გადაწყვეტილება №19768/2/2023

№19768/2/2023

04 სექტემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 13.07.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 24.05.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19768/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა;

2. დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის კორექტირება;

3. ოპერაციის ფორმის შინაარსთან შეუსაბამობის საფუძვლით დებიტორული დავალიანების გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 9.12.2022 წლის №021-118 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10170 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 122 704 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 50 814

დღგ - 17 429

საშემოსავლო გადასახადი - 33 385

ჯარიმა - 50 814

საურავი - 21 076

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 22.02.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე საანგარიშო პერიოდების საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 9.12.2022 წლის №31158 ბრძანება და №021-118 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10170 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, გადამხდელის სააღრიცხვო პროგრამის ანალიზით შედეგად დადგინდა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს უფიქსირდება ნაღდი ფულის უძრავი და მზარდი ნაშთი. აღნიშნული ნაშთი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის ნულდება (იფარება კრედიტორული დავალიანება, სახელფასო ვალდებულებები და ნაღდი ფულის გარკვეული ნაწილის შეტანა ხდება საბანკო ანგარიშზე). შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული „სალაროში არსებული ნაღდი ფულის შესახებ“ მეთოდური მითითების შესაბამისად, შემოწმების მიერ გაანგარიშდა გადამხდელის სააღრიცხვო პროგრამაში არსებული სალაროს ბუღალტრულ ანგარიშზე დაფიქსირებული ფულადი სახსრების გონივრული ნაშთი (ნაღდი ფულით გაწეულ ხარჯებსა და ნაღდი ფულით მიღებული შემოსავლების ჯამის 10%). გადამხდელის მიერ სააღრიცხვო პროგრამაში დაფიქსირებულ ნაღდი ფულის ნაშთს თითოეული საანგარიშო პერიოდის მიხედვით გამოაკლდა შემოწმებით დადგენილი სალაროს გონივრული ნაშთი. შემოწმებით დადგენილი სხვაობა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო სესხზე გაანგარიშებული საპროცენტო სარგებელი ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის შესაბამისად დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გარდა აღნიშნულისა, ვინაიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ნაღდი ფულის ნაშთი ბუღალტრულ ბარათზე ნულდებოდა, შემოწმების მიერ სესხად განხილული თანხა გაანგარიშებულ იქნა მოგების გადასახადის ჩასათვლელ თანხაში. შედეგად, დაერიცხა შესაბამისი გადასახადები და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-4 ნაწილით, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებით, ამავე მუხლის მე-7 ნაწილით, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით და მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, საჩივარი აღნიშნულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გაუგებარია, რატომ მოხდა სალაროში დრო და დრო არსებული თანხის დაბეგვრა მოგების გადასახადით, იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ კომპანიის მიერ ხდებოდა ფულის აკუმულირება და საბოლოოდ შეძენილი იქნა კონკრეტული სატრანსპორტო საშუალება კომპანიის საკუთრებაში. აღნიშნული ფაქტი სრულად გამორიცხავს დირექტორის სახელზე სესხად ჩათვლის მართლზომიერებას. აქვე განმარტავს, რომ კომპანიის მიერ ხდება არსებული საფრთხეების ზომიერად დივერსიფიცირება, მათ შორის საბანკო ანგარიშებზე სრული თანხის განთავსების კუთხით, ვინაიდან პრაქტიკაში ბევრია შემთხვევა, როცა საბანკო შეფერხებების გამო კითხვის ნიშნის ქვეშ დგება კომპანიისთვის სასიცოცხლოდ აუცილებელი შესყიდვების განხორციელება, რის გამოც აუცილებელი ჰქონდეს შესაძლებლობა არ იყოს დამოკიდებული ცალკეული საბანკო ოპერატორების სისტემურ შეცდომებსა და პრობლემებზე. მიაჩნია, რომ შემმოწმებელმა უნდა გაითვალისწინოს ის გარემოება, რომ კომპანიის მხრიდან არანაირი თანხის არამართლზომიერ გადინებას არ ჰქონია ადგილი, ყველა ფინანსური ოპერაცია შესრულებულია გამჭვირვალედ და დასაბუთებულად.

იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ კომპანიის მიერ ხდებოდა ფულის აკუმულირება და საბოლოოდ შეძენილი იქნა კონკრეტული სატრასპორტო საშუალება კომპანიის საკუთრებაში. აღნიშნული ფაქტი სრულად გამორიცხავს დირექტორის სახელზე სესხად ჩათვლის მართლზომიერებას. ზემოთ განმარტა, რომ ის თანხა, რაც შემოსულია კომპანიაში დაბეგრილია სრულად, შესაბამისად დამატებით ამ თანხაზე საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა სრულად უკანონოა და ორმაგ დაბეგვრას ნიშნავს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.

ამავე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, ამ კოდექსის 981−984 მუხლებით გათვალისწინებული გადახდების/განაცემების არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი განისაზღვრება მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასით, ხოლო თუ მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასი დამატებული ღირებულების გადასახადს მოიცავს − საბაზრო ფასით, დამატებული ღირებულების გადასახადის გარეშე.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა).

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას – საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.

„საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის საპროცენტო განაკვეთების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 იანვრის №34 ბრძანების პირველი პუნქტის თანახმად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის წლიური საპროცენტო განაკვეთი დამტკიცდეს 20 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებისას დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული „სალაროში არსებული ნაღდი ფულის შესახებ“ მეთოდური მითითების შესაბამისად, შემოწმების მიერ გაანგარიშდა გადამხდელის სააღრიცხვო პროგრამაში არსებული სალაროს ბუღალტრულ ანგარიშზე დაფიქსირებული ფულადი სახსრების გონივრული ნაშთი (ნაღდი ფულით გაწეულ ხარჯებსა და ნაღდი ფულით მიღებული შემოსავლების ჯამის 10%). გადამხდელის მიერ სააღრიცხვო პროგრამაში დაფიქსირებულ ნაღდი ფულის ნაშთს თითოეული საანგარიშო პერიოდის მიხედვით გამოაკლდა შემოწმებით დადგენილი სალაროს გონივრული ნაშთი. შემოწმებით დადგენილი სხვაობა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად და დაიბეგრა შესაბამისი გადასახადებით.

ხაზი უნდა გაესვას იმ გარემოებას, რომ „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში, ცვლილების შეტანის შესახებ, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2023 წლის 3 ივლისის №15615 ბრძანებით, დანართი №9 (სალაროში ნაღდი ფულის შესახებ“ მეთოდური მითითება) ჩამოყალიბდა ახალი რედაქციით.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს აღნიშნულ გარემოებაზე და მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, ხსენებული მეთოდური მითითების გათვალისწინებით. ამ მიზნით, ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

2. დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის კორექტირება

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საწარმოს სააღრიცხვო პროგრამის და პირველადი საგადასახადო დოკუმენტების ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს შპს ---------- გან ეა---------- საგადასახადო ანგარიშფაქტურით უფიქსირდება ბეტონშემრევი ავტომობილის შეძენა 114 258 ლარად დღგ-ის ჩათვლით (დღგ 17 429 ლარი). გადამხდელს აღნიშნული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით ჩათვლილი აქვს დღგ 2020 წლის თებერვლის თვის დამატებული ღირებულების გადასახადის ყოველთვიურ დეკლარაციაში. შემოწმების მიმდინარეობისას შპს ---------- გან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია საწარმოს მიერ შპს „----------“-თან განხორციელებული ოპერაციების შესახებ, რომლის შედეგად დადგინდა, რომ შეძენილი ძირითადი საშუალების უკან დაბრუნება განხორციელდა 2021 წლის ოქტომბრის საანგარიშო პერიოდში (აღნიშნულ ოპერაციაზე არ არის გამოწერილი კორექტირების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა). შპს „----------“ მიერ 2021 წლის ოქტომბრის საანგარიშო პერიოდში არ მოხდა ადრე ჩათვლილი დღგ-ის თანხის შემცირება. საწარმოს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტით, 179-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-4 ნაწილებით, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 733 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილებით და მიიჩნია, რომ შემოწმებისას საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

რეალურად მასსა და შპს „----------“-ს შორის განხორციელებული ოპერაცია შემდგარი და დასრულებული ფაქტია. ამას ადასტურებს ის გარემოებაც, რომ მის მიერ სრულად ხორციელდებოდა ავტოსატრანსპორტო საშუალების ექსპლოატაცია. ის, რომ სააღსრულებო წარმოების ფარგლებში მოხდა ქონების გასხვისება, არ უნდა აისახებოდეს მანამდე განხორციელებულ და უკვე დასრულებულ ოპერაციაში. შესაბამისად მიაჩნია, რომ ამ კუთხით თანხის დაკისრება სრულად უსაფუძვლოა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილების შესაბამისად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან.

საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-4 ნაწილების მიხედვით:

1. დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა ის გარემოებები/ფაქტორები, რომელთა საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.

2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.

4. დღგ-ით დასაბეგრი თანხის კორექტირების შემთხვევებს, აგრეთვე დოკუმენტის გამოწერისა და წარდგენის წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 733 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 პუნქტების თანახმად:

1. დღგ-ის დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა გარემოებები/ფაქტორები, რის საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.

2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორცილდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.

3. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება შემდეგი გარემოებების დადგომისას:

ა) გაუქმდა დასაბეგრი ოპერაცია, მათ შორის, ხელახალი რეგისტრაციის დროს დღგ-ის გადამხდელად წინა რეგისტრაციის გაუქმებისას მიწოდებად განხილული საქონლის არსებულ ნაშთზე;

ბ) შეიცვალა დასაბეგრი ოპერაციის სახე (მათ შორის, შეიცვალა დაბეგვრის რეჟიმი);

გ) მხარეთა შეთანხმებით, შეიცვალა დაბეგვრის მომენტში განსაზღვრული ანაზღაურების თანხა, გარდა ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული ცვლილებისა;

დ) საქონელი/მომსახურება სრულად ან ნაწილობრივ უბრუნდება დღგ-ის გადამხდელს.

დადგენილია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს შპს ---------- გან ეა---------- საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით უფიქსირდება ბეტონშემრევი ავტომობილის შეძენა 114 258 ლარად დღგ-ის ჩათვლით (დღგ 17 429 ლარი). გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული საგადასახადო ანგარიშფაქტურით ჩათვლილი აქვს დღგ 2020 წლის თებერვლის თვის დამატებული ღირებულების გადასახადის ყოველთვიურ დეკლარაციაში. შემოწმების მიმდინარეობისას შპს ---------- გან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია საწარმოს მიერ შპს „----------“-თან განხორციელებული ოპერაციების შესახებ, რომლის შედეგად დადგინდა, რომ შეძენილი ძირითადი საშუალების უკან დაბრუნება განხორციელდა 2021 წლის ოქტომბრის საანგარიშო პერიოდში (აღნიშნულ ოპერაციაზე არ არის გამოწერილი კორექტირების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა). შპს „----------“ მიერ 2021 წლის ოქტომბრის საანგარიშო პერიოდში არ მოხდა ჩათვლილი დღგ-ის თანხის შემცირება.

მომჩივანი ვერ წარმოადგენს არგუმენტებს/მტკიცებულებებს, რაც ამ ნაწილში საგადასახადო ორგანოს მიერ დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შესაბამისად, შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირების (შემცირების) საფუძველი გახდებოდა.

