციელა პირის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია. ამ შემთხვევაში, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა კორექტირდება ამ მუხლის მე-10- მე-11 პუნქტებით განსაზღვრული წესით.

შემოწმებით დადგენილია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდება 6 საცხოვრებელი ბინისა და ტერასის ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზაცია საბაზრო ფასზე დაბალი ფასით. გადასახადის გადამხდელი არ არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული. შემოწმების შედეგად, გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა საგადასახადო ვალდებულება დღგ-ის და მოგების გადასახადის ნაწილში.

ასევე დადგენილია, რომ ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ქონებების კომპანიის საკუთრებაში დაბრუნების ნაწილში, საბჭოს 26.04.2023 წლის №19000/2/2023 გადაწყვეტილებით, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა იმსჯელა, სადავო გადაწყვეტილებით საჩივარი, სადავო საკითხის ნაწილში, ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა. კერძოდ, მოგების გადასახადის ნაწილში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან მიმართებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული უძრავი ქონების საბაზრო ფასსა და მიღებულ შემოსავალს შორის სხვაობის ფიზიკურ პირზე გაცემულ სესხად განხილვა და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მომჩივანი არ ეთანხმება შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებას და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან უძრავი ნივთების ჩუქების ხელშეკრულება გამოცხადდა ბათილად მისი დადების მომენტიდან, შესაბამისად აღარ არსებობს მიწოდების ოპერაციები, აღნიშნულიდან გამომდინარე, ასევე არ ეთანხმება უძრავი ქონების საბაზრო ფასსა და მიღებულ შემოსავალს შორის სხვაობის მოგების გადასახადის სესხად დაკვალიფიცირებას. ითხოვს საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული როგორც მოგების გადასახადის, ასევე დღგ-ის კორექტირება/შემცირებას იმ საანგარიშო პერიოდებში, როდესაც განხორციელდა უძრავი ნივთ(ებ)ის მიწოდება.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას, გადასახადს გადამხდელს არ წარმოუდგენია საჩივარში დაფიქსირებული პოზიციებისგან განსხვავებული გარემოებები, ამასთან დააზუსტა, რომ ითხოვს დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლებას.

საბჭო აღნიშნავს, რომ სწორედ იმ გარემოებაზე დაყრდნობით, რომ შემოსავლებს სამსახურს არ შეუფასებია უძრავი ნივთის ჩუქების/ნასყიდობის ხელშეკრულების გაუქმების (და არა ბათილობის) შესახებ ხელშეკრულებები და არ უმსჯელია შემოწმებით დადგენილ გარემოებებზე მათი შესაძლო გავლენის კუთხით, საბჭოს 26.04.2023 წლის №19000/2/2023 გადაწყვეტილებით, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. ამასთან, მიღებულია გადაწყვეტილება აღნიშნულ ნაწილში საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე, კერძოდ მოგების გადასახადის კუთხით.

საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებას, რომ სადავო ოპერაციასთან დაკავშირებით, დღგ-ის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად და მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს ამ ნაწილში მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

ამასთან, საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ უძრავი ნივთის ჩუქების/ნასყიდობის ხელშეკრულებების გაუქმების შესახებ ხელშეკრულებები შედგენილია/დამოწმებულია 2022 წლის ნოემბრის და დეკემბრის საანგარიშო პერიოდებში, კერძოდ, შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგ, ამდენად, გადასახადის გადამხდელს უფლება აქვს მოახდინოს დღგით დასაბეგრი თანხის კორექტირება საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის გათვალისწინებით, რაზეც მიუთითა კიდეც საბჭომ 26.04.2023 წლის №19000/2/2023 გადაწყვეტილებაში.

მოგების გადასახადის ნაწილში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, ვინაიდან შემოსავლების სადავო გადაწყვეტილებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული უძრავი ქონების საბაზრო ფასსა და მიღებულ შემოსავალს შორის სხვაობის ფიზიკურ პირზე გაცემულ სესხად განხილვა და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება), საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია.

რაც შეეხება მომჩივნის წარმომადგენლის მოთხოვნას, დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლების თაობაზე, საბჭო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის შესაბამისად, თუ ამ თავით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დავების განხილვის საბჭო საჩივარს განიხილავს შემოსავლების სამსახურში გასაჩივრებული დავის საგნის ფარგლებში.

საბჭო აღნიშნავს, რომ ვერ იმსჯელებს ამჟამად დამატებით წარმოდგენილ იმ საკითხზე, რომელიც მომჩივანს შემოსავლების სამსახურში არ გაუსაჩივრებია.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 18.08.2023 წლის №20507 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნულ გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

დავის საგანს წარმოადგენს უძრავი ქონების ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზაციის საფუძვლით დარიცხული თანხები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის ბრძანება და საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 10.02.2023 წლის №2444 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 10.02.2023 წლის №2444 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 26.04.2023 წლის №19000/2/2023 გადაწყვეტილებით, საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. შემოსავლების სამსახურმა განიხილა და სადავო საკითხის ნაწილში 18.08.2023 წლის №20507 ბრძანებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა საჩივარი.

შემოსავლების სამსახურის 18.08.2023 წლის №20507 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურის 18.08.2023 წლის №20507 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნულ გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 18; 19; 73(9); 981; 982; 275; 2021 წლამდე მოქმედი - 157; 161;