იმ გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ შეძენილი ძირითადი საშუალების უკან დაბრუნება განხორციელდა, რომელზეც ზემოაღნიშნული ნორმების თანახმად, არ მოხდა კორექტირებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა და აღნიშნულ ოპერაციაზე ჩათვლილი დღგ-ის შემცირება, საბჭოს მიაჩნია, რომ მართებულია საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება დღგ-ის ჩათვლის კორექტირების (შემცირების) შესახებ და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. ოპერაციის ფორმის შინაარსთან შეუსაბამობის საფუძვლით დებიტორული დავალიანების გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 29.11.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, გადამხდელის სააღრიცხვო პროგრამის ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ საწარმოს შპს ----------სთან უფიქსირდება დებიტორული დავალიანების ნაშთი 133 809 ლარის ოდენობით. შემოწმებისას აღნიშნული დებიტორისგან გამოთხოვილი იქნა ინფორმაცია შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის (01.04.2022წ.) შპს „----------“ არსებული დავალიანების შესახებ. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ იქნა ურთიერთშედარების აქტი, რომელიც დადებული იყო 2020 წლის 9 მარტს შპს„----------“, შპს ---------- და ფ.პ. ---------- შორის, რომლის შედეგად დადგინდა, რომ შპს ---------- გაუფორმებდა ფ.პ. ----------, ---------- მდებარე მრავალბინიან საცხოვრებელ სახლში მდებარე ბინის ნასყიდობის ხელშეკრულებას, ხოლო თავის მხრივ შპს ---------- აღარ ექნებოდა გადასახდელი შპს „----------“-სთვის მის წინაშე არსებული დავალიანება. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“" ქვეპუნქტის საფუძველზე, შემოწმების მიერ ჩაითვალა, რომ აღნიშნული ოპერაციის შედეგად შპს „----------“-მა შპს ---------- სგან მიიღო დებიტორული დავალიანება და მიღებული თანხა გადასცა ფ.პ. ----------ს ბინის შესაძენად. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის საფუძველზე, აღნიშნული გარიგება ჩაითვალა ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა აღნიშნული გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით და მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, საჩივარი აღნიშნულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გამომდინარე იქიდან, რომ კომპანიის მიერ განხორციელებული პროდუქციის მიწოდების ოპერაცია მოიცავდა ყველა იმ გადასახადს, რაც გათვალისწინებულია საქართველოს მოქმედი კანონმდებლობით, მიაჩნია რომ ანაზღაურებასთან დაკავშირებით, მიუხედავად იმისა, თუ რა ფორმით მოახდინა აღნიშნულის განხორციელება მოვალე შპს ----------, ვერ წარმოშობს ვერანაირ საგადასახადო ვალდებულებას ანუ სრულად შეასრულა ყველა საგადასახადო ვალდებულება, რაც დაკავშირებული იყო ამ მიწოდების ოპერაციასთან, შესაბამისად მოვალის მიერ ფინანსური ვალდებულების ანაზღაურება არცერთ სხვა დამატებით საგადასახადო ვალდებულებას არ წარმოშობს. ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზეც, რომ არ განუხორციელებია არანაირი ქონების გადაცემის ოპერაცია, იმ მარტივი გარემოებიდან გამომდინარე, რომ მას არანაირი მსგავსი ქონება არ ჰქონდა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებისას დადგენილია, რომ საწარმოს შპს ----------სთან უფიქსირდება დებიტორული დავალიანების ნაშთი 133 809 ლარის ოდენობით. აღნიშნული დებიტორის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილ იქნა შპს „----------“, შპს ----------ს და ფ.პ. ----------ს შორის 2020 წლის 9 მარტს გაფორმებული ურთიერთშედარების აქტი, რომლის მიხედვით, შპს ---------- გაუფორმებდა ფ.პ. ----------ს, ---------- მდებარე მრავალბინიან საცხოვრებელ სახლში მდებარე ბინის ნასყიდობის ხელშეკრულებას, ხოლო თავის მხრივ შპს ----------ს აღარ ექნებოდა გადასახდელი შპს „----------“-სთვის მის წინაშე არსებული დავალიანება. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, შემოწმების მიერ ჩაითვალა, რომ აღნიშნული ოპერაციის შედეგად შპს „----------“-მა შპს ----------სგან მიიღო დებიტორული დავალიანება და მიღებული თანხა გადასცა ფ.პ. ----------ს ბინის შესაძენად. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის საფუძველზე, აღნიშნული გარიგება ჩაითვალა ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და არ წარმოადგენს კონკრეტულ არგუმენტებს/მტკიცებულებებს, რაც ამ ნაწილში საგადასახადო ორგანოს მიერ დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შესაბამისად, შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირების (შემცირების) საფუძველი გახდებოდა.

სადავო საქმეზე არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს პოზიცია ოპერაციის ფორმის შინაარსთან შეუსაბამობის საფუძვლით დებიტორული დავალიანების ნაშთის გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციის განსაზღვრის შესახებ მართებულია და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10170 ბრძანება და საჩივარი პირველი დავის საგნის ნაწილში ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა;

2. დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის კორექტირება;

3. ოპერაციის ფორმის შინაარსთან შეუსაბამობის საფუძვლით დებიტორული დავალიანების გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული „სალაროში არსებული ნაღდი ფულის შესახებ“ მეთოდური მითითების შესაბამისად, შემოწმების მიერ გაანგარიშდა გადამხდელის სააღრიცხვო პროგრამაში არსებული სალაროს ბუღალტრულ ანგარიშზე დაფიქსირებული ფულადი სახსრების გონივრული ნაშთი (ნაღდი ფულით გაწეულ ხარჯებსა და ნაღდი ფულით მიღებული შემოსავლების ჯამის 10%). გადამხდელის მიერ სააღრიცხვო პროგრამაში დაფიქსირებულ ნაღდი ფულის ნაშთს თითოეული საანგარიშო პერიოდის მიხედვით გამოაკლდა შემოწმებით დადგენილი სალაროს გონივრული ნაშთი. შემოწმებით დადგენილი სხვაობა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად და დაიბეგრა შესაბამისი გადასახადებით.

2. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით უფიქსირდება ბეტონშემრევი ავტომობილის შეძენა 114 258 ლარად დღგ-ის ჩათვლით (დღგ 17 429 ლარი). გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო ანგარიშფაქტურით ჩათვლილი აქვს დღგ 2020 წლის თებერვლის თვის დამატებული ღირებულების გადასახადის ყოველთვიურ დეკლარაციაში. შემოწმების მიმდინარეობისას მომწოდებლისგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია საწარმოს მიერ მომჩივანთან განხორციელებული ოპერაციების შესახებ, რომლის შედეგად დადგინდა, რომ შეძენილი ძირითადი საშუალების უკან დაბრუნება განხორციელდა 2021 წლის ოქტომბრის საანგარიშო პერიოდში (აღნიშნულ ოპერაციაზე არ არის გამოწერილი კორექტირების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა). მომჩივანის მიერ 2021 წლის ოქტომბრის საანგარიშო პერიოდში არ მოხდა ჩათვლილი დღგ-ის თანხის შემცირება. მომჩივანი ვერ წარმოადგენს არგუმენტებს/მტკიცებულებებს, რაც ამ ნაწილში საგადასახადო ორგანოს მიერ დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შესაბამისად, შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირების (შემცირების) საფუძველი გახდებოდა.

3. საწარმოს ერთ კომპანისთან უფიქსირდება დებიტორული დავალიანების ნაშთი 133 809 ლარის ოდენობით. აღნიშნული დებიტორის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილ იქნა მომჩივანს, დებიტორსა და ფიზიკურ პირს შორის 2020 წლის 9 მარტს გაფორმებული ურთიერთშედარების აქტი, რომლის მიხედვით, დებიტოეი გაუფორმებდა პიზიკურ პირს მრავალბინიან საცხოვრებელ სახლში მდებარე ბინის ნასყიდობის ხელშეკრულებას, ხოლო თავის მხრივ დებიტორს აღარ ექნებოდა გადასახდელი მომჩივანისთვის მის წინაშე არსებული დავალიანება. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ ჩაითვალა, რომ აღნიშნული ოპერაციის შედეგად მომჩივანმა დებიტორისგან მიიღო დებიტორული დავალიანება და მიღებული თანხა გადასცა ფიზიკურ პირს ბინის შესაძენად. აღნიშნული გარიგება ჩაითვალა ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

 

გადაწყვეტილება

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საბჭო ყურადღებას ამახვილებს აღნიშნულ გარემოებაზე და მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, ხსენებული მეთოდური მითითების გათვალისწინებით. ამ მიზნით, ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს. მეორე სადავო საკითხთან მიმართებით, იმ გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ შეძენილი ძირითადი საშუალების უკან დაბრუნება განხორციელდა, რომელზეც ზემოაღნიშნული ნორმების თანახმად, არ მოხდა კორექტირებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა და აღნიშნულ ოპერაციაზე ჩათვლილი დღგ-ის შემცირება, საბჭოს მიაჩნია, რომ მართებულია საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება დღგ-ის ჩათვლის კორექტირების (შემცირების) შესახებ და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი. მესამე სადავო ნაწილში, სადავო საქმეზე არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს პოზიცია ოპერაციის ფორმის შინაარსთან შეუსაბამობის საფუძვლით დებიტორული დავალიანების ნაშთის გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციის განსაზღვრის შესახებ მართებულია და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 982(3 „ზ“); 101(1,2„ბ“); 154(1„ა“); 175(1„ა“); 176(1„ა“